Zürich Verwaltungsgericht 25.09.1990 SR.1989.00002

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  Geschäftsnummer: SR.1989.00002   Entscheidart und -datum: vom 25.09.1990 Spruchkörper: 2. Abteilung/2. Kammer Weiterzug: Dieser Entscheid ist noch nicht rechtskräftig. Rechtsgebiet: Betreff: Schenkungssteuer

Die Ermittlung des Verkehrswerts von Liegenschaften für die Schenkungssteuer hat individuell aufgrund allgemeiner Bewertungsgrundsätze zu erfolgen. Die Weisung des Regierungsrates über die Bewertung von Liegenschaften und die Festsetzung von Eigenmietwerten ist nicht anwendbar. Bei Sanierungsobjekten lässt es sich vertreten, allein auf den Landwert abzustellen.

  Stichworte: BEWERTUNG LANDWERT LIEGENSCHAFT SANIERUNGSOBJEKT SCHENKUNGSSTEUER STEUERBEMESSUNG VERKEHRSWERT

Rechtsnormen: § 13 lit. I ESchG

Publikationen: - keine - Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 4

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich  

Entscheid

SR 89/0002

der II. Kammer

Sitzung vom 25. September 1990

Anwesend: Vizepräsident Martin Zweifel (Vorsitz), die Ver­waltungsrichter Emil Dietsch, Ulrich Kohli, Andreas von Al­bertini und Roger Girod, sowie Sekretär Claude Wetzel.

In Sachen

A,                                            Rekurrent,

gegen

Staat  Zürich ,                      Rekursgegner,

vertreten durch die Abteilung Erbschafts‑

und Schenkungssteuer,

betreffend Schenkungssteuer,

hat sich ergeben:

      I. A erwarb am 30. Oktober 1987 von seiner Mutter B die Liegenschaften Parz.Nr. 01 (ein Wohnhaus mit Wagenschopf, Hofraum, Garten und Wiese im Halte von ca. 1'960 m2) sowie Parz.Nr. 02 (ca. 850 m2 Wiese) in der Gemeinde C zum Preis von Fr. … Die Tilgung des Kaufpreises erfolgte mittels Bankgutschrift in Höhe von Fr. … und durch Verrechnung mit einer Forderung gegenüber der Mutter von Fr. …

      Im Zusammenhang mit dieser Abtretung deklarierte A in seiner Steuererklärung für die Schenkungssteuer den "Tilgungserlass" von Fr. … als Schen­kung. Demgegenüber veranschlagte die Abteilung Erbschafts‑ und Schenkungssteuer des kantonalen Steueramts in ihrem Ver­fügungsentwurf für die Schenkungssteuer vom 5. September 1988 den "Schenkungssteuerwert" der beiden Liegenschaften auf Fr. …, ermässigte diesen jedoch in der Verfü­gung vom 19. Oktober 1988 auf Fr. … Nach Abzug der Ge­genleistung von Fr. … ergab sich daraus eine steu­er­pflichtige Zuwendung von Fr. … und unter Berück­sich­tigung des Freibetrags von Fr. 100'000.‑ bei Schenkun­gen an Nachkommen eine Schenkungssteuer für A von Fr. …

      II. Die Finanzdirektion wies dessen Einsprache am 12. De­zember 1988 ab. Sie erwog, die Steuer werde vom Verkehrs­wert des übergegangenen Vermögens berechnet. Das sei der Preis, der bei einer Veräusserung im ordentlichen Geschäfts­verkehr für das Vermögensobjekt mutmasslich bezahlt würde. Nach Auskunft des Gemeindesteueramts C lägen 1'010 m2 der erworbenen Grundstücke in der Kernzone B und 1'800 m2 in der Landwirtschaftszone bzw. im übrigen Gemein­degebiet. Aufgrund von vergleichbaren Handänderungen, die für Land in der Kernzone einen Preis von Fr. … /m2 und für Land in der Landwirtschaftszone einen solchen von Fr. … /m2 ergeben hätten, sei der Landwert der streitbe­trof­fenen Grundstücke auf Fr. … zu schätzen. Der Un­ter­schied von Fr. … zum veranschlagten Schenkungssteu­er­wert sei gerechtfertigt, da das mit Fr. 10.‑/m2 bewertete Kulturland teilweise direkt an die Bauzone angrenze und da­her zu einem etwas höheren Preis einzusetzen sei. Da es sich beim Wohnhaus um ein Sanierungsobjekt handle, rechtfer­tige es sich, bei der Verkehrswertschätzung allein auf den Land­wert abzustellen.

      III. Mit Rekurs vom 5. Januar 1989 beantragte A dem Verwaltungsgericht, den massgeblichen Verkehrswert auf Fr. … festzulegen, so dass sich un­ter Anrechnung des Uebernahmepreises von Fr. … eine Schenkung von Fr. … ergebe.

      Aus der Begründung ist festzuhalten: Für die Ermitt­lung der Liegenschaftenwerte sei allein die "Weisung des Regie­rungsrates an die Steuerbehörden über die Bewertung von Lie­genschaften und Festsetzung der Eigenmietwerte" vom 8. Sep­tember 1982 zugrundezulegen. Ein Abweichen auf die von der Vorinstanz angewandten allgemeinen Bewertungsgrundsätze sei willkürlich. Aufgrund der erwähnten Weisung belaufe sich der Verkehrswert der beiden Grundstücke auf insgesamt Fr. … wobei für die Berechnung ein Preis für un­überbau­tes Bauland von Fr. … /m2 zugrundezulegen sei. Dieser "Grundpreis" sei im Februar 1987 in einer anderen "Erb­schafts‑ oder Schenkungssteuerangelegenheit in Rechnung gestellt" worden. Es verstosse gegen die Rechtsgleichheit, wenn im vorliegenden Fall von einem höheren Preis ausgegan­gen werde. Im übrigen habe er nie eine "ausführliche schriftliche Berechnung der Liegenschaftenbewertung" erhal­ten; der Steuerkommissär habe ihm "immer am Telefon vorge­rechnet", wie er zum entsprechenden Verkehrswert gelangt sei. Die Zuwendung seiner Mutter betrage unter Anrechnung des Uebernahmepreises von Fr. … lediglich Fr. … Selbst wenn der "Tilgungserlass" von Fr. … eine Schenkung darstelle, sei unter Berück­sichtigung des Freibetrags von Fr. 100'000.‑ keine Schen­kungssteuer ge­schuldet.

      Der Rekursgegner liess durch die Abteilung Erbschafts‑ und Schenkungssteuer des kantonalen Steueramts Abweisung des Rekurses beantragen.

      IV. Mit Beschluss vom 6. Juni 1990 forderte das Ver­wal­tungsgericht den Rekursgegner auf, bis zum 2. Juli 1990 eine Tabelle über die Handänderungen in der Gemeinde C in den Jahren 1986 bis 1988 sowie die entsprechenden Handänderungsanzeigen einzureichen, versehen mit einem Ge­meindeplan, aus welchem die Lage der Grundstücke ersicht­lich sei.

      Der Rekursgegner liess nichts von sich hören.

Das Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

      1. Gegen den Einspracheentscheid der Finanzdirektion kann laut § 43 Abs. 1 des Gesetzes über die Erbschafts‑ und Schenkungssteuer vom 28. September 1986 (ESchG) der Steuer­pflichtige binnen 30 Tagen nach Zustellung beim Verwaltungs­gericht Rekurs erheben. Nach § 43 Abs. 5 ESchG sind die Be­stimmungen über das Rekursverfahren bei Einschätzungen für die Staatssteuer sinngemäss anwendbar.

      Mit dem Rekurs können laut § 43 Abs. 2 ESchG alle Män­gel des angefochtenen Entscheids sowie des vorangegangenen Ver­fahrens gerügt werden. Dabei sind neue tatsächliche Be­haup­tungen und Beweismittel zulässig (RB ORK 1952 Nr. 12 = ZR 51 Nr. 134; RB ORK 1953 Nr. 77 = ZR 53 Nr. 12; RB 1961 Nr. 63). Das Verwaltungsgericht hat damit die gleiche freie und umfassende Prüfungsbefugnis wie die Finanzdirektion im Ein­spracheverfahren.

      2. Der Schenkungssteuer unterliegen nach § 4 Abs. 1 ESchG Zuwendungen unter Lebenden, mit denen der Empfänger aus dem Vermögen eines andern ohne entsprechende Gegenlei­stung bereichert wird, sofern der Schenkende im Zeitpunkt der Zuwendung seinen Wohnsitz im Kanton Zürich hatte (§ 2 Abs. 1 lit. b ESchG) oder im Kanton gelegene Grundstücke oder Rechte an solchen übergehen (lit. c). Zu den steuer­ba­ren Schenkungen im Sinn von § 4 ESchG gehören auch die soge­nannten gemischten Schenkungen, das heisst Rechtsge­schäfte, bei denen nur für einen Teil der Leistung ein Ent­gelt er­bracht wird (RB 1960 Nr. 99 mit Verweisungen, auch zum fol­genden). Dabei ist der Umfang der steuerbaren unent­geltli­chen Zuwendung auf den offenbaren in die Augen sprin­genden Wertunterschied der beidseitigen Leistungen be­schränkt.

      Gemäss § 13 Abs. 1 ESchG wird die Steuer (unter Vorbe­halt hier nicht zutreffender Fälle) vom Verkehrswert des übergegangenen Vermögens im Zeitpunkt der Entstehung des Steueranspruchs berechnet. Abweichend von der Steuerein­schätzung für die Staats‑ und allgemeinen Gemeindesteuern, bei denen die "Verkehrswerte" von Liegenschaften im Inter­es­se einer rationellen Veranlagung aufgrund genereller Richt­linien festgesetzt werden, müssen sie bei der Veran­lagung der Erbschafts‑ und Schenkungssteuer, wie auch bei den Grundsteuern, individuell nach allgemeinen Bewertungs­grund­sätzen geschätzt werden (RB 1980 Nr. 82). Der Verkehrs­wert eines Vermögensobjekts im allgemeinen und einer Liegen­schaft im besonderen entspricht nach diesen Grundsätzen dem Preis, der dafür im gewöhnlichen Geschäftsverkehr am Bewer­tungs­stichtag mutmasslich zu erzielen wäre (RB 1981 Nr. 101, mit Hinweisen). Dieser Preis ist aufgrund von Schätzun­gen zu er­mitteln. Soweit möglich ist dabei auf Vergleichs­preise abzu­stellen, die im gleichen Zeitraum für ähnliche Grundstücke erzielt wurden.

      3. a) Nach dem vorstehend Gesagten ergibt sich zum ei­nen, dass die Finanzdirektion zur Prüfung, ob zwischen der Leistung von B, die in der Abtretung der beiden Liegenschaften Parz.Nr. 02 und Nr. 01 bestand, und der Gegenleistung ihres Sohnes im Wert von Fr. … ein offensichtliches Missverhältnis bestand, zu Recht eine Verkehrswertschätzung dieser Liegenschaften vor­genommen hat. Zum andern hat sie dabei richtigerweise nicht auf die ausschliesslich für die Staats‑ und Gemeinde­steuern anwendbare "Weisung des Regierungsrates an die Steu­erbehör­den über die Bewertung von Liegenschaften und die Festset­zung von Eigenmietwerten" vom 8. September 1982 abge­stellt, sondern Vergleichspreise herangezogen.

      Die Rüge von A, die Finanzdirek­tion habe ihn dadurch rechtsungleich behandelt, ist unbe­gründet: Selbst wenn diese Direktion in einzelnen andern Fällen das Gesetz nicht oder nicht richtig angewendet hätte ‑ was nicht er­stellt ist, geschweige denn, dass die Fortset­zung einer solchen gesetzwidrigen Praxis erwiesen wäre ‑ hätte er kei­nen Anspruch darauf, ebenfalls abweichend vom Gesetz behan­delt zu werden, weil der Grundsatz der Gesetz­mässigkeit der Verwaltung der Rücksichtnahme auf gleichmäs­sige Rechtsanwen­dung regelmässig vorgeht (vgl. Imboden/Rhi­now, Schweizerische Verwal­tungsrechtsprechung, 1. Band, Nr. 71). Ebenso kann unter den vorliegenden Umständen von "Willkür" keine Rede sein.

      b) Fraglich ist, ob die von der Finanzdirektion ange­wandte Schätzungsmethode, welche im vorliegenden Fall al­lein auf den Landwert abstellt, einer näheren Ueberprüfung stand­hält:

      In der Regel wird der Verkehrswert von überbauten Grund­stücken nach dem Realwert als Summe von Bodenwert und Bau­wert einerseits und dem Ertragswert anderseits bestimmt, wo­bei die Gewichtung dieser beiden Faktoren vom Einzelfall ab­hängt (Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. Band, 1966, § 165 N. 82 ff., auch zum fol­genden). Die Gewichtung dieser beiden Faktoren hängt vom Einzelfall ab. Bei Renditeobjekten fällt der Ertragswert stärker ins Gewicht, während bei selbstgenutzen Objekten dem Realwert entscheidende Bedeutung zukommt. Angesicht der Tat­sache, dass es sich beim fraglichen über hundert Jahre alten Wohnhaus unstreitig um ein Sanierungsobjekt handelt, das ge­genwärtig nicht mehr bewohnt wird, erscheint es ver­tretbar, für die Verkehrswertschätzung allein auf den Landwert ab­zu­stellen; dies umsomehr, als nicht nur über Zeitpunkt und Um­fang allfälliger Umbau‑ und Renovationsarbeiten, sondern auch über die zukünftige Nutzung des Gebäudes Ungewissheit herrscht und somit keine verlässlichen Anhaltspunkte für den Bau‑ und Ertragswert vorliegen.

      c) Zu entscheiden bleibt, ob die von der Finanzdirek­tion zugrunde gelegten Quadratmeterpreise von Fr. … für das Land in der Bauzone und Fr. … für das Land in der Land­wirtschaftszone haltbar sind.

      Die Finanzdirektion stützt sich dabei auf eine Aus­kunft des Gemeindesteueramts C vom 30. August 1988, wo­nach "bei Handänderungen 1987 für Land in der Kernzone Fr. …/m2 bezahlt (worden seien)" und "für landw. Land mit Fr. …/m2 gerechnet werden (dürfe)". Damit lässt sich jedoch in keiner Weise feststellen, ob die nicht näher bezeichneten Handänderungen überhaupt vergleichstauglich sind. Es wären folglich weitere Angaben, so vor allem über die Lage der Grundstücke nötig gewesen, wobei unter Umständen auch Hand­änderungen in den Jahren 1986 und 1988 zum Vergleich hätten herangezogen werden müssen.

      d) Das Verwaltungsgericht hat die von der Vorinstanz ver­säumten Untersuchungshandlungen nachholen wollen. Zu die­sem Zweck hat es den Rekursgegner am 6. Juni 1990 aufgefor­dert, eine Tabelle über die Handänderungen in der Gemeinde C in den Jahren 1986 bis 1988 sowie die entsprechen­den Handänderungsanzeigen einzureichen, versehen mit einem Ge­meindeplan, aus welchem die Lage der Grundstücke ersicht­lich sei. Dieser hat sich dazu nicht einmal vernehmen las­sen. Nachdem die Abteilung Erbschafts‑ und Schenkungssteuer des kantonalen Steueramts, die seinerzeit als für die Fi­nanzdirektion handelnde Veranlagungs‑ und Einsprachebehörde ihre Untersuchungspflicht verletzt hat, nunmehr als Vertre­terin des Rekursgegners zur ergänzenden Untersuchung nicht Hand bieten will, kann es nicht mehr Sache des Verwaltungs­gerichts sein, weitere Vorkehren zu treffen, um die zu ei­ner eigenen Verkehrswertschätzung nötigen Grundlagen zu be­schaf­fen oder ‑ falls dies nicht möglich ist ‑ eine Experti­se an­zuordnen. Die Vorinstanz hat den festgestellten Mangel sel­ber zu beheben. Sie wird A im An­schluss an die Untersuchung zum Ergebnis anhören und her­nach neu entscheiden müssen.

Demgemäss entscheidet das Verwaltungsgericht:

1. Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur ergänzenden Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Finanzdirektion zurückgewiesen.

2. Die Gerichtsgebühr fällt ausser Ansatz; die übrigen Ko­sten betragen Fr.       Zustellungskosten.

3. Die Gerichtskosten werden auf die Gerichtskasse genommen.

4. Mitteilung an …