Finanze pubbliche & diritto tributario

 

Bundesgericht 

Tribunal fédéral 

Tribunale federale 

Tribunal federal 

 

 

 

 

2C_408/2022  

 

 

Sentenza del 18 luglio 2022  

 

II Corte di diritto pubblico  

 

Composizione 

Giudici federali Aubry Girardin, Presidente, 

Donzallaz, Beusch. 

Cancelliere Savoldelli. 

 

Partecipanti al procedimento 

A.________, 

patrocinata dall'avv. Cesare Lepori, 

ricorrente, 

 

contro 

 

Divisione delle contribuzioni della Repubblica e Cantone Ticino, viale Stefano Franscini 6, 6501 Bellinzona. 

 

Oggetto 

Imposta sugli utili immobiliari, 

 

ricorso in materia di diritto pubblico contro la sentenza emanata il 4 aprile 2022 dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino (80.2022.23). 

 

 

 

A.  

Il 5 ottobre 2020, A.________ ha acquistato per fr. 140'000.-- la particella xxx RFD del Comune di X.________. Dopo avere fatto svolgere sull'immobile che la occupa una serie di lavori, con contratto di compravendita iscritto a registro fondiario il 19 febbraio 2021, ha rivenduto la particella per fr. 540'000.--. 

Nella dichiarazione relativa all'imposta sugli utili immobiliari, A.________ ha fatto valere in deduzione: il valore di acquisto di fr. 140'000.--; "costi di costruzione e di miglioria" di fr. 291'044.90; costi di acquisto di fr. 3'360.55. A suo avviso, risultava un utile di fr. 105'594.55. 

 

B.  

Con decisione del 26 ottobre 2021, l'autorità fiscale competente ha invece commisurato l'utile imponibile in fr. 396'639.-- e l'imposta dovuta in fr. 122'958.10. Contrariamente a A.________, ha infatti ritenuto che le condizioni per la deduzione dei "costi di costruzione e di miglioria" notificati non erano date, perché la prova dei costi sostenuti - invano richiesta dal fisco, assegnando un termine per produrre ulteriore documentazione - non era stata fornita. La decisione di tassazione è stata quindi confermata sia su reclamo (27 dicembre 2021) che su ricorso, con sentenza della Camera di diritto tributario del 4 aprile 2022. 

Constatato come il fisco avesse lamentato l'assenza di prove sufficienti sia in merito ai pagamenti degli interventi fatti eseguire sull'immobile sia riguardo alla natura di questi interventi, i Giudici d'appello hanno infatti rilevato che il primo aspetto (prova dei pagamenti) non necessitava di essere approfondito, mentre la constatazione dell'assenza di prove dell'effettiva natura degli interventi svolti fosse corretta e che le conseguenze della mancanza di prove in tal senso dovessero essere sopportate dalla contribuente, che avrebbe dovuto addurle. 

 

C.  

Con ricorso in materia di diritto pubblico del 23 maggio 2022, A.________ si è rivolta al Tribunale federale domandando la riforma sia del giudizio cantonale che della decisione su reclamo, con riconoscimento di una deduzione di fr. 274'478.39 per costi di costruzione e miglioria, fissazione dell'utile in fr. 122'160.60 e dell'imposta in fr. 37'869.80. 

Il Tribunale federale ha chiesto alle autorità cantonali la trasmissione dell'incarto ma non ha ordinato scambi di scritti. 

 

 

 

1.  

 

1.1. L'impugnativa concerne una causa di diritto pubblico che non ricade tra le eccezioni dell'art. 83 LTF ed è diretta contro una decisione finale resa in ultima istanza cantonale da un tribunale superiore (art. 86 cpv. 1 lett. d, cpv. 2 e art. 90 LTF). Il ricorso è stato redatto nei termini (art. 44 cpv. 1, 45 cpv. 1 e 46 cpv. 1 lett. a in relazione con l'art. 100 cpv. 1 LTF) dalla destinataria del giudizio contestato, con interesse alla sua modifica (art. 89 cpv. 1 LTF), e va quindi esaminato come ricorso ordinario giusta l'art. 82 segg. LTF (al riguardo, cfr. anche l'art. 73 della legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni [LAID; RS 642.14]).  

 

1.2. In ragione dell'effetto devolutivo dei gravami sin qui interposti, l'insorgente è però legittimata a formulare conclusioni concernenti solo l'annullamento o la riforma della sentenza della Camera di diritto tributario. Per quanto volte - direttamente - anche alla modifica della decisione su reclamo, le conclusioni tratte nel ricorso sono quindi inammissibili (sentenza 2C_895/2019 del 30 novembre 2020 consid. 1.2).  

 

2.  

 

2.1. Di principio, il Tribunale federale verifica liberamente l'applicazione del diritto federale e, di conseguenza, anche la conformità del diritto cantonale armonizzato alle disposizioni della legge federale sull'armonizzazione fiscale (art. 106 cpv. 1 LTF; DTF 144 II 313 consid. 5.1 e 5.3). Secondo l'art. 106 cpv. 2 LTF, la violazione di diritti fondamentali è per contro esaminata solo se il ricorrente ha motivato la censura (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 144 II 313 consid. 5.1 pag. 319). Lo stesso vale quando le disposizioni della LAID lasciano margine di manovra ai Cantoni, l'esame dell'interpretazione del diritto cantonale essendo allora pure limitato alla violazione dei diritti fondamentali (DTF 134 II 207 consid. 2).  

 

2.2. Per quanto concerne i fatti, il Tribunale federale fonda il suo ragionamento giuridico sull'accertamento che è stato svolto dall'autorità inferiore (art. 105 cpv. 1 LTF). Può scostarsene quando è stato eseguito in violazione del diritto ai sensi dell'art. 95 LTF o in modo manifestamente inesatto, ovvero arbitrario, profilo sotto il quale viene esaminato anche l'apprezzamento delle prove (DTF 140 III 115 consid. 2 e 136 III 552 consid. 4.2). A meno che non ne dia motivo la decisione impugnata (art. 99 cpv. 1 LTF), non tiene neppure conto di fatti o mezzi di prova nuovi, i quali non possono comunque essere posteriori al querelato giudizio ("nova in senso proprio"; DTF 139 III 120 consid. 3.1.2).  

 

3.  

 

3.1. Oggetto di litigio è la tassazione sugli utili immobiliari relativa alla vendita, iscritta a registro il 19 febbraio 2021, della particella xxx RFD del Comune di X.________ e, in questo contesto, il mancato riconoscimento della deduzione di fr. 274'478.39, fatta valere in relazione a "costi di costruzione e di miglioria".  

Come detto, constatato come il fisco avesse lamentato l'assenza di prove sufficienti sia in merito ai pagamenti degli interventi fatti eseguire sull'immobile sia riguardo alla natura di questi interventi, i Giudici d'appello hanno rilevato che il primo aspetto (prova dei pagamenti) non necessitava di essere approfondito, mentre la constatazione dell'assenza di prove dell'effettiva natura degli interventi svolti fosse corretta e che le conseguenze della mancanza di prove in tal senso dovessero essere sopportate dalla contribuente. 

 

3.2. Giusta l'art. 2 cpv. 1 lett. d e l'art. 12 cpv. 1 LAID, i Cantoni devono riscuotere un'imposta sugli utili immobiliari cui soggiaciono in particolare gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Il concetto di spese di investimento si riferisce al prezzo di acquisto o al valore di sostituzione più le spese, intendendo con ciò quelle spese che hanno aumentato il valore del fondo alienato (art. 12 cpv. 1 LAID; sentenza 2C_686/2021 del 18 novembre 2021 consid. 4.2.2).  

Le spese previste dall'art. 12 cpv. 1 LAID, che possono essere poste in deduzione nell'ambito dell'imposizione degli utili immobiliari, si distinguono dalle spese previste dall'art. 9 cpv. 3 LAID, che possono essere poste in deduzione nell'ambito dell'imposizione sul reddito (sentenza 2C_686/2021 del 18 novembre 2021 consid. 4.2.2). 

 

3.3. In relazione alla questione a sapere se una spesa rientri tra quelle previste dall'art. 12 cpv. 1 LAID o tra quelle previste dall'art. 9 cpv. 3 LAID, il Tribunale federale ha di per sé pieno potere di cognizione.  

Ciò nondimeno, non va perso di vista il fatto che sia nel caso dell'art. 12 cpv. 1 LAID che dell'art. 9 cpv. 3 LAID, le spese fatte valere in deduzione sono un fattore che concorre a ridurre l'onere fiscale, di modo che la prova della loro esistenza compete al contribuente (DTF 143 II 661 consid. 7.2; sentenze 2C_686/2021 del 18 novembre 2021 consid. 4.2.2 e 2C_810/2014 del 30 luglio 2015 consid. 4.3). 

 

4.  

Ora, davanti al Tribunale federale, la ricorrente sostiene che il mancato riconoscimento della deduzione richiesta viola l'art. 134 della legge tributaria del 21 giugno 1994 (LT/TI; RL/TI 640.100), che definisce i costi d'investimento, includendovi i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato quali i costi di costruzione e di miglioria. 

 

4.1. In tale contesto, rileva innanzitutto di avere "già evidenziato nei precedenti gravami" che lo stato dell'edificio da lei ristrutturato era totalmente deteriorato e che, in sostanza, lo stesso non era abitabile.  

Così argomentando non tiene tuttavia conto del fatto che generici rinvii ad argomentazioni sostenute davanti ad altre istanze non bastano e non possono essere considerati (DTF 133 II 396 consid. 3.2 pag. 400; sentenza 2C_984/2019 del 3 marzo 2021 consid. 2.1). 

 

4.2. A sostegno della sua critica fa quindi riferimento al documento "descrittivo" accluso al ricorso inoltrato in sede federale.  

Anche in questo caso, non considera però che nuovi fatti e nuove prove possono essere addotti davanti al Tribunale federale soltanto alle condizioni previste dall'art. 99 cpv. 1 LTF, cioè se ne dà motivo la decisione impugnata, e che il riferimento a nova in senso proprio - come è il caso nella fattispecie, poiché il "descrittivo" porta la data del 29 aprile 2022 e il giudizio impugnato risale al 4 aprile 2022 - è a priori escluso. Fosse anche stato precedente al giudizio impugnato, la conclusione non sarebbe del resto cambiata. Ritenuto che il tema della qualifica dei lavori svolti è stato fin dall'inizio oggetto di contesa, non vi è infatti dubbio che ogni prova utile a chiarirla andava prodotta già in sede cantonale, come per altro richiesto dal fisco con lettera del 7 settembre 2021 (al riguardo, cfr. giudizio impugnato, consid. 4.2). 

 

4.3. A diversa conclusione non conduce poi né il richiamo all'art. 134 LT/TI in quanto tale, né l'argomentazione secondo cui il caso in esame è diverso, di modo che il rinvio alla sentenza 2C_674/2014, contenuto nel giudizio impugnato, non sarebbe pertinente.  

 

4.3.1. Vero è in effetti che tra i costi d'investimento indicati dall'art. 134 LT/TI rientrano anche i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato quali i costi di costruzione e di miglioria. Altrettanto vero è però che la prova dell'esistenza delle condizioni per fare valere la deduzione in questione spettava alla ricorrente (precedente consid. 3.3) e che - proceduto a un apprezzamento degli atti prodotti - i Giudici ticinesi hanno considerato che questa prova non sia stata addotta, perché dai citati atti la natura specifica degli interventi svolti non risultava (giudizio impugnato consid. 5.2 e 5.3). Come emerge dalla sentenza 2C_674/2014 dell'11 febbraio 2015, richiamata con pertinenza anche nel giudizio impugnato, non basta infatti presentare prove dalle quali emerga l'avvenuta esecuzione di un lavoro, ma occorre documentare con precisione la natura dello stesso, ciò che l'insorgente - invitata esplicitamente ad agire in tal senso - non ha fatto.  

 

4.3.2. Attraverso le generiche lamentele contenute alle pagine 4 e 5 dell'impugnativa, la ricorrente non dimostra d'altra parte nemmeno che l'apprezzamento delle prove svolto dalla Camera di diritto tributario nel considerando 5.3 sia manifestamente insostenibile. L'arbitrio nell'accertamento dei fatti e/o nell'apprezzamento delle prove dev'essere in effetti sostanziato ed è dato solo se l'istanza inferiore non ha manifestamente compreso il senso e la portata di un mezzo di prova, ha omesso di considerare un mezzo di prova pertinente senza un serio motivo o se, sulla base dei fatti raccolti, ha tratto deduzioni insostenibili e spetta pertanto a chi insorge argomentare, per ogni accertamento di fatto censurato, in che modo le prove avrebbero dovuto essere valutate, per quale ragione l'apprezzamento dell'autorità sia insostenibile e in che misura la lesione invocata sarebbe suscettibile di influenzare l'esito del litigio nel suo complesso (DTF 143 IV 500 consid. 1.1; sentenza 2C_895/2019 del 30 novembre 2020 consid. 6.2).  

 

4.4. Per quanto indichi che "i nuovi serramenti sono in PVC e soprattutto hanno un triplo vetro" e che "la miglioria è del tutto evidente", l'insorgente non considera infine che investimenti per il risparmio energetico sono deducibili dal reddito giusta l'art. 31 cpv. 2 bis LT/TI (art. 9 cpv. 3 LAID; sentenza 2C_674/2014 dell'11 febbraio 2015 consid. 3.3).  

Del resto, già il Tribunale d'appello glielo ha fatto espressamente notare (giudizio impugnato consid. 5.3) e la questione non andava quindi semplicemente ripresentata in questa sede, ignorando la risposta ricevuta, perché ciò lede l'art. 42 cpv. 2 LTF (DTF 142 III 364 consid. 2.4 da cui risulta l'obbligo di confrontarsi con il giudizio impugnato). 

 

4.5. Confermata l'assenza di prove in merito all'effettiva natura degli interventi svolti, le cui conseguenze vanno sopportate dalla contribuente (precedente consid. 3.3; sentenza 2C_686/2021 del 18 novembre 2021 consid. 4.4), la seconda argomentazione addotta dal fisco (assenza della prova anche in merito ai pagamenti), sulla quale la Corte cantonale non si è in definitiva espressa, non va di conseguenza approfondita nemmeno davanti al Tribunale federale.  

Nel contempo, ritenuto che la prova - a carico della contribuente - dell'esistenza in quanto tale di spese ai sensi dell'art. 12 cpv. 1 LAID non è stata addotta, nemmeno si pone la questione di una loro eventuale stima da parte del fisco, che non viene per altro richiesta (art. 46 cpv. 3 LAID; sentenza 2C_77/2013 del 6 maggio 2013 consid. 6.4). 

 

5.  

Per quanto precede, nella misura in cui è ammissibile, il ricorso è respinto. Le spese giudiziarie seguono la soccombenza (art. 66 cpv. 1 LTF); non vengono assegnate ripetibili (art. 68 cpv. 3 LTF). 

 

 

 

1.  

Nella misura in cui è ammissibile, il ricorso è respinto. 

 

2.  

Le spese giudiziarie di fr. 4'000.-- sono poste a carico della ricorrente. 

 

3.  

Comunicazione al patrocinatore della ricorrente, alla Divisione delle contribuzioni e alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino. 

 

 

Losanna, 18 luglio 2022 

 

In nome della II Corte di diritto pubblico 

del Tribunale federale svizzero 

 

La Presidente: F. Aubry Girardin 

 

Il Cancelliere: Savoldelli