Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
9C_17/2026
Arrêt du 23 février 2026
IIIe Cour de droit public
Composition
Mmes et M. les Juges fédéraux
Moser-Szeless, Présidente,
Beusch et Bollinger.
Greffier : M. Feller.
Participants à la procédure
A.A.________et B.A.________,
tous les deux représentés par Me Michel Bussard, avocat,
recourants,
contre
Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genève,
rue du Stand 26, 1204 Genève,
intimée.
Objet
Impôts cantonaux et communaux du canton de Genève et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2013, 2015 et 2016 (prestation appréciable en argent; soustraction d'impôt; amende pour soustraction d'impôt),
recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève du 25 novembre 2025 (A/3487/2023-ICCIFD ATA/1312/2025).
Faits :
A.
A.a. Les époux A.A.________ et B.A.________ (ci-après: les contribuables) sont domiciliés dans le canton de Genève. A.A.________ (ci-après: l'actionnaire) était le seul actionnaire de C.________ SA (ci-après: la Société) dont il était également l'administrateur unique au bénéfice de la signature individuelle.
A.b. Lors de la taxation de la Société pour les périodes fiscales 2013 et 2014, l'Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genève (ci-après: l'administration fiscale cantonale) a qualifié de prêt simulé un prêt d'un montant de 187'791 fr. accordé par la Société à son actionnaire en 2013. Les taxations y relatives n'ont pas été contestées par la Société. Les époux A.A.________ et B.A.________ ont été taxés pour les périodes fiscales 2013, 2015 et 2016 (bordereaux respectifs des 23 septembre 2014, 29 juin 2016 et 20 mars 2017).
A.c. Le 2 juin 2023, l'administration fiscale cantonale a ouvert une procédure de rappel d'impôt à l'encontre des contribuables pour les périodes fiscales 2013, 2015 et 2016, au motif que le prêt octroyé par la Société à son actionnaire avait été considéré comme simulé et qu'il constituait une prestation appréciable en argent auprès de l'actionnaire. Le montant des reprises envisagées en tant que rendement de la fortune s'élevait à respectivement 187'791 fr. (2013), 40'337 fr. (2015) et 200'625 fr. (2016).
A.d. Le 26 juin 2023, l'administration fiscale cantonale a adressé des bordereaux de rappels d'impôt pour les périodes fiscales 2013, 2015 et 2016, tant en matière d'impôt fédéral direct (IFD) que d'impôt cantonal et communal (ICC). Les montants des impôts supplémentaires s'élevaient à 7'483 fr. (IFD) et 28'467 fr. 35 pour l'année 2013 (ICC), à 112 fr. (IFD) et 3'811 fr. 05 (ICC) pour l'année 2015 ainsi qu'à 4'945 fr. (IFD) et 22'725 fr. 95 (ICC) pour l'année 2016. Le même jour elle a adressé des bordereaux d'amende (ICC) uniquement à A.A.________ en fixant la quotité à la moitié des impôts soustraits, compte tenu de la négligence de l'actionnaire et de sa situation personnelle. Elle a maintenu les reprises et les amendes par décision sur réclamation du 21 septembre 2023.
B.
Par jugement du 25 août 2025 et par arrêt du 25 novembre 2025, respectivement le Tribunal administratif de première instance de la République et canton de Genève (ci-après: le TAPI) et la Chambre administrative de la Cour de justice de la République et canton de Genève (ci-après: la Cour de justice) ont rejeté le recours respectif des contribuables contre la décision sur réclamation du 21 septembre 2023 puis contre le jugement du TAPI.
C.
B.A.________ et A.A.________ interjettent un recours en matière de droit public contre l'arrêt de la Cour de justice du 25 novembre 2025. Ils demandent préalablement l'octroi de l'effet suspensif au recours. Principalement, ils concluent à l'annulation de l'arrêt du 25 novembre 2025 ainsi que des bordereaux de rappels d'impôt et d'amende pour les périodes fiscales 2013, 2015 et 2016. Subsidiairement, ils demandent le renvoi de la cause à la Cour de justice pour nouvelle décision au sens des considérants.
Considérant en droit :
1.
1.1. L'arrêt attaqué a été rendu en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF), dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) qui ne tombe sous le coup d'aucune exception de l'art. 83 LTF. La voie du recours en matière de droit public est donc ouverte (cf. aussi art. 146 LIFD [RS 642.11] et art. 73 LHID [RS 642.14]). Au surplus, le recours a été déposé en temps utile (art. 46 al. 1 let. c et 100 al. 1 LTF) et dans les formes prescrites (art. 42 LTF) par les destinataires de la décision attaquée, qui ont qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF). Il convient donc d'entrer en matière, sous réserve de ce qui suit.
1.2. En raison de l'effet dévolutif complet du recours formé devant la Cour de justice, la conclusion dirigée contre les bordereaux de rappel d'impôt et d'amende pour les périodes fiscales 2013, 2015 et 2016 est irrecevable (cf. ATF 146 II 335 consid. 1.1.2). En principe, il en va de même des conclusions purement cassatoires (en annulation), dès lors que le recours en matière de droit public se caractérise comme un recours en réforme (art. 107 al. 2 LTF). Toutefois, lorsque les recourants concluent à l'annulation de l'arrêt cantonal, on comprend à la lecture de leur mémoire de recours qu'ils concluent à ce que l'arrêt entrepris soit réformé, en ce sens qu'ils ne doivent ni impôt ni amendes, puisque le prêt accordé par la Société au recourant n'était pas simulé, de sorte qu'il n'y avait pas eu de prestation appréciable en argent pour les périodes fiscales 2013, 2015 et 2016. Le recours est donc admissible au regard des conclusions interprétées à la lumière des motifs du recours (cf. ATF 137 II 313 consid. 1.3).
2.
2.1. Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral applique le droit d'office (art. 106 al. 1 LTF). Selon l'art. 106 al. 2 LTF toutefois, il n'examine la violation de droits fondamentaux, ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal, que si ce grief a été invoqué et motivé par la partie recourante, c'est-à-dire s'il a été expressément soulevé et exposé de façon claire et détaillée. Le Tribunal fédéral examine en principe librement la conformité du droit cantonal harmonisé et de sa mise en pratique par les instances cantonales aux dispositions de la LHID, à moins que les dispositions de cette loi fédérale ne laissent une certaine marge de manoeuvre aux cantons, auquel cas le pouvoir d'examen du Tribunal fédéral se limite aux griefs constitutionnels, en particulier à l'arbitraire, invoqués et motivés de manière conforme aux exigences de l'art. 106 al. 2 LTF (cf. ATF 150 II 346 consid. 1.5.2 et 1.5.3 et les références).
2.2. Le Tribunal fédéral conduit son raisonnement juridique sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF. La partie recourante ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF ou de manière manifestement inexacte, c'est-à-dire arbitraire, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, la partie recourante doit expliquer de manière circonstanciée en quoi ces conditions seraient réalisées (ATF 150 II 346 consid. 1.6 et les références).
3.
3.1. Le litige porte sur le revenu imposable des recourants pour les périodes fiscales 2013, 2015 et 2016, tant en matière d'IFD que d'ICC. En particulier, il sied de déterminer si le prêt accordé par la Société au recourant en 2013 constituait un prêt simulé et donc une prestation appréciable en argent imposable auprès de ce dernier.
3.2. Dans la mesure où les recourants se réfèrent à des décisions de rappel d'impôt et d'amende pour la période fiscale 2017, ils présentent des faits qui ne font pas partie de l'objet du litige, ne serait-ce déjà que parce que leurs conclusions portent seulement sur les périodes fiscales 2013, 2015 et 2016; ils n'ont pas à être pris en considération (sur la question de l'objet du litige en procédure, cf. ATF 142 I 155 consid. 4.4.2).
4.
4.1. La Cour de justice a rappelé de manière complète le droit et la jurisprudence applicable aux avantages (prestations) appréciables en argent (art. 20 al. 1 let. c LIFD; art. 7 al. 1, 3e phrase, LHID; art. 22 al. 1 let. c de la loi genevoise du 27 septembre 2009 sur l'imposition des personnes physiques [LIPP; rs/GE D 3 08]; ATF 140 II 88 consid. 4.1; 138 II 57 consid. 2.2) ainsi qu'aux prêts simulés (ATF 138 II 57 consid. 3 à 7.5; arrêt 9C_566/2023 du 12 septembre 2024 consid. 5.5 à 5.7; arrêt 2C_678/2020 du 16 novembre 2021 consid. 7.2). Il suffit d'y renvoyer.
4.2. Dans la mesure où les règles applicables en matière d'avantages (prestations) appréciables en argent ainsi qu'en matière de soustraction d'impôt sont identiques dans la LIFD, la LHID et la LIPP, les considérations y relatives valent tant pour l'IFD que pour l'ICC (cf. arrêt 9C_567/2023 du 12 septembre 2023 consid. 14 et les références).
5.
La Cour de justice a confirmé que le prêt accordé par la Société à son actionnaire en 2013 était simulé et qu'il constituait une prestation appréciable en argent. Selon les juges précédents, ce prêt avait déjà été considéré comme simulé dans le cadre de la taxation définitive de la Société en novembre 2014 pour la période fiscale 2013. Ils ont retenu que les recourants n'avaient pas mentionné ce prêt dans leur déclaration fiscale 2013 et qu'ils ne s'étaient pas acquittés d'intérêts y relatifs, que ce prêt n'avait pas fait l'objet d'un contrat écrit et qu'aucune échéance de remboursement (prêt et intérêts) n'avait ainsi été convenue. Constatant également que la créance relative au prêt représentait une part prépondérante des actifs de la Société (187'790 fr. 83 sur 281'497 fr. 62), la Cour de justice a considéré qu'un prêt équivalent n'aurait jamais été conclu avec un tiers sans garanties, ni conditions de remboursement ou de paiement effectif des intérêts qui avaient simplement été portés en augmentation du compte de l'emprunteur. De plus, selon les juges précédents, lors de l'octroi du prêt, le recourant faisait l'objet d'actes de défaut de biens pour un montant supérieur à 410'000 fr. et avait lui-même indiqué que les fonds devaient servir à acquitter ses dettes. Aussi, l'actionnaire n'offrait ainsi aucune garantie de remboursement du prêt, la perspective d'une distribution de dividendes ne pouvant constituer une sûreté suffisante, ce d'autant qu'aucun élément ne permettait de retenir que la Société réaliserait des bénéfices en 2013. Dès lors, ce prêt constituait un risque financier important pour la Société et ne s'inscrivait pas dans son but social.
Par ailleurs, selon la Cour de justice, les remboursements intervenus en 2022, 2023 et 2024, ne permettaient pas de modifier cette appréciation, mais venaient au contraire la renforcer puisqu'ils avaient été effectués en réaction à la qualification du prêt de simulation dans le cadre de la taxation de la Société en 2013. Aucune intention de remboursement n'existait ainsi en 2013, 2015 et 2016, puisque ce prêt avait servi à assainir la situation financière personnelle du recourant. Enfin, les juges précédents ont retenu que le prétendu conseil donné par un employé de la division de l'impôt anticipé n'était pas de nature à fonder une attente légitime des recourants quant à une appréciation fiscale différente de l'octroi de ce prêt.
6.
Les recourants reprochent à la Cour de justice d'avoir établi les faits de manière manifestement inexacte ainsi que d'avoir violé l'art. 20 al. 1 let. c LIFD (art. 22 al. 1 let. c LIPP) en retenant l'existence d'une prestation appréciable en argent versée par la Société à son actionnaire.
6.1. Les contribuables font valoir que les indices sur lesquels s'est fondée la Cour de justice pour retenir l'existence d'un prêt simulé, soit l'existence d'une prestation appréciable en argent, ne seraient pas suffisants à eux seuls, dès lors qu'ils revêtiraient une importance secondaire. Ainsi, un contrat écrit du 28 juin 2016 formaliserait le contrat de prêt conclu oralement en 2013 en vue de procéder à un remboursement rapide. Par ailleurs, même si le prêt n'était pas expressément couvert par le but social de la Société, celui-ci n'exclurait pas pour autant la possibilité de conclure un tel contrat.
Les recourants affirment également qu'ils auraient remboursé l'intégralité du prêt en décembre 2024, en appliquant des taux d'intérêts égaux, voire supérieurs, à ceux prévus par les circulaires de l'Administration fédérale des contributions (ci-après: AFC) et en les comptabilisant dûment au crédit du compte courant de la Société dès 2013, afin de refléter l'ensemble des montants qui lui seraient dus, de sorte qu'il existerait bien une contre-prestation qui ne serait pas manifestement disproportionnée au regard de la prestation litigieuse. Le prêt aurait dû dès lors être considéré par la Cour de justice comme pouvant être accordé à un tiers, puisqu'il n'aurait été octroyé ni gratuitement, ni sans intérêt, ni sans garantie à l'actionnaire et que ce tiers aurait pu obtenir une prolongation du délai de remboursement en raison de perspectives de solvabilité crédibles comme en l'espèce. Les recourants font encore valoir que l'augmentation du prêt résulterait uniquement des dettes fiscales et sociales découlant de conseils erronés de mandataires tiers, mais que la Société aurait été un actif représentant une garantie économique objective de leur solvabilité. De plu s, le prêt n'aurait entraîné aucun dommage économique pour la Société, puisqu'elle aurait été et serait toujours "saine", dans la mesure où elle aurait toujours présenté des fonds propres "positifs", qu'elle n'aurait jamais nécessité de financement externe pour assumer ses engagements, qu'elle aurait continué d'honorer ses obligations commerciales et qu'elle n'aurait jamais fait l'objet de poursuites.
6.2. Les recourants soutiennent encore qu'ils auraient agi conformément aux recommandations d'un employé de l'AFC, de sorte qu'ils devraient bénéficier de la protection de la bonne foi au sens de l'art. 9 Cst. Enfin, les contribuables allèguent que leur situation serait similaire à celle examinée dans l'arrêt 2C_961/2010 du 30 janvier 2012 (ATF 138 II 57) et qu'elle répondrait en tout point aux critères énoncés par cette jurisprudence pour exclure l'existence d'un prêt simulé.
7.
7.1. En l'espèce, les griefs des recourants ne permettent pas de remettre en cause l'appréciation globale de la Cour de justice, ni de démontrer que celle-ci aurait versé dans l'arbitraire. En effet, contrairement à ce qu'ils soutiennent, les indices sur lesquels se fonde l'arrêt cantonal ne peuvent être qualifiés d'indices d'importance secondaire. D'abord, s'il n'existe pas d'automatisme absolu entre la taxation de la Société et celle de son actionnaire (cf. arrêt 9C_567/2023 du 12 septembre 2024 consid. 5.2), le fait que le prêt ait été qualifié de simulé au niveau de la Société lors de sa taxation en 2013 constitue un indice déterminant dont les juges précédents pouvaient tenir compte.
7.2. Ensuite, les autres indices retenus sans arbitraire par la juridiction cantonale constituent un faisceau d'éléments contemporains à l'octroi du prêt en 2013. Tel est le cas s'agissant de l'insolvabilité de l'actionnaire ainsi que de l'absence de contrat écrit (en 2013), de remboursement prévu de ce prêt et des intérêts y afférents, de lien avec le but social et d'indication de la créance dans la déclaration d'impôt des recourants. À cet égard, les contribuables fondent à tort leur argumentation sur des circonstances postérieures à l'octroi du prêt en 2013, alors que la simulation originelle ("prêt d'origine") doit s'apprécier au moment de la naissance du rapport juridique litigieux (cf. arrêt 9C_565/2023 du 12 septembre 2024 consid. 5.4.3 et les références). En effet, si les recourants font valoir qu'un contrat écrit a été conclu en 2016 pour confirmer l'accord oral de 2013, cette adaptation postérieure ne change rien aux constatations cantonales selon lesquelles, lors de l'octroi des fonds en 2013, les conditions d'un prêt n'étaient pas réalisées. C'est en vain que les recourants entendent déduire du fait que la Société a comptabilisé les intérêts relatifs au prêt que les parties contractuelles auraient prévu des échéances pour le remboursement de celui-ci et le paiement des intérêts. De même, le remboursement définitif en décembre 2024, soit bien après l'ouverture de la procédure fiscale et plus de dix ans après la qualification du prêt de simulé dans la taxation de la Société de novembre 2014, s'apparente à un remboursement abusif (cf. arrêt 9C_565/2023 du 12 septembre 2024 consid. 5.4.3 et la référence). Un tel acte ne saurait compenser rétroactivement le caractère de prestation appréciable en argent, née lors de la mise à disposition des fonds sans contre-prestation équivalente, d'autant que le prêt a servi à l'assainissement de la situation financière privée du contribuable, ce que les recourants ne contestent du reste nullement. En effet, l'actionnaire faisait l'objet d'actes de défaut de biens pour plus de 410'000 fr. lors de l'octroi du prêt. Dès lors, l'origine de ses dettes importe peu, puisqu'il est manifeste qu'aucun tiers endetté ne se serait vu accorder un prêt représentant les deux tiers des actifs de la Société (187'790 fr. 83 sur 280'497 fr. 62) sans que la moindre garantie ne soit exigée de sa part. L'argument avancé à cet égard, selon lequel la Société constituerait elle-même une "garantie économique objective", est impropre à démontrer la solvabilité du recourant, les actifs de la Société ne pouvant garantir une dette contractée par son propre actionnaire envers elle-même. Il s'ensuit que l'appréciation de la juridiction cantonale est dénuée d'arbitraire, en ce qu'elle a considéré que tous ces éléments constituaient des indices probants permettant de qualifier le prêt de simulé; l'argumentation des recourants ne met pas non plus en évidence une violation des art. 20 al. 1 let. c LIFD, 7 al. 1, 3e phrase, LHID et 22 al. 1 let. c LIPP.
Dans ce contexte, on ajoutera qu'ils ne peuvent rien déduire en leur faveur de l'ATF 138 II 57 (arrêt 2C_961/2010 et 2C_962/2010 du 30 janvier 2012) concernant la simulation d'un prêt, puisque les circonstances dans cette affaire étaient différentes du cas d'espèce, tant s'agissant de la solvabilité de l'emprunteur lors de l'octroi du prêt que de la garantie personnelle (emprunt bancaire) fournie par celui-ci (consid. 7.4.2 de l'arrêt cité). En effet, le recourant dans le cas présent est devenu le débiteur de la Société (et non garant d'un prêt obtenu par la Société) et avait fait l'objet d'actes de défaut de biens déjà au moment de l'octroi du prêt qui devait du reste servir à rembourser ses dettes privées.
7.3. Quant au grief relatif à la protection de la bonne foi (art. 9 Cst.), les contribuables ne démontrent pas que les conditions cumulatives (cf. ATF 137 II 182 consid. 3.6.2) pour retenir l'existence d'une violation de ce principe seraient remplies, ni en quoi les constatations de la Cour de justice y relatives seraient arbitraires, à savoir que le prétendu conseil donné par un employé de l'AFC n'était pas de nature à fonder une attente légitime des recourants quant à une appréciation fiscale différente de ce prêt en matière d'impôt sur le revenu.
8.
Pour le reste, en ce qui concerne les amendes prononcées en raison de la soustraction fiscale, les recourants se limitent à soutenir qu'aucune amende ne devrait être prononcée à l'égard du contribuable, dès lors que le prêt accordé par la Société à celui-ci ne constituerait ni un prêt simulé, ni une prestation appréciable en argent. Or à ce stade, il ne suffit plus de contester la qualification du prêt pour en déduire qu'aucune amende ne pouvait être prononcée (au sens de l'art. 175 al. 1 LIFD, l'art. 56 al. 1 LHID et l'art. 69 al. 1 de la loi genevoise du 4 octobre 2001 de procédure fiscale [LPFisc; RS/GE D 3 17]).
9.
Compte tenu de ce qui précède, le recours, mal fondé, doit être rejeté, dans la mesure où il est recevable, tant en matière d'IFD que d'ICC. La demande d'effet suspensif devient sans objet.
Les frais judiciaires sont mis à la charge des recourants, qui succombent (
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté en matière d'impôt fédéral direct, dans la mesure où il est recevable.
2.
Le recours est rejeté en matière d'impôt cantonal et communal, dans la mesure où il est recevable.
3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 7'500 fr., sont mis à la charge des recourants.
4.
Le présent arrêt est communiqué aux parties, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4
ème section, et à l'Administration fédérale des contributions.
Lucerne, le 23 février 2026
Au nom de la IIIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
La Présidente : Moser-Szeless
Le Greffier : Feller