Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
9C_482/2024
Urteil vom 25. Oktober 2024
III. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann, Beusch,
Gerichtsschreiber Traub.
Verfahrensbeteiligte
A.________,
vertreten durch B.________ GmbH,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Beschwerdegegnerin.
Gegenstand
Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2013-2017,
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 4. Juli 2024 (A-4978/2022).
Sachverhalt
A.
Die A.________ mit Sitz in U.________ führt Online-Sportwetten durch. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) trug die Firma am 3. Januar 2020 rückwirkend auf den 1. Januar 2013 in das Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen ein.
Mit Schreiben vom 30. September 2020 bestritt die A.________, in der Schweiz eine elektronische Dienstleistung anzubieten. Diese Voraussetzung für eine Eintragung sei demnach nicht erfüllt. Die ESTV stellte indessen fest, die A.________ sei ab der Steuerperiode 2013 steuerpflichtig, und setzte für die Steuerperioden 2013 bis 2017 eine Steuerforderung im Betrag von Fr. 1'667'994.- (zuzüglich Verzugszins) fest (Verfügung vom 12. November 2020). Die dagegen erhobene Einsprache wies die ESTV am 29. September 2022 ab.
B.
Die A.________ führte Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Aufgrund der zwischenzeitlich eingetretenen absoluten Verjährung des Rechts zur Festsetzung der Steuerforderung für die Steuerperiode 2013 hiess das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerde insoweit im Umfang von Fr. 226'919.- teilweise gut. Im Übrigen wies es das Rechtsmittel ab (Urteil vom 4. Juli 2024).
C.
Die A.________ führt Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragt, das angefochtene Urteil vom 4. Juli 2024 sei aufzuheben und sie sei per 1. Januar 2013 aus dem Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen zu löschen. Die geleistete Sicherheitsleistung in Höhe von Fr. 180'000.- sei ihr zu retournieren.
Erwägungen
1.
Angefochten ist ein Endentscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einem Mehrwertsteuerstreit, mithin in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a,
2.
2.1. Charakteristisch für die Mehrwertsteuerpflicht ist der Austausch von Leistungen. Ein Leistungsverhältnis umfasst eine (Haupt-) Leistung (Lieferung oder Dienstleistung gemäss
2.2. Der Ort einer elektronischen Dienstleistung richtet sich nach dem Empfängerortsprinzip (Art. 8 Abs. 1 MWSTG). Anbieter von Telekommunikations- und elektronischen Dienstleistungen mit Sitz im Ausland sind von der Steuerpflicht befreit, solange sie im Inland ausschliesslich Leistungen erbringen, die der Bezugssteuer (Art. 45 f. MWSTG) unterliegen. Erbringt ein Anbieter mit Sitz im Ausland im Inland Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistungen an nicht (bezugs-) steuerpflichtige Personen, wird er hingegen mehrwertsteuerpflichtig, sofern er im Inland innerhalb eines Jahres mindestens 100'000 Franken Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielt und nicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht verzichtet (Art. 10 Abs. 2 lit. a und lit. b MWSTG [in der hier anwendbaren, ab 1. Januar 2014 gültigen Fassung; so auch die weiteren zitierten Bestimmungen]; BGE 139 II 346 E. 7.1 und 7.2). Die Spezialbestimmung betreffend Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistungen soll Wettbewerbsverzerrungen im Verhältnis zwischen in- und ausländischen Anbietern verhindern (BGE 139 II 346 E. 7.2 und 7.3.1; HONAUER/PROBST/ROHNER/FREY, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 4. Aufl. 2024, Rz. 535 und 543; CLAUDIO FISCHER, in: Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Kommentar, Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], 2015, N. 101 f. zu Art. 10 MWSTG).
Art. 10 Abs. 1 MWSTV (SR 641.201) konkretisiert den Begriff der Telekommunikations- und elektronischen Dienstleistungen mit einer nicht abschliessenden Aufzählung ("namentlich"). Aufgeführt ist unter anderem das elektronische Bereitstellen von Musik, Filmen und Spielen, einschliesslich Glücksspielen und Lotterien (Art. 10 Abs. 1 lit. g MWSTV). Nicht als Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistungen gelten u.a. die blosse Kommunikation zwischen leistungserbringender und leistungsempfangender Person über Draht, Funk, optische oder sonstige elektromagnetische Medien (Art. 10 Abs. 2 lit. a MWSTV) sowie in interaktiver Form erbrachte Leistungen im Bereich der Bildung (z.B. Kurse und Vorträge; lit. b).
2.3. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung setzt die Qualifikation als elektronische Dienstleistung voraus, dass diese (über das In-ternet oder ein vergleichbares Netzwerk) weitgehend automatisiert und ohne wesentliche menschliche Eingriffe erfolgt. Dies schliesst etwa Beratungsleistungen aus, die auf einem persönlichen Austausch mit dem Kunden beruhen (BGE 139 II 346 E. 7.3.5). Gestützt darauf formulierte die ESTV in der MWST-Brancheninfo (MBI) 13 die massgebenden Kriterien (Ziff. 3.2). Danach gilt eine Dienstleistung als elektronische Dienstleistung im Sinn von Art. 10 MWSTV, wenn folgende Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind: (1.) Sie wird über das Internet oder ein anderes elektronisches Netz erbracht; (2.) sie wird automatisiert erbracht und die menschliche Beteiligung seitens des Leistungserbringers ist minimal; (3.) das Erbringen der Dienstleistungen ist ohne Informationstechnologie nicht möglich (< https://www.gate.estv.ad min.ch/mwst-webpublikationen/public/pages/sectorInfos/cipherDisplay.
xhtml?publicationId=1000066&componentId=1000102> [zuletzt abgerufen am 3. Oktober 2024]).
3.
3.1. Unbestritten ist, dass von den vorgenannten drei Voraussetzungen für eine Qualifizierung als elektronische Dienstleistung im Fall der Beschwerdeführerin deren zwei erfüllt sind: Die Dienstleistung wird über das Internet oder ein anderes elektronisches Netzwerk erbracht und sie ist ohne Informationstechnologie nicht möglich.
Strittig ist hingegen, ob die fragliche Dienstleistung auch automatisiert erbracht wird und die menschliche Beteiligung seitens des Leistungserbringers minimal ist. Beide Vorinstanzen betrachten diese Voraussetzung als erfüllt. Die Beschwerdeführerin bestreitet dies.
3.2. Zum streitgegenständlichen Kriterium "automatisierte Erbringung der Dienstleistung mit minimaler menschlicher Beteiligung" erwägt die Vorinstanz, die charakteristische Leistung eines Wettanbieters liege darin, dem Wett-Teilnehmer über ein Internetportal die Gelegenheit zu bieten, einen im Voraus (gemäss Wettquote) festgelegten Gewinn zu erzielen, falls sich dessen Behauptung bewahrheitet. Gemäss den allgemeinen Geschäftsbedingungen der Beschwerdeführerin werde die Wettquote mit der Platzierung der Wette fixiert (sog. Wetten zu festen Quoten). Die Leistungserbringung - die Einräumung einer suspensiv und kasuell (zufällig) bedingten Möglichkeit, einen bestimmten Gewinn zu erzielen - erfordere daher keine bedeutende menschliche Intervention; ja sie schliesse eine solche aus, denn es liege ausserhalb des Einflussbereichs der Wettparteien, ob sich die Behauptung bewahrheite oder nicht. Weder Buchmacher noch Supportmitarbeiter nähmen nach Abschluss der Wette Einfluss auf die Leistungserbringung. Deren Tätigkeit beschränke sich in erster Linie auf Vorbereitungshandlungen wie die Bestimmung von Wettquoten, die jeweils auf den Abschluss künftiger Wetten abzielten, indem vorab der Preis für das Zustandekommen des Leistungsverhältnisses festgesetzt werde. Dabei handle es sich um rein interne Vorgänge. Die Preisgestaltung und allfällige Verhandlungen über Quoten bildeten nicht Teil der Leistungserbringung im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn. Dies gelte auch für Sonderwetten, bei welchen der Buchmacher auf besonderen Wunsch eines Wettkunden eine individuelle Quote für ein spezifisches Ereignis anbiete; auch hier handle es sich um eine dem Leistungsverhältnis vorgelagerte Offertstellung (in Form einer beliebigen Wett-Teilnehmern angebotenen Quote). Das Leistungsverhältnis komme erst zustande, wenn der Kunde die Offerte annehme, indem er die Wette mit der angebotenen Quote platziere.
Auch Supportleistungen gehörten nicht zur massgebenden Leistungserbringung. Soweit die betreffenden Mitarbeiter etwa im Zusammenhang mit einer gewünschten Sonderwette oder einem vom System nicht gedeckten Einsatz mit Kunden interagierten, handle es sich um vorgelagerte Vertragsverhandlungen. Wenn sich der Support auf die Klärung von Unklarheiten oder auf technische Unterstützung beziehe, erscheine diese menschliche Intervention ebensowenig als Teil der massgeblichen Leistungserbringung.
3.3. Die Beschwerdeführerin wendet ein, die vorinstanzliche Darstellung, die Sportwetten würden ohne minimale menschliche Beteiligung erbracht - die Tätigkeit ihrer Mitarbeiter bilde nicht Bestandteil der infrage stehenden Leistung -, sei unzutreffend. Bei einer Wette bestehe die Hauptleistung darin, dem Teilnehmer eine Gewinnchance zu verschaffen, deren Realisierung vom Ausgang eines Sportereignisses abhängig sei (vgl. Art. 3 lit. c MWSTG). Kennzeichen einer Wette seien (1.) die Zahlung eines Einsatzes oder der Abschluss eines Vertrags; (2.) die Chance, einen materiellen Vorteil (Gewinn) zu erzielen; (3.) das Eingreifen des Zufalls, der einerseits bestimme, ob ein Gewinn erzielt werde, und anderseits dessen Höhe oder Art festlege (BGE 133 II 68). Das Zurverfügungstellen einer Gewinnchance sei vergleichbar etwa mit der Hauptleistung beim Abschluss einer Versicherung, die darin bestehe, den Ersatz eines ungewissen Schadens zuzusichern, oder beim Verkauf gewisser Finanzderivate, wo es von der ungewissen künftigen Entwicklung des zugrundeliegenden Wertpapiers abhänge, ob die Verkäuferin oder der Käufer einen Gewinn erziele. Es sei nicht haltbar anzunehmen, ein Leistungsaustausch komme erst zustande, nachdem die Aktivitäten des Wettanbieters abgeschlossen seien, und daraus abzuleiten, es sei keine erhebliche menschliche Beteiligung an der massgeblichen Leistung gegeben. Die Durchführung von Sportwetten verlange eine Vielzahl von menschlichen Eingriffen, in erster Linie das Erstellen und konstante Bearbeiten der Wettquoten und die Kommunikation des Support-Teams mit den Wettkunden. Ohne die Arbeit der Buchmacher wäre die Einräumung einer Gewinnchance nicht möglich. Sie passten die Quoten für sämtliche Sportereignisse an und kontrollierten sie laufend. Während bei statischen Wetten die Quoten entsprechend der Wahrscheinlichkeit des Spielausgangs festgelegt würden, müssten sie bei Live-Wetten ständig manuell dem Spielverlauf angepasst werden. Dazu gehörten Quoten für Spielereignisse wie z.B. Freistösse oder Torschüsse im Fussball, für die noch bis kurz vor Spielende Wetten entgegengenommen würden. Dabei würden die Buchmacher zwar von Software unterstützt, sie legten die Quoten aber gestützt auf ihr Wissen und ihre Erfahrung selber fest; Computer seien nicht in der Lage, den Spielverlauf mit seinen Nuancen korrekt zu interpretieren. Aufgabe der Buchmacher sei es auch, bei der Bestimmung der Quoten zwischen dem eigenen finanziellen Risiko (Gewinnauszahlungen an Wettkunden) und der Attraktivität des Angebots (vorteilhafte Wettquoten) abzuwägen. In diesen Formen menschlicher Beteiligung liege ein wesentlicher Unterschied zu den (elektronisch bereitgestellten) Glücksspielen und Lotterien, die als elektronische Dienstleistungen gälten (Art. 10 Abs. 1 lit. g MWSTV).
Ferner setze sie, die Beschwerdeführerin, auch Mitarbeiter zur individuellen Unterstützung der Kunden ein, sei es bei der Anmeldung, bei der Wett-Teilnahme oder (bei Live-Wetten) während des Sportereignisses. Auch dieser Service zeige, dass ihre Dienstleistungen nur mit wesentlicher menschlicher Beteiligung erbracht werden könnten. Selbst nach der Praxis der ESTV seien das "Bewerten, Beurteilen, Einschätzen, Analysieren und dergleichen" sowie das "Beantworten von Fragen" Tätigkeiten, die über eine minimale menschliche Beteiligung hinausgingen (vgl. MBI Ziff. 3.2.2.2.2). Die Voraussetzungen für eine Einordnung als elektronische Dienstleistung im Sinn des MWSTG seien somit nicht erfüllt, womit keine Steuerpflicht bestehe.
4.
4.1. Die MWST-Branchen-Infos (MBI) der ESTV definieren die Praxis dieser Bundesbehörde. Es handelt sich - gleich wie bei einem Kreisschreiben (vgl. Urteil 9C_190/2023 vom 15. November 2023 E. 4.5) - um Verwaltungsweisungen, die sich an die mit dem Vollzug einer bestimmten öffentlichen Aufgabe betrauten (Verwaltungs-) Organe richten. Verwaltungsweisungen dienen einer einheitlichen und rechtsgleichen Auslegung und Anwendung der Gesetze und Verordnungen, statuieren also keine neuen Rechte und Pflichten für Private. Obschon Verwaltungsweisungen für die Gerichte nicht verbindlich sind, werden sie auch von diesen berücksichtigt, sofern sie eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Mit anderen Worten weichen die Gerichte nicht ohne triftigen Grund von Verwaltungsweisungen ab, die die rechtlichen Vorgaben überzeugend konkretisieren (BGE 146 I 105 E. 4.1; 142 V 425 E. 7.2; 142 II 182 E. 2.3.2 und 2.3.3).
Die Beschwerdeführerin stellt die Massgeblichkeit der Kriterien gemäss MBI 13 Ziff. 3.2 (vgl. oben E. 2.3) nicht infrage. Es besteht denn auch kein Grund, deren Eignung zur Konkretisierung des gesetzlichen Begriffs "elektronische Dienstleistung" anzuzweifeln. Die Kriterien sind daher zur Beantwortung der Frage heranzuziehen, ob die Wettange-bote der Beschwerdeführerin als elektronische Dienstleistung im Sinn von Art. 10 Abs. 2 lit. b MWSTG und Art. 10 Abs. 1 MWSTV zu qualifizieren sind.
4.2. Im Einzelnen zu prüfen ist, ob die Dienstleistung der Beschwerdeführerin automatisiert erbracht wird. Gradmesser hierfür ist, dass eine menschliche Beteiligung nicht über ein blosses Minimum hinausgeht.
4.2.1. Kennzeichnend für eine elektronische Dienstleistung ist die digitale Erbringung ihrer selbst. Die erforderliche digitale Prägung fehlt zum einen, wenn eine Leistung bloss auf elektronischem Weg übermittelt wird, ohne selbst von entsprechender Natur zu sein. Zum andern schliesst der digitale Charakter der Leistung eine menschliche Mitwirkung im Rahmen der Leistungserbringung weitgehend aus. Gegenstand des Vertragsverhältnisses betreffend eine elektronische Dienstleistung ist ein Produkt, das zwar - ausserhalb und unabhängig von der konkreten Dienstleistung - von Menschenhand entwickelt und unterhalten, aber in automatisierter Form zur Verfügung gestellt wird. Als elektronische Dienstleistung erbracht wird erst das fertige Produkt. Nach MBI 13 Ziff. 3.2.2.1 bleiben (menschliche) Vorbereitungs-, Entwicklungs-, Unterhalts- oder Weiterentwicklungsarbeiten, das Aktualisieren oder Überwachen eines Systems (Website, Portal, Software, Datenbank [BGE 139 II 346 E. 7.4.2]), mit dem die Dienstleistung erbracht wird, sowie die Behebung von Fehlern unberücksichtigt. So werde beispielsweise beim Download einer App aus einem App-Store eine elektronische Dienstleistung beansprucht, ungeachtet dessen, dass die menschliche Beteiligung beim Programmieren der App zuvor erheblich war; das Anbieten des Zugangs zu einer Dating-Site sei auch dann eine elektronische Dienstleistung, wenn beim Aufbau des Systems sowie bei dessen Unterhalt und Überwachung Fachleute notwendig seien und die Kommunikation der Benutzer moderiert werde (vgl. auch BGE 139 II 346 E. 7.4.4).
Die Vorinstanz geht davon aus, die streitgegenständliche Dienstleistung bestehe in der Einräumung einer bedingten Möglichkeit, einen bestimmten Gewinn zu erzielen (zum Begriff der Sportwette Art. 3 lit. c des Bundesgesetzes vom 29. September 2017 über Geldspiele [Geldspielgesetz, BGS; SR 935.51]). Was das Angebot der Beschwerdeführerin angehe, beschränke sich die menschliche Einflussnahme auf die Bestimmung der Wettquoten und andere Vorbereitungshandlungen, die auf den Abschluss künftiger Wetten abzielten, selbst aber nicht Teil der mehrwertsteuerrelevanten Dienstleistung seien (oben E. 3.2). Die Beschwerdeführerin betont, im Rahmen der Leistungserbringung fänden durchaus erhebliche Aktivitäten ihrer Mitarbeiter statt; namentlich bei Live-Wetten, die laufend dem Spielverlauf anzupassen seien, müssten die Wettquoten konstant manuell bearbeitet werden.
Es leuchtet ein, dass die geltend gemachten menschlichen Interventionen als solche von erheblicher Bedeutung sind. Jedoch beschränken sie sich auf die Ausgestaltung eines Produkts (im Wesentlichen die Wettquote), das Gegenstand des Angebots bilden wird. Die "menschliche Beteiligung" erfolgt vor resp. ausserhalb der auf vertraglicher Grundlage erbrachten Dienstleistung. Kurzfristig angebotene Live-Wetten mit situativ gestellten Quoten unterscheiden sich in diesem Punkt letztlich nicht von anderen Wettangeboten.
Dies gilt ebenso für Sonderwetten, bei welchen auf besonderen Kundenwunsch hin eine individuelle Quote für ein spezifisches Ereignis angeboten wird. Der Vorinstanz ist beizupflichten, dass Interaktionen von Mitarbeitenden der Beschwerdeführerin mit Kunden im Zusammenhang mit einer Sonderwette oder einem Sondereinsatz Vertragsverhandlungen gleichkommen, die der Leistungserbringung vorangehen und dementsprechend getrennt davon zu betrachten sind. Wird eine Sonderwette tatsächlich angeboten, steht sie allen angemeldeten Wettinteressenten offen. Das Leistungsverhältnis wird erst begründet, wenn ein Kunde die Wette mit der angebotenen Quote eingeht. Insofern sind Sportwetten selbst dann als elektronische Dienstleistung zu qualifizieren, wenn sie auf Wunsch eines interessierten Nutzers durchgeführt werden.
4.2.2. Zu beurteilen bleibt, inwieweit die Dienstleistung als solche selbst noch Elemente einer menschlichen Beteiligung aufweist, die über ein minimales Mass hinausgehen könnte. Die Beschwerdeführerin beruft sich in dieser Hinsicht vor allem auf den Kundenservice (oben E. 3.3 a.E.).
Gemäss MBI 13 Ziff. 3.2.2.2 ist diese Frage mit Blick auf eine allfällige persönliche Interaktion zwischen Leistungserbringer und Leistungsempfänger sowie anhand des Grades der Individualisierung zu entscheiden. Individuell an die Wünsche des Kunden angepasste Leistungen (z.B. eine elektronisch übermittelte Datei mit der fachlichen Beurteilung eines Anwalts) sind danach keine elektronische Dienstleistung. Wenn ein Mensch (nicht ein Algorithmus) nicht nur in Einzelfällen, sondern generell auf die individuellen Bedürfnisse der einzelnen Leistungsempfänger eingeht, ist die menschliche Beteiligung nicht bloss minimal. Nach der zitierten Leitlinie schliessen demnach Tätigkeiten wie Beraten, Bewerten, das Abgeben von individuellen Feedbacks und das Beantworten von Fragen die Qualifikation als elektronische Dienstleistung aus (MBI 13 Ziff. 3.2.2.2.2). Wenn hingegen mit menschlicher Intervention nicht auf individuelle Kundenwünsche reagiert wird, gilt sie regelmässig als minimal. So bleibt beispielsweise Online-Roulette auch dann eine elektronische Dienstleistung, wenn ein Croupier in Menschengestalt die Spiele live regelt; gleich verhält es sich bei Online-Kursen, bei denen der Teilnehmer nicht die Möglichkeit hat, während oder nach der Veranstaltung mit der Lehrkraft oder der Lehranstalt zu interagieren (MBI 13 Ziff. 3.2.2.2.1).
In diesem Sinn ist mit der Vorinstanz festzustellen, dass menschliche Intervention in Form von Supportleistungen wohl auf die massgebliche Leistungserbringung bezogen ist - ihre Durchführung begünstigt oder gar erst ermöglicht -, aber wiederum keinen Bestandteil dieser Leistung selbst darstellt. Diese Feststellung gilt sowohl für den technischen Support wie auch für die individuelle Unterstützung der Kunden bei der Anmeldung, der Wett-Teilnahme oder auch während des Sportereignisses. Obgleich Service und Support für das Leistungsangebot der Beschwerdeführerin unverzichtbar sind, haben sie im Verhältnis zur eigentlichen (elektronischen) Dienstleistung eine bloss zugeordnete Funktion ("rôle [...] purement accessoire"; BGE 139 II 346 E. 7.4.4); dies im Unterschied zu den in MBI 13 Ziff. 3.2.2.2.2 aufgezählten "menschlichen Tätigkeiten" (Beraten, Bewerten, Abgeben von individuellen Feedbacks, Beantworten von Fragen etc.), die mit der Kernleistung identisch sind.
Die von der Beschwerdeführerin genannten Formen individueller Kundenunterstützung hindern die Qualifizierung der Onlinewetten als elektronische Dienstleistung somit nicht.
4.3. Die streitgegenständliche Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin in der Schweiz ist nach dem Gesagten als elektronische Dienstleistung im Sinn von Art. 10 Abs. 2 lit. b MWSTG und Art. 10 Abs. 1 MWSTV zu werten. Soweit die im Ausland domizilierte Beschwerdeführerin gegenüber nicht (bezugs-) steuerpflichtigen Personen Leistungen im Gegenwert von mehr als 100'000 Franken erbringt, ist sie mehrwertsteuerpflichtig (Art. 8 Abs. 1,
5.
Weitere Voraussetzungen der Steuerpflicht oder Faktoren der Steuerbemessung liegen nicht im Streit. Das vorinstanzliche Urteil ist zu bestätigen.
6.
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend trägt die Beschwerdeführerin die Gerichtskosten (Art. 66 Abs. 1 BGG). Parteientschädigungen sind nicht geschuldet.
Demnach erkennt das Bundesgericht
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 15'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.
Luzern, 25. Oktober 2024
Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Parrino
Der Gerichtsschreiber: Traub