Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
2C_602/2018
Urteil vom 16. September 2019
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Donzallaz, Haag,
Gerichtsschreiberin Ivanov.
Verfahrensbeteiligte
1. A.________,
2. B.________, Einzelunternehmen,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Bruno Derrer,
gegen
Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde.
Gegenstand
Befristete Entzüge der Zulassung als Revisionsexperte,
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung II,
vom 5. Juni 2018 (B-3972/2016).
Sachverhalt
A.
A.a. A.________ wurde mit Verfügung vom 27. Juli 2009 definitiv als Revisionsexperte zugelassen und in das Revisorenregister eingetragen (RAB-Nr. vvv). Er ist Inhaber des Einzelunternehmens B.________ (UID-Nr. www) mit Einzelunterschrift. Das Einzelunternehmen wurde am 6. August 2009 in das Handelsregister und mit Verfügung vom 27. Januar 2011 für die Dauer von fünf Jahren als Revisionsexperte in das Revisorenregister eingetragen (RAB-Nr. xxx).
A.b. Durch einen Dritthinweis wurde die Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde (nachfolgend: RAB) am 9. Dezember 2014 darauf aufmerksam gemacht, dass das Einzelunternehmen B.________ seit dem 9. März 2010 bei der C.________ Stiftung (UID-Nr. yyy) als Revisionsstelle eingetragen war. A.________ war im Zeitraum vom 10. März 1988 bis 26. August 2014 bei der D.________ AG (UID-Nr. zzz) als Direktor im Handelsregister eingetragen. Seit dem 20. November 2005 war E.________ als Präsident des Stiftungsrats der C.________ Stiftung mit Einzelunterschrift im Handelsregister eingetragen. Er war auch seit dem 10. März 1988 Mitglied des Verwaltungsrats der D.________ AG mit Einzelunterschrift (im Zeitraum vom 8. Februar 1993 bis 13. Dezember 2013 als deren Präsident). Das Einzelunternehmen B.________ verfügte im Zeitraum vom 12. August 2009 bis am 23. Juli 2014 über dieselbe Domiziladresse wie die D.________ AG.
Am 7. Oktober 2015 teilte E.________ der RAB nach dreimaliger Aufforderung im Namen der C.________ Stiftung mit, dass ein Mitarbeiter der D.________ AG bei der C.________ Stiftung die Buchhaltung für die Perioden 2010 bis 2014, einschliesslich der Erstellung der Jahresabschlüsse, vorgenommen habe.
A.c. Mit Schreiben vom 2. März 2015 sandte die RAB an die Adresse des Einzelunternehmens B.________ eine Einladung zur Stellungnahme betreffend die Tätigkeit als Revisionsstelle der C.________ Stiftung. Am 28. April 2015 reichte A.________ eine Stellungnahme sowie weitere Unterlagen ein. Das Revisionsmandat seines Einzelunternehmens bei der C.________ Stiftung hatte er zwischenzeitlich mit Publikationsdatum vom 1. April 2015 aus dem Handelsregister löschen lassen.
B.
B.a. Mit Schreiben vom 21. Oktober 2015 teilte die RAB an die Heimadresse von A.________ die Eröffnung eines Verfahrens um Entzug der Zulassung, eventuell um Erteilung eines Verweises, mit. Mit E-Mail vom 26. Januar 2016 informierte die RAB A.________, dass "unter Vorbehalt des Ausgangs des laufenden Verfahrens bezüglich ihrer Zulassung als natürliche Person [...] die Erneuerung der Zulassung des Einzelunternehmens B.________ [...] erteilt werden kann". Mit Verfügung vom 27. Januar 2016 wurde die Zulassung des Einzelunternehmens um weitere fünf Jahre verlängert.
Mit Verfügung vom 24. Mai 2016 vereinigte die RAB das Verfahren um Entzug der persönlichen Zulassung von A.________ und das Verfahren um Entzug der Zulassung des Einzelunternehmens B.________, entzog beiden die Zulassung als Revisionsexperte für die Dauer von jeweils zwei Jahren und verfügte die Löschung der entsprechenden Eintragungen im Revisorenregister. Zur Begründung führte sie aus, A.________ fehle der unbescholtene Leumund und er biete keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit, zumal er bei der Ausübung des Revisionsmandats bei der C.________ Stiftung einerseits im Zeitraum 2008 bis 2014 aufgrund der engen geschäftlichen Beziehung zu einem Mitglied des Stiftungsrats gegen die Unabhängigkeit verstossen und andererseits die Jahresrechnungen 2008 und 2009 ohne Zulassung eines im Handelsregister eingetragenen Einzelunternehmens geprüft habe.
B.b. Mit Urteil vom 5. Juni 2018 hiess das Bundesverwaltungsgericht eine gegen diese Verfügung gerichtete Beschwerde teilweise gut und reduzierte die Dauer des Entzugs der persönlichen Zulassung von A.________ sowie jene der Zulassung des Einzelunternehmens als Revisionsexperte auf ein Jahr. Im Übrigen wurde die Beschwerde abgewiesen.
C.
Gegen dieses Urteil erheben A.________ und das Einzelunternehmen B.________ mit Eingabe vom 12. Juli 2018 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht. Sie beantragen, das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 5. Juni 2018 sei aufzuheben und das Verfahren gegen die Beschwerdeführer um befristeten Entzug der Zulassung als Revisionsexperte sei ohne Verhängung einer Sanktion einzustellen. Eventualiter sei dem Beschwerdeführer 1 ein Verweis zu erteilen. Ferner sei die RAB zu verpflichten, "dem Beschwerdeführer" Akteneinsicht in eine nicht anonymisierte Version des Hinweisformulars "Information von dritter Stelle" zu gewähren.
Das Bundesverwaltungsgericht verzichtet auf Vernehmlassung. Die RAB schliesst in ihrer Stellungnahme auf Abweisung der Behörde. Das Eidgenössische Justiz- und Polizeidepartement verzichtet ebenfalls auf Vernehmlassung.
Mit Eingabe vom 24. Oktober 2018 haben die Beschwerdeführer repliziert.
Erwägungen
1.
1.1. Der gestützt auf das Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG; SR 221.302) ergangene Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts kann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht angefochten werden (Art. 82 lit. a und
1.2.
1.2.1. Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat, durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat (Art. 89 Abs. 1 BGG). Die Beschwerdelegitimation gemäss Art. 89 BGG setzt die Partei- und Prozessfähigkeit voraus (vgl. BGE 142 II 80 E. 1.4.4 S. 85; Urteil 1C_359/2013 vom 14. November 2013 E. 2.1). Das die Legitimation begründende schutzwürdige Interesse besteht im praktischen Nutzen, der sich ergibt, wenn der Beschwerdeführer mit seinem Anliegen obsiegt und dadurch seine tatsächliche oder rechtliche Situation unmittelbar beeinflusst werden kann (BGE 141 II 307 E. 6.2 S. 312; vgl. auch 140 II 214 E. 2.1 S. 218; 133 II 409 E. 1.3 S. 413). Dieses Interesse muss nicht nur bei der Beschwerdeeinreichung, sondern auch noch im Zeitpunkt der Urteilsfällung aktuell und praktisch sein. Fällt das aktuelle Interesse im Verlaufe des Verfahrens dahin, wird die Sache als erledigt erklärt; fehlte es schon bei Beschwerdeeinreichung, ist auf die Eingabe nicht einzutreten (Art. 71 BGG i.V.m. Art. 72 BZP [SR 273]; BGE 142 I 135 E. 1.3.1 S. 143; 139 I 206 E. 1.1 S. 208; BGE 137 I 296 E. 4.2 S. 299).
1.2.2. Ein Einzelunternehmen stellt kein von seinem Inhaber getrenntes Rechtssubjekt, sondern einen Bestandteil seines Vermögens dar (vgl. PETRA RIHAR, Das Einzelunternehmen im Schweizer Privatrecht, Diss. Zürich 2007, S. 5; FLORIAN S. JÖRG, Die Einzelunternehmung, in: Kunz/Jörg/Arter [Hrsg.], Entwicklungen im Gesellschaftsrecht VII, 2012, S. 83). Mangels Rechtspersönlichkeit ist das Einzelunternehmen weder partei- noch prozessfähig (vgl. oben E. 1.2.1). Als Partei auftreten kann einzig der handlungsfähige Einzelkaufmann bzw. Inhaber (RIHAR, a.a.O., S. 117; JÖRG, a.a.O., S. 88). Daran ändert auch der Umstand nichts, dass sowohl das Einzelunternehmen als auch dessen Inhaber über je eine eigene Zulassung verfügen müssen, um Revisionsdienstleistungen erbringen zu dürfen (vgl. Art. 8 Abs. 1 lit. b der Verordnung vom 22. August 2007 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren [Revisionsaufsichtsverordnung, RAV; SR 221.302.3]). A.________ ist jedoch, wie bereits von der Vorinstanz dargelegt, grundsätzlich dazu legitimiert, im eigenen Namen gegen den Zulassungsentzug seines Einzelunternehmens Beschwerde zu führen (vgl. E. 1.2.3 hiernach). Folglich ist die Eingabe als eine Beschwerde des A.________ entgegenzunehmen.
1.2.3. Der Beschwerdeführer hat am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen und ist durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt. Es stellt sich jedoch die Frage, ob er im Zeitpunkt des bundesgerichtlichen Entscheids noch über ein aktuelles und praktisches Interesse an der Behandlung seiner Beschwerde verfügt. Dem angefochtenen Urteil vom 5. Juni 2018 kann entnommen werden, dass es am gleichen Datum versandt wurde. Weil der Beschwerdeführer im bundesgerichtlichen Verfahren keine aufschiebende Wirkung beantragt hat, ist davon auszugehen, dass die von der Vorinstanz auf ein Jahr reduzierte Dauer des Entzugs seiner Zulassung als Revisionsexperte im Zeitpunkt der bundesgerichtlichen Beurteilung bereits abgelaufen ist. Dieser Umstand war ihm offenbar bewusst.
Der Beschwerdeführer behauptet im Wesentlichen, durch den Entzug der Bewilligung sei ihm ein grosser ideeller und wirtschaftlicher Schaden entstanden. Angesichts des mit der Sanktion verbundenen Imageverlusts und des umkämpften Marktes werde für ihn sehr schwierig oder praktisch unmöglich sein, neue Mandate zu akquirieren. Schon während des vorinstanzlichen Verfahrens sei ihm ein grosser wirtschaftlicher Schaden entstanden, sei es durch finanzielle (und teilweise nutzlos gewordene) Aufwendungen, sei es durch den Verlust von Revisionsmandaten und den damit einhergehenden Umsatzeinbussen.
Vorliegend ist nicht ersichtlich, inwiefern ein bereits entstandener wirtschaftlicher Schaden durch eine allfällige Gutheissung der vorliegenden Beschwerde rückgängig gemacht werden könnte. Die Tatsache, dass eine Partei wegen behaupteter Rechtswidrigkeit einer Verfügung vom Gemeinwesen Schadenersatz fordern will - was hier nicht behauptet wird - genügt nicht, um auf das Erfordernis des aktuellen praktischen Interesses an der Aufhebung der angefochtenen Verfügung zu verzichten und einen blossen Feststellungsentscheid zu fällen (vgl. Urteil 2A.288/2006 vom 28. August 2006 E. 3.1.1). Hingegen ist ein unbescholtener Leumund bzw. die Vertrauenswürdigkeit für die Ausübung der Tätigkeit als Revisionsexperte von grundlegender Bedeutung (vgl. Art. 4 Abs. 1 RAG; vgl. auch Urteil 2C_121/2016 vom 14. November 2016 E. 2.2). Der Entzug der Zulassung als Revisionsexperte ist deshalb geeignet, dem Beschwerdeführer einen Reputationsschaden zu verursachen, der durch den Ablauf der Sanktion nicht gänzlich beseitigt werden kann. Dieser Reputationsschaden könnte durch eine allfällige Gutheissung der vorliegenden Beschwerde zumindest reduziert werden. Folglich ist davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer noch ein tatsächliches aktuelles Interesse an der Behandlung seiner Beschwerde hat. Auf seine im Übrigen frist- und formgerecht (Art. 100 Abs. 1 BGG, Art. 42 BGG) eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten.
2.
2.1. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach
2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz nur berichtigen oder ergänzen, sofern sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer anderen Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG).
3.
Der Beschwerdeführer macht in zweierlei Hinsicht Verletzungen seines rechtlichen Gehörs (Art. 29 Abs. 2 BV) geltend. Zunächst rügt er, die RAB habe gegen das Einzelunternehmen formell kein Verfahren eröffnet und ihm somit auch nicht vorgängig den Zulassungsentzug angedroht. Eine Androhung des Zulassungsentzugs mit einer Verfahrenseröffnung sei aber gemäss
3.1. Der durch Art. 29 Abs. 2 BV gewährleistete Grundsatz des rechtlichen Gehörs garantiert den betroffenen Personen ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht im Verfahren. Sie sollen sich vor Erlass des Entscheids zur Sache äussern, erhebliche Beweise beibringen, an der Erhebung von Beweisen mitwirken oder sich zumindest zum Beweisergebnis äussern können. Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör folgt unter anderem, dass der Betroffene über die Einleitung eines Verfahrens und dessen Gegenstand informiert werden muss (vgl. Urteil 2C_167/2016 vom 17. März 2017 E. 3.3.3). Dies ermöglicht die sachgerechte Wahrnehmung des aus dem rechtlichen Gehör fliessenden Äusserungsrechts (Urteil 2C_950/2012 vom 8. August 2013 E. 3.2).
Der Anspruch auf rechtliches Gehör ist formeller Natur, womit seine Verletzung ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur Gutheissung der Beschwerde und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führt (BGE 141 V 557 E. 3 S. 563 f.; 137 I 195 E. 2.2 S. 197; 135 I 187 E. 2.2 S. 190). Eine nicht besonders schwerwiegende Verletzung des rechtlichen Gehörs kann ausnahmsweise als geheilt gelten, wenn die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer Beschwerdeinstanz zu äussern, die sowohl den Sachverhalt wie die Rechtslage frei überprüfen kann. Unter dieser Voraussetzung ist darüber hinaus - im Sinne einer Heilung des Mangels - selbst bei einer schwerwiegenden Verletzung des rechtlichen Gehörs von einer Rückweisung der Sache an die Vorinstanz abzusehen, wenn und soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzögerungen führen würde, die mit dem (der Anhörung gleichgestellten) Interesse der betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (BGE 142 II 218 E. 2.8.1 S. 226; 137 I 195 E. 2.3.2 S. 197 f.; 133 I 201 E. 2.2 S. 204 f.).
3.2.
3.2.1. Die Vorinstanz erachtete die formellen Bedenken des Beschwerdeführers bezüglich des Umstandes, dass das Schreiben der RAB vom 21. Oktober 2015 betreffend die Eröffnung eines Verfahrens lediglich an ihn persönlich gerichtet gewesen sei und ihm nur der Entzug seiner persönlichen Zulassung angedroht worden sei, als "durchaus plausibel". Ihrer Auffassung nach wäre die ausdrückliche Nennung aller vom Verfahren betroffenen Zulassungen wünschenswert gewesen. Das Bundesverwaltungsgericht kam jedoch zum Schluss, eine allfällige Gehörsverletzung könne geheilt werden, indem es die Einwendungen des Beschwerdeführers mit voller Kognition und ohne selbstauferlegte Zurückhaltung überprüfe (vgl. E. 2.2.2.1 und 2.2.2.2 des angefochtenen Urteils).
3.2.2. Vorliegend wurde bereits ausgeführt, dass ein Einzelunternehmen kein von seinem Inhaber verselbständigtes Rechtssubjekt darstellt, so dass auf die diesbezüglichen Ausführungen des Beschwerdeführers nicht weiter einzugehen ist (vgl. E. 1.2.2 hiervor). Es trifft jedoch zu, dass vom vorliegenden Verfahren zwei Zulassungen betroffen sind. Diese sind allerdings untrennbar miteinander verknüpft: Gemäss Art. 2 lit. b RAG können Einzelunternehmen als Revisionsunternehmen zugelassen werden, wobei sie die Voraussetzungen gemäss Art. 6 RAG erfüllen müssen. Nach Art. 6 Abs. 1 lit. a RAG wird ein Revisionsunternehmen als Revisionsexperte oder Revisor zugelassen, wenn die Mehrheit der Mitglieder seines obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans sowie seines Geschäftsführungsorgans über die entsprechende Zulassung verfügt. Ferner sieht Art. 8 Abs. 1 lit. b RAV vor, dass eine natürliche Person nur dann gesetzlich vorgeschriebene Revisionsdienstleistungen erbringen darf, wenn sie selbst wie auch ihr Einzelunternehmen von der Aufsichtsbehörde entsprechend zugelassen sind. Die Regelung nach Art. 6 Abs. 1 lit. a RAG bewirkt, dass ein Einzelunternehmen nur dann als Revisionsexperte zugelassen werden kann, wenn dessen Inhaber selber über die entsprechende Zulassung verfügt (vgl. Urteil 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 2.2; BERTSCHINGER, Basler Kommentar zum Revisionsaufsichtsgesetz, 2011, N. 9 zu Art. 6 RAG). Folglich könnte ein Einzelunternehmen im Falle eines Entzugs der Zulassung seines Inhabers seine eigene Zulassung selbst dann nicht behalten, wenn es Angestellte hätte, weil es die Voraussetzung gemäss Art. 6 Abs. 1 lit. a RAG nicht (mehr) erfüllen würde. Vor diesem Hintergrund ist fraglich, ob eine formelle Eröffnung eines Verfahrens betreffend den Entzug der Zulassung des Einzelunternehmens zwingend gewesen wäre. Im Übrigen bestehen, wie die Vorinstanz ausführt, weitere Hinweise, dass die RAB die beiden Zulassungen konnex zu behandeln gedachte. So wurde das Schreiben der RAB vom 2. März 2015 betreffend die "Tätigkeit als Revisionsstelle" an die Adresse des Einzelunternehmens verschickt und die Verlängerung der Zulassung des Einzelunternehmens erfolgte gemäss E-Mail der RAB vom 26. Januar 2016 unter Vorbehalt des Ausgangs des Verfahrens betreffend die Zulassung des Beschwerdeführers als natürliche Person (vgl. E. 2.2.2.2 des angefochtenen Urteils). Die Frage, ob aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör zwingend die separate Eröffnung jedes einzelnen Verfahrens um Entzug der Zulassung folgt, braucht jedoch nicht abschliessend geprüft zu werden, da eine allfällige Verletzung dieses Grundsatzes im vorinstanzlichen Verfahren geheilt worden wäre (vgl. E. 3.1 hiervor) : Dem angefochtenen Urteil kann entnommen werden, dass die Vorinstanz die Sache mit voller Kognition und ohne selbstauferlegte Zurückhaltung geprüft hat (vgl. E. 3.2.1 hiervor). Der Beschwerdeführer macht seinerseits nicht geltend, er habe keine Möglichkeit gehabt, sich im vorinstanzlichen Verfahren zum Entzug beider Zulassungen umfassend zu äussern. Schliesslich ist davon auszugehen, dass die RAB auch in Kenntnis weiterer Stellungnahmen des Beschwerdeführers zum Entzug der Zulassung des Einzelunternehmens nicht anders entscheiden würde, so dass eine allfällige Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf führen würde, was letztlich auch den Interessen des Beschwerdeführers an einer beförderlichen Beurteilung der Sache widersprechen würde.
Nichts zu seinen Gunsten kann der Beschwerdeführer schliesslich aus Art. 17 Abs. 1 RAG ableiten, welcher unter anderem vorsieht, dass ein Entzug vorher anzudrohen ist, sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können. Diese Bestimmung stellt eine Konkretisierung des Verhältnismässigkeitsgrundsatzes dar (Art. 5 Abs. 2 BV) und betrifft somit nicht das rechtliche Gehör, sondern die materielle Rechtsanwendung (Urteil 2C_125/2015 vom 1. Juni 2015 E. 5.2; DANIEL C. PFIFFNER, Basler Kommentar zum Revisionsaufsichtsgesetz, 2011, N. 12 zu Art. 17 RAG; vgl. E. 5.5 hiernach).
3.3.
3.3.1. Der Anspruch auf rechtliches Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 BV umfasst auch das Recht, in alle für das Verfahren wesentlichen Akten Einsicht zu nehmen. Das Akteneinsichtsrecht soll sicherstellen, dass eine Verfahrenspartei von den Entscheidgrundlagen Kenntnis nehmen und sich wirksam und sachbezogen verteidigen kann (vgl. BGE 129 I 85 E. 4.1 S. 88 f.). Das Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche verfahrensbezogenen Akten, die geeignet sind, Grundlage des Entscheids zu bilden (vgl. BGE 140 V 464 E. 4.1 S. 467; 132 V 387 E. 3.2 S. 389). Es kann jedoch beschränkt oder verweigert werden, wenn und soweit ein überwiegendes öffentliches Interesse oder berechtigte Geheimhaltungsinteressen Privater entgegenstehen (BGE 126 I 7 E. 2b S. 10), wobei die einander entgegenstehenden Interessen im Einzelfall sorgfältig gegeneinander abzuwägen sind (BGE 122 I 153 E. 6a S. 161; Urteil 1C_493/2010 vom 28. Februar 2011 E. 2.1).
3.3.2. Das Bundesgericht hat bereits festgehalten, dass die Aufsichtsbehörde entsprechenden Hinweisen nachgehen muss, um zu prüfen, ob eine natürliche Person die Zulassungsvoraussetzungen nach wie vor erfüllt. Zur Erfüllung dieses gesetzlichen Auftrags ist sie auch darauf angewiesen, durch Personen ausserhalb der Verwaltungsorganisation auf ein Fehlverhalten der Beaufsichtigten hingewiesen zu werden (vgl. Urteil 2C_1026/2015 vom 18. Juli 2016 E. 2.2). Dass die Hinweisgeber ein Interesse an der Geheimhaltung ihrer Identität haben können, erscheint als naheliegend. Zudem besteht nach der Rechtsprechung ein grosses öffentliches Interesse an der Sicherung der Qualität der Revisionsdienstleistungen und insbesondere der Unabhängigkeit der Revisionsstellen (vgl. Urteil 2C_690/2013 vom 24. Januar 2014 E. 6.2.2). Die vom Beschwerdeführer geltend gemachten Interessen vermögen im konkreten Fall die entgegenstehenden privaten und öffentlichen Interessen nicht zu überwiegen. Wie die Vorinstanz zu Recht ausführt, sind die Motive des Hinweisgebers für die Abklärung der Frage, ob der Beschwerdeführer die Zulassungsvoraussetzungen erfüllte, nicht relevant. Auch misst sich die objektive Glaubhaftigkeit der Behauptungen des Hinweisgebers letztlich daran, ob und wie weit sie tatsächlich zutreffen (vgl. E. 2.3.2 des angefochtenen Urteils). Im Übrigen lässt sich der vom Hinweisgeber angezeigte Sachverhalt weitgehend aus öffentlich zugänglichen Daten rekonstruieren (vgl. angefochtenes Urteil, Sachverhalt B). Im Ergebnis ist nicht ersichtlich, welchen Nachteil der Beschwerdeführer durch die Nichtbekanntgabe der Identität des Hinweisgebers erlitten haben könnte. Insbesondere besteht kein Grund zur Annahme, er habe seine Verfahrensrechte nicht genügend ausüben können. Die Geheimhaltung der Identität des Hinweisgebers erweist sich unter dem Gesichtspunkt des rechtlichen Gehörs (Art. 29 Abs. 2 BV) als zulässig.
4.
Der Beschwerdeführer beruft sich weiter auf den Grundsatz von Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3 und
4.1. Der in
4.2. Vorliegend ist unbestritten, dass die Erneuerung der Zulassung des Einzelunternehmens gemäss E-Mail vom 26. Januar 2016 "unter Vorbehalt des Ausgangs des laufenden Verfahrens bezüglich ihrer Zulassung als natürliche Person [...]" erfolgte (vgl. Sachverhalt B.a hiervor), wobei unter "Zulassung als natürliche Person" wohl die persönliche Zulassung des Beschwerdeführers zu verstehen war. Folglich durfte er nicht darauf vertrauen, dass die Zulassung seines Einzelunternehmens auch nach einem allfälligen Entzug seiner eigenen Zulassung weiterhin bestehen würde. Die Rüge der Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben erweist sich in diesem Zusammenhang als unbegründet.
Dem Beschwerdeführer ist jedoch insoweit zuzustimmen, als die auf eine fehlende Unabhängigkeit hindeutenden Umstände, namentlich, dass E.________ Präsident des Stiftungsrates der C.________ Stiftung und zugleich Mitglied des Verwaltungsrates der D.________ AG war, der Beschwerdeführer eine Direktionsstellung der letzteren innehatte und sein Einzelunternehmen an derselben Adresse wie die D.________ AG domiziliert war, im Zeitpunkt der Erteilung der Zulassung des Einzelunternehmens, d.h. am 27. Januar 2011, aus dem Handelsregister ersichtlich waren (vgl. angefochtenes Urteil, Sachverhalt B und E. 3.2.4.2
in fine). Weshalb die RAB diese Konstellation nicht bereits bei der Erteilung der Zulassung des Einzelunternehmens beanstandet hat, lässt sich den Akten nicht genau entnehmen. Gemäss den Ausführungen der RAB im bundesgerichtlichen Verfahren prüft diese bei der Zulassung eines Revisionsunternehmens in der Rechtsform eines Einzelunternehmens nur, ob der Inhaber über eine entsprechende Zulassung verfügt. Wie es sich damit genau verhält, braucht jedoch nicht abschliessend geprüft zu werden: Selbst wenn im Verhalten der RAB eine Vertrauensgrundlage erblickt werden könnte, würden vorliegend gewichtige öffentliche Interessen der Berufung auf den Vertrauensschutz entgegenstehen: Das Zulassungssystem des RAG dient der Verwirklichung der Schutzziele des Revisionsrecht, d.h. dem Schutz von Investoren, von Personen mit Minderheitsbeteiligungen und von Gläubigern. Das Vertrauen der Anleger und Gläubiger bildet das Fundament einer freiheitlichen wirtschaftlichen Ordnung; eine funktionsfähige, unabhängige Revisionsaufsicht ist unabdingbarer Bestandteil eines entwickelten Finanzmarktes (vgl. BERTSCHINGER, a.a.O., N. 46 zu Art. 4 RAG und N. 22 zu Art. 1 RAG). Diese gewichtigen öffentlichen Interessen würden ohnehin die Interessen des Beschwerdeführers am Schutz seines Vertrauens überwiegen. Folglich kann er sich auch in diesem Zusammenhang nicht mit Erfolg auf die Verletzung von Treu und Glauben berufen.
5.
Zu prüfen ist weiter, ob der Entzug der Zulassung des Beschwerdeführers als Revisionsexperte zu Recht erfolgt ist. Wie bereits dargelegt, kann ein Einzelunternehmen nur dann als Revisionsexperte zugelassen werden, wenn sein Inhaber ebenfalls über eine entsprechende Zulassung verfügt (vgl. E. 3.2.2 hiervor). Wird dem Inhaber die Zulassung entzogen, so hat dies zur Folge, dass die Zulassung des Einzelunternehmens ebenfalls entzogen werden muss (vgl. auch E. 3.3 des angefochtenen Urteils).
5.1. Erfüllt eine zugelassene natürliche Person oder ein zugelassenes Revisionsunternehmen die Zulassungsvoraussetzungen nicht mehr, so kann die Aufsichtsbehörde die Zulassung befristet oder unbefristet entziehen. Sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können, ist der Entzug vorher anzudrohen. Sie erteilt einen schriftlichen Verweis, wenn der Entzug der Zulassung unverhältnismässig ist (Art. 17 Abs. 1 RAG). Die Zulassungsvoraussetzungen sind auch dann nicht mehr erfüllt, wenn der Zulassungsinhaber keinen guten Leumund mehr hat bzw. die gesetzlichen Unabhängigkeitsvorschriften gemäss
5.2. Nach Art. 728 Abs. 1 OR (in der Fassung vom 16. Dezember 2005, in Kraft seit 1. Januar 2008) muss die Revisionsstelle bei einer ordentlichen Revision unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein. Art. 728 Abs. 2 OR enthält eine beispielhafte Auflistung von Umständen, welche mit der Unabhängigkeit nicht zu vereinbaren sind. Gemäss Ziff. 3 dieser Bestimmung fällt darunter namentlich eine enge Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mitglied des Verwaltungsrats oder zu einer anderen Person mit Entscheidfunktion. Die "enge Beziehung" im Sinne von Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 OR kann sowohl persönlicher als auch geschäftlicher Art sein (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 23. Juni 2004 zur Änderung des Obligationenrechts [Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht] sowie zum Bundesgesetz über die Zulassung und Beaufsichtigung von Revisorinnen und Revisoren [nachfolgend: Botschaft RAG 2004], BBl 2004 4019 Ziff. 2.1.3.1; MANUS WIDMER/RETO SANWALD, Enge Beziehungen zwischen Revisionsstelle und geprüftem Unternehmen, in: Der Schweizer Treuhänder 2014, S. 1095 f.). Die Frage, ob eine unzulässige enge Beziehung besteht, ist aus der Sicht eines Dritten aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung zu beantworten. Massgeblich ist dabei der Anschein, den der Revisor gegen Aussen schafft. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, ob sich der Revisor selbst unabhängig fühlt (WIDMER/SANWALD, a.a.O., S. 1096; Botschaft RAG 2004, a.a.O., S. 4021 Ziff. 2.1.3.1).
Für die eingeschränkte Revision, die vorliegend zur Anwendung kommt, formuliert Art. 729 Abs. 1 OR die Anforderungen an die Unabhängigkeit der Revisionsstelle wortgleich wie Art. 728 Abs. 1 OR; einzig auf eine exemplarische Auflistung möglicher Unvereinbarkeiten wurde verzichtet. Indes hat das Bundesgericht wiederholt festgehalten, dass die Anforderungen an die Unabhängigkeit bei der eingeschränkten Revision nicht grundlegend anders sind als bei der ordentlichen Revision und die entsprechenden Vorgaben in Art. 728 Abs. 2 OR auch bei der eingeschränkten Revision eine Leitlinie darstellen und von Bedeutung sein können (Urteile 2C_125/2015 vom 1. Juni 2015 E. 4.2; 2C_709/2012 vom 20. Juni 2013 E. 4.3; 2C_927/2011 vom 8. Mai 2012 E. 3.2.2 und E. 3.5.1). Insbesondere darf auch bei der eingeschränkten Revision kein Tatbestand vorliegen, welcher den Anschein der Abhängigkeit oder der Voreingenommenheit erweckt (vgl. Botschaft RAG 2004, S. 4000 Ziff. 1.4.4.2).
5.3. Bei der Frage, unter welchen Umständen das Unabhängigkeitsgebot als verletzt zu gelten hat und wie die sorgfaltsrechtliche Missachtung der gesetzlichen Vorgabe im Einzelfall zu ahnden ist, steht der Aufsichtsbehörde ein gewisser Ermessensspielraum zu. Dabei hat sie stets den Grundsatz der Verhältnismässigkeit zu beachten. Ihre verwaltungsrechtliche Intervention soll einerseits dazu führen, dass der gesetzeskonforme Zustand wieder hergestellt wird, andererseits soll sie die Missachtung der Sorgfaltspflichten zum Schutz des Publikums angemessen verwaltungsrechtlich sanktionieren. Der Verstoss muss von einer gewissen Schwere sein und zur Dauer des Entzugs der Zulassung in einem vernünftigen Verhältnis stehen (Urteile 2C_121/2016 vom 14. November 2016 E. 3.1; 2C_125/2015 vom 1. Juni 2015 E. 5; 2C_709/2012 vom 20. Juni 2013 E. 4.4; 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 6.2; 2C_183/ 2010 vom 21. Juli 2010 E. 2.3).
5.4. Gemäss dem von der Vorinstanz festgestellten und vom Beschwerdeführer nicht bestrittenen Sachverhalt war dieser leitender Revisor der Jahresrechnungen 2008 bis 2013 bei der C.________ Stiftung; sein Einzelunternehmen hat seit März 2010 als Revisionsstelle fungiert. Ferner war der Präsident des Stiftungsrats der C.________ Stiftung gleichzeitig Mitglied bzw. Präsident des Verwaltungsrats der D.________ AG, bei welcher der Beschwerdeführer vom 10. März 1988 bis 26. August 2014 als Direktor im Handelsregister eingetragen war. Das Einzelunternehmen des Beschwerdeführers und die D.________ AG hatten vom 12. August 2009 bis 23. Juli 2014 dieselbe Domiziladresse. Schliesslich hatte die D.________ AG verschiedene administrative Aufgaben für die C.________ Stiftung wahrgenommen (vgl. angefochtenes Urteil, Sachverhalt B und E. 3.2.4.1). Gestützt darauf ist die Vorinstanz zum Schluss gelangt, für einen durchschnittlichen Betrachter ergebe sich daraus der Anschein einer engen Beziehung zwischen dem Beschwerdeführer bzw. seinem Einzelunternehmen und dem Präsidenten des Stiftungsrates.
Diese Schlussfolgerung ist nicht zu beanstanden. Was der Beschwerdeführer dagegen vorbringt, insbesondere die Berufung auf einen "Verbotsirrtum", vermag keine andere Sichtweise zu begründen. Zwar handelt es sich beim Begriff der "engen Beziehung" um einen unbestimmten Rechtsbegriff, welcher Interpretationsspielraum bietet (vgl. auch WIDMER/SANWALD, a.a.O., S. 1097); es liegt jedoch in der Natur solcher Begriffe, dass sie durch die Praxis zu konkretisieren sind. Der Umstand, dass der Ausdruck "enge Beziehung" im Sinne von Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 OR nicht nur persönliche, sondern auch geschäftliche Beziehungen erfasste, konnte bereits der Botschaft RAG 2004 entnommen werden (vgl. E. 5.2 hiervor). Für einen unbeteiligten Dritten entstand bei der vorliegenden Konstellation der Anschein einer möglichen Befangenheit des Beschwerdeführers als leitender Revisor bzw. seines Einzelunternehmens als Revisionsstelle. Dies war geeignet, die Unabhängigkeit der Revisorentätigkeit des Beschwerdeführers in Frage zu stellen. Wie bereits dargelegt, ist einzig der Anschein massgebend, den der Revisor nach Aussen vermittelt. Unerheblich ist, ob der Betroffene sich der Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften bewusst ist, sich unabhängig fühlt oder sonst den Eindruck hat, sein Verhalten sei unproblematisch (vgl. E. 5.2 hiervor). Im Ergebnis hat die Vorinstanz zu Recht einen Verstoss gegen Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 in Verbindung mit Art. 729 Abs. 1 OR bejaht.
5.5. Zu prüfen ist schliesslich die Verhältnismässigkeit (Art. 5 Abs. 2 BV) des angeordneten Zulassungsentzugs.
5.5.1. Nach der Rechtsprechung besteht ein grosses öffentliches Interesse an der Sicherung der Qualität der Revisionsdienstleistungen und insbesondere an der Unabhängigkeit der Revisionsstellen (vgl. Urteile 2C_125/2015 vom 1. Juni 2015 E. 5.1; 2C_690/2013 vom 24. Januar 2014 E. 6.2.2; vgl. auch E. 4.2 hiervor). Der Entzug der Zulassung hat schwerwiegende Folgen, weil er zu einem Tätigkeitsverbot im Bereich der gesetzlichen Revisionsdienstleistungen führt. Diesem Umstand ist im Rahmen des Verhältnismässigkeitsprinzips besonders Rechnung zu tragen (vgl. PFIFFNER, a.a.O., N. 5 f. zu Art. 17 RAG). Daher muss der Entzug der Zulassung
ultima ratio bilden für den Fall, dass zum Schutz der öffentlichen Interessen und zur Abwendung weiterer Störungen einzig die Möglichkeit bleibt, den Betroffenen von der weiteren Berufsausübung auszuschliessen (vgl. Urteil 2C_125/2015 vom 1. Juni 2015 E. 5.1). Als spezialgesetzliche Konkretisierung des Verhältnismässigkeitsprinzips schreibt Art. 17 Abs. 1 Satz 2 RAG vor, dass der Entzug vorher anzudrohen ist, wenn die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können. Dies soll dem Betroffenen ermöglichen, Massnahmen zu ergreifen, um die Voraussetzungen wieder zu erfüllen (PFIFFNER, a.a.O., N. 12 zu Art. 17 RAG). Sofern die Zulassungsvoraussetzungen durch geeignete Massnahmen wieder hergestellt werden können, ist nach dem klaren Wortlaut des Gesetzes die vorgängige Androhung zwingend (Urteil 2C_125/2015 vom 1. Juni 2015 E. 5.2).
Vorliegend wurde der Entzug nicht vorgängig angedroht. Dieses Vorgehen ist nach dem Gesagten nur rechtmässig, wenn die Zulassungsvoraussetzungen nicht wieder hergestellt werden können.
5.5.2. Die Vorinstanz hat den Zulassungsentzug damit begründet, dass der Beschwerdeführer durch die Erbringung von Revisionsdienstleistungen anlässlich der Jahresrechnungen 2008 bis 2013 der C.________ Stiftung sechsmalig gegen die Unabhängigkeitsvorschriften von Art. 729 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 OR verstossen habe. Zudem habe er mit der Erbringung von Revisionsdienstleistungen anlässlich der Jahresrechnung 2008 der C.________ Stiftung ohne die erforderliche Eintragung seines Unternehmens einmalig gegen die zeitlich anwendbaren Fassungen von Art. 8 Abs. 1 RAV verstossen (vgl. E. 3.2.7 des angefochtenen Urteils). Diese Verstösse seien nicht mehr als leicht zu qualifizieren (vgl. E. 4.4.1 des angefochtenen Urteils). Allerdings hat die Vorinstanz - unter Berücksichtigung des Verhältnismässigkeitsprinzips - die von der RAB verfügte Entzugsdauer von zwei Jahren auf ein Jahr reduziert (vgl. E. 4.5 des angefochtenen Urteils).
5.5.3. Vorliegend ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer den ordnungsgemässen Zustand betreffend die Unabhängigkeit nach der Einladung der RAB zur Stellungnahme vom 2. März 2015 von sich aus innert angemessener Frist vollständig wiederhergestellt hat. Zudem hatte er den Sitz seines Unternehmens bereits im Juli 2014 verlegt; der Handelsregistereintrag betreffend seine Funktion als Direktor bei der D.________ AG wurde im August 2014 gelöscht (vgl. angefochtenes Urteil, Sachverhalt B). Folglich war der rechtswidrige Zustand im Zeitpunkt der Eröffnung des Verfahrens durch die RAB bereits vollständig behoben. Zwar werden dadurch die in der Vergangenheit erfolgten Verstösse nicht ungeschehen gemacht. Dies allein ist jedoch nicht massgebend; entscheidend ist vielmehr, ob damit die Zulassungsvoraussetzungen für die Zukunft wieder hergestellt sind. Dies war vorliegend der Fall, nachdem der Beschwerdeführer das Revisionsmandat bei der C.________ Stiftung beendet und dessen Löschung im Handelsregister veranlasst hatte (vgl. auch Urteil 2C_125/2015 vom 1. Juni 2015 E. 5.3.1). Das Bundesgericht hat zwar in einzelnen Urteilen argumentiert, beim fehlenden unbescholtenen Leumund handle es sich nicht um einen kurzfristig änderbaren Sachverhaltsumstand, weshalb der Entzug der Zulassung auch ohne vorangehende Androhung rechtmässig sei (vgl. Urteile 2C_121/2016 vom 14. November 2016 E. 3.2.4 und 2C_927/2011 vom 8. Mai 2012 E. 3.5.3). Diese Fälle verhielten sich jedoch anders: So wurden im Urteil 2C_121/2016 vom 14. November 2016 die festgestellten Verstösse gegen die Unabhängigkeitsvorschriften als relativ grob bezeichnet und der gesetzwidrige Zustand wurde erst nach mehreren Interventionen der Aufsichtsbehörde behoben (vgl. dort E. 3.2.4 - 3.2.6). Auch im Urteil 2C_927/2011 vom 8. Mai 2012 hatte der Betroffene über einen langen Zeitraum von zehn Jahren mehrfach und in schwerer Weise gegen die Unabhängigkeitsvorschriften verstossen. Sodann bereinigte er den rechtswidrigen Zustand erst 15 bzw. 19 Monate, nachdem ihn die RAB darauf hingewiesen hatte (vgl. dort E. 3.5.3). Vorliegend hat der Beschwerdeführer zwar mehrmals gegen die Unabhängigkeitsvorschriften verstossen, doch erfolgten diese Verstösse im Rahmen eines einzigen Revisionsmandats. Den gesetzwidrigen Zustand hat er nach Erhalt der Einladung zur Stellungnahme von sich aus vollständig behoben. Schliesslich hat die Vorinstanz festgehalten, es seien keine Anhaltspunkte ersichtlich, wonach der Beschwerdeführer eine ungenügende Motivation zur künftigen Einhaltung der beruflichen Sorgfaltspflichten offenbart oder sich unbelehrbar gezeigt hätte (vgl. E. 4.4.2 des angefochtenen Urteils). Insofern ist der vorliegende Fall mit dem im Urteil 2C_125/2015 vom 1. Juni 2015 beurteilten vergleichbar (einmalige Verletzung der einschlägigen Bestimmungen und Wiederherstellung des rechtmässigen Zustands vor Eingriff der RAB), wo das Bundesgericht den Entzug der Zulassung ohne vorgängige Androhung als rechtswidrig erachtete (vgl. dort E. 5.4). Im hier zu beurteilenden Fall bestand ebenfalls kein Grund, den Zulassungsentzug ohne vorgängige Androhung anzuordnen.
5.5.4. Im Ergebnis verletzt der Entzug der Zulassung des Beschwerdeführers ohne vorgängige Androhung Bundesrecht (Art. 17 Abs. 1 Satz 2 RAG). Der Beschwerdeführer hat jedoch sechsmalig gegen die Unabhängigkeitsvorschriften und einmalig gegen Art. 8 Abs. 1 RAV verstossen (vgl. E. 5.5.2 hiervor). Diese Verstösse wiegen nicht mehr leicht, so dass die Anordnung einer Sanktion gerechtfertigt ist. Angesichts des Umstandes, dass kein Anlass zur Annahme besteht, dass der Beschwerdeführer sich künftig weiterhin rechtswidrig verhalten wird, erscheint die Androhung des Entzugs für den Fall, dass er erneut gegen die Unabhängigkeitsvorschriften verstösst, nicht als zweckmässig. Weil der Beschwerdeführer sämtliche Massnahmen zur Wiederherstellung des rechtmässigen Zustands von sich aus ergriffen hat, im Übrigen über einen unbescholtenen Leumund verfügt und nur eine geringe Gefahr künftiger Rechtsverletzungen besteht, erweist sich die Anordnung eines schriftlichen Verweises im Sinne von Art. 17 Abs. 1 Satz 3 RAG als verhältnismässig. Damit wird das öffentliche Interesse an der Sicherung der Qualität der Revisionsdienstleistungen und an der Unabhängigkeit der Revisionsstelle in genügender Weise gewahrt.
6.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde im Eventualbegehren als begründet und ist im Sinne der Erwägungen gutzuheissen. Das angefochtene Urteil vom 5. Juni 2018 ist aufzuheben, und dem Beschwerdeführer ist in seiner Eigenschaft als Revisionsexperte bzw. als Inhaber des Einzelunternehmens B.________ ein schriftlicher Verweis zu erteilen.
7.
Bei diesem Verfahrensausgang sind keine Gerichtskosten zu erheben (Art. 66 Abs. 4 BGG). Die RAB hat dem Beschwerdeführer, der mit seiner Beschwerde im Eventualbegehren durchgedrungen ist, für das bundesgerichtliche Verfahren eine angemessene Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 Abs. 1 BGG). Zur Neuverlegung der Kosten und der Parteientschädigung des vorangegangenen Verfahrens ist die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen (Art. 68 Abs. 5 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht
1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird im Sinne der Erwägungen gutgeheissen, und das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 5. Juni 2018 wird aufgehoben. Dem Beschwerdeführer persönlich wie auch als Inhaber des Einzelunternehmen B.________ wird ein schriftlicher Verweis erteilt.
2.
Für das bundesgerichtliche Verfahren werden keine Kosten erhoben.
3.
Die Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde hat den Beschwerdeführer für das bundesgerichtliche Verfahren mit Fr. 2'000.-- zu entschädigen.
4.
Die Sache wird zur Neuverlegung der vorinstanzlichen Kosten- und Entschädigungsfolgen an das Bundesverwaltungsgericht zurückgewiesen.
5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung II, und dem Eidgenössischen Justiz- und Polizeidepartement schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 16. September 2019
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Seiler
Die Gerichtsschreiberin: Ivanov