Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2C_472/2010
Urteil vom 18. Januar 2011
II. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiber Klopfenstein.
Verfahrensbeteiligte
X.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch K-vis GmbH
gegen
Kantonales Steueramt Aargau,
Gemeinderat Remetschwil.
Gegenstand
Feststellung der Steuerpflicht,
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 21. April 2010.
Sachverhalt:
A.
X.________ hatte sein Steuerdomizil bis zum April 2003 unbestrittenermassen in Remetschwil AG, wo er in einer eigenen Liegenschaft lebte. Am 12. April 2003 meldete er sich bei der Einwohnerkontrolle Remetschwil ab, wobei er im Fragebogen an "Wegzüger ins Ausland" die voraussichtliche Dauer des Auslandsaufenthaltes mit 3 Jahren angab. Zum Zeitpunkt der Abmeldung aus Remetschwil war X.________ Chief Financial Officer und Mitglied der Geschäftsleitung des Y.________ Verbandes. Ab dem 1. Januar 2004 war er noch zu 80% und ab dem 1. Januar 2006 noch zu 50% für diesen Verband tätig. Ab dem 15. Januar 2003 war er gleichzeitig "First Vice Chairman of the Board of Directors" und Chief Financial Officer der Z.________ Holding, Singapur. Dabei bewohnte er in Singapur ein Appartement.
Am 4. Februar 2008 hielt die Steuerkommission Remetschwil fest, X.________ sei kraft persönlicher Zugehörigkeit weiterhin ab 15. April 2003 in der Gemeinde Remetschwil unbeschränkt steuerpflichtig. Eine gegen diesen Steuerdomizilentscheid gerichtete Einsprache wies die Steuerkommission Remetschwil am 28. April 2008 ab.
B.
Gegen den Einspracheentscheid erhob X.________ Rekurs beim Steuerrekursgericht des Kantons Aargau, wobei er geltend machte, es bestehe keine unbeschränkte Steuerpflicht ab dem 15. April 2003 in Remetschwil.
Mit Entscheid vom 22. Oktober 2009 wies das Steuerrekursgericht des Kantons Aargau den Rekurs ab. Die dagegen erhobene Beschwerde wies das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau mit Urteil vom 21. April 2010 ebenfalls ab.
C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 27. Mai 2010 beantragt X.________, die Feststellungsverfügung über seine unbeschränkte Steuerpflicht im Kanton Aargau bzw. in der Gemeinde Remetschwil ab April 2003 sei - unter Kosten- und Entschädigungsfolgen - vollumfänglich aufzuheben und festzustellen, dass er ab diesem Datum in Remetschwil nicht mehr unbeschränkt steuerpflichtig sei.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau schliesst auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Das Kantonale Steueramt Aargau und die Eidgenössische Steuerverwaltung schliessen auf Abweisung der Beschwerde. Die Gemeinde Remetschwil hat auf eine Stellungnahme verzichtet.
Erwägungen:
1.
1.1 Beim angefochtenen Urteil handelt es sich um einen kantonal letztinstanzlichen Steuerdomizilentscheid, d.h. um eine Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gemäss Art. 83 BGG fällt und daher mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss Art. 82 ff. BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) an das Bundesgericht weitergezogen werden kann. Der Beschwerdeführer ist gestützt auf Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde legitimiert. Auf sein frist- und formgerecht eingereichtes Rechtsmittel ist einzutreten (Art. 100 BGG).
1.2 Mit der Beschwerde kann eine Rechtsverletzung nach
2.
2.1 Gemäss Art. 3 Abs. 1 DBG, Art. 3 Abs. 1 StHG sowie § 16 Abs. 1 des Steuergesetzes [des Kantons Aargau] vom 15. Dezember 1998 (StG/AG) sind natürliche Personen aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz bzw. im Kanton haben. Einen solchen Wohnsitz hat eine Person, wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält oder wenn ihr das Bundesrecht hier einen besonderen gesetzlichen Wohnsitz zuweist (Art. 3 Abs. 2 DBG, Art. 3 Abs. 2 StHG, § 16 Abs. 2 StG/AG).
2.2 Das Bundesgericht hat bereits verschiedentlich festgehalten, dass als Wohnsitz einer Person der Ort gilt, an dem sich faktisch der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen befindet. Dieser bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven, äusseren Umstände, aus denen sich diese Interessen erkennen lassen, nicht nach den bloss erklärten Wünschen der steuerpflichtigen Person. Der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar; eine bloss affektive Bevorzugung des einen oder anderen Ortes fällt nicht ins Gewicht (BGE 125 I 54 E. 2a S. 56; 123 I 289 E. 2b S. 294).
Sodann hat das Bundesgericht ausgeführt, dass für eine Wohnsitzverlegung nicht genügt, die Verbindungen zum bisherigen Wohnsitz zu lösen; entscheidend ist vielmehr, dass nach den gesamten Umständen ein neuer Wohnsitz begründet worden ist. Obschon das Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer - anders als noch Art. 4 Abs. 1 des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt; BS 6 350; in Kraft bis 31. Dezember 1994) - zur Umschreibung des steuerlichen Wohnsitzes nicht mehr (ausdrücklich) auf das Zivilgesetzbuch (Art. 23 bis 26 ZGB) verweist, hat sich der rechtliche Gehalt dieses Begriffs nicht verändert und lehnt sich weitgehend an den Wohnsitzbegriff des ZGB an (vgl. dazu auch Botschaft vom 25. Mai 1983 über die Steuerharmonisierung, BBl 1983 III 86 und 155): Nach wie vor gilt, dass niemand an mehreren Orten zugleich Wohnsitz haben kann. Gleichermassen bleibt der einmal begründete Wohnsitz - grundsätzlich - bis zum Erwerb eines neuen bestehen. Nicht entscheidend ist deshalb in der Regel, wann der Steuerpflichtige sich am bisherigen Wohnort abgemeldet oder diesen verlassen hat. Begibt er sich ins Ausland, bleibt er in der Schweiz steuerpflichtig, bis er nachweisbar im Ausland einen neuen Wohnsitz begründet. Im vorliegenden Fall erweist es sich allerdings aufgrund der nachfolgend aufgeführten Erwägungen als unnötig, für das Fortbestehen des Steuerdomizils des Beschwerdeführers auf die - im Übrigen in der Lehre teilweise umstrittene - Wohnsitzfiktion von Art. 24 Abs. 1 ZGB abzustellen (vgl. auch Urteil 2C_355/2010 vom 7. Dezember 2010, E. 4.2).
Die Steuerbehörden haben die den Steuerwohnsitz konstituierenden Sachverhaltselemente zwar von Amtes wegen abzuklären (Art. 123 Abs. 1 DBG). Der Steuerwohnsitz ist als steuerbegründende Tatsache grundsätzlich von den Steuerbehörden nachzuweisen. Der Steuerpflichtige ist jedoch zur Mitwirkung und namentlich zu umfassender Auskunftserteilung über die für die Besteuerung massgebenden Umstände verpflichtet (vgl. Art. 124 ff. DBG, §
2.3 Die Vorinstanz hat im angefochtenen Urteil erwogen, der ausschliessliche Wohnsitz des Beschwerdeführers bis zu seiner Abmeldung sei in Remetschwil gewesen. Er habe seine Liegenschaft dort auch nach der Abmeldung beibehalten und keine Fremdvermietung vorgenommen. Zwar sei er danach beruflich einerseits im asiatischen Raum tätig gewesen, aber die Arbeitstätigkeit in der Schweiz habe andererseits doch ca. 20-30% seiner Gesamttätigkeit ausgemacht. Zur Ausübung dieser Arbeitstätigkeit habe er sich zumindest teilweise in Remetschwil aufgehalten. Zudem habe er auch aus privaten Gründen in Remetschwil geweilt. Das berufliche Engagement in Singapur sei von vornherein befristet gewesen. Die Vorinstanz kommt im Anschluss an diese Erwägungen zum Schluss, die Umstände würden nicht dafür sprechen, dass sich der Mittelpunkt der beruflichen und persönlichen Beziehungen des Beschwerdeführers von Remetschwil wegverschoben hätten. Ergänzend weist sie darauf hin, Änderungen im Handelsregister seien stets mit Wohnsitzangabe Remetschwil erfolgt.
Der Beschwerdeführer macht nicht geltend, die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz seien offensichtlich unrichtig bzw. willkürlich (Art. 97 Abs. 1 BGG). Er bestreitet an sich auch die Überlegungen zum Mittelpunkt der persönlichen Beziehungen nicht, sondern macht im Wesentlichen geltend, bei Führungskräften der Wirtschaft seien die wirtschaftlichen Beziehungen stärker zu gewichten als die persönlichen Beziehungen. Insgesamt seien die persönlichen Beziehungen sowohl in der Schweiz wie in Singapur vernachlässigbar. Diesen Überlegungen des Beschwerdeführers kann so nicht gefolgt werden: Die geschäftlichen Interessen können für die Bestimmung des Mittelpunktes der Interessen des Steuerpflichtigen nur dann von Bedeutung sein, wenn sie einen überwiegenden Teil seiner Gesamtinteressen darstellen (vgl. Kurt Locher/Walter Meier/Rudolf von Siebenthal/Andreas Kolb, Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland 1971 und 1978, B 4.2 Nr. 3). Der Beschwerdeführer übersieht bei seiner Argumentation, dass auch Führungskräfte der Wirtschaft soziale Beziehungen pflegen und dass insbesondere derartige Beziehungen ein gewichtiges Element bei der Bestimmung des Mittelpunktes der Lebensinteressen darstellen, woran nichts zu ändern vermag, dass die bundesgerichtliche Rechtsprechung zum interkantonalen Doppelbesteuerungsrecht ausnahmsweise bei leitenden Angestellten, welche Wochenaufenthalter sind, den Arbeitsort als Hauptsteuerdomizil bezeichnet (vgl. dazu Ernst Höhn/Peter Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Auflage, § 7 N 68 ff.).
Unter diesen Umständen und aufgrund der festgestellten tatsächlichen Gegebenheiten ist der Schluss der Vorinstanz, der Beschwerdeführer habe nach wie vor Wohnsitz in Remetschwil, nicht zu beanstanden.
3.
3.1 Damit stellt sich die Frage, ob der angefochtene Entscheid im Einklang mit dem Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Republik Singapur zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 25. November 1975 (DBA-SGP; SR 0.672.968.91) steht.
3.2 Ist eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt gemäss Art. 4 Abs. 2 DBA-SGP für die Bestimmung ihres Wohnsitzes Folgendes: a) Die Person gilt als in dem Vertragsstaat ansässig, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt. Verfügt sie in beiden Vertragsstaaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als in dem Vertragsstaat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat; b) Kann nicht bestimmt werden, zu welchem Vertragsstaat die Person die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat, oder verfügt sie in keinem der Vertragsstaaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als in dem Vertragsstaat ansässig, in dem sie ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat; c) Hat die Person ihren gewöhnlichen Aufenthalt in beiden Vertragsstaaten oder in keinem der Vertragsstaaten, so regeln die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten die Frage in gegenseitigem Einvernehmen.
Gemäss Art. 4 Abs. 1 DBA-SGP bedeuten die Ausdrücke "eine in einem Vertragsstaat ansässige Person" und "eine in dem anderen Vertragsstaat ansässige Person", je nach dem Zusammenhang, eine in Singapur ansässige Person oder eine in der Schweiz ansässige Person; der Ausdruck "eine in Singapur ansässige Person" bedeutet eine Person, die bei Anwendung der singapurischen Steuer als in Singapur ansässig betrachtet wird; der Ausdruck "eine in der Schweiz ansässige Person" bedeutet eine Person, die bei Anwendung der schweizerischen Steuer als in der Schweiz ansässig betrachtet wird.
3.3 Die Vorinstanz hat die gemäss Art. 4 Abs. 2 DBA-SGP vorgesehene kaskadenartige Prüfung für die Bestimmung des doppelbesteuerungsrechtlich massgebenden Wohnsitzes (vgl. dazu Peter Locher, Einführung in das internationale Steuerrecht der Schweiz, 3. Aufl. 2005 S. 244) nicht vorgenommen, mit der Begründung, der Beschwerdeführer habe nicht geltend gemacht, er sei in Singapur wegen einer dort bestehenden Ansässigkeit im Sinne von Art. 4 DBA-SGP der Besteuerung unterworfen gewesen, weshalb die schweizerische Steuerhoheit zurückzutreten habe (vgl. E. 4 des angefochtenen Urteils). Ferner hat die Vorinstanz festgestellt, der Beschwerdeführer könne eine unbeschränkte Steuerpflicht in Singapur nicht nachweisen.
Der Beschwerdeführer hatte bereits im Verfahren vor dem Steuerrekursgericht eine Kopie der von ihm in Singapur eingereichten Steuererklärungsformulare B1 aufgelegt. Das Formular B1 ist von Steuerpflichtigen einzureichen, welche als "tax resident" besteuert werden. Mit Urteil vom 22. Oktober 2009 stellte das Steuerrekursgericht fest, der Beschwerdeführer habe bloss die in Singapur eingereichten Steuererklärungen 2004 bis 2006 ins Recht gelegt, nicht jedoch ein Nachweis, wonach er tatsächlich besteuert worden sei; es könne jedoch offen gelassen werden, ob er in Singapur tatsächlich besteuert worden sei. Das Steuerrekursgericht nahm sodann die Prüfung nach Art. 4 Abs. 2 DBA-SGP vor und kam zum Schluss, der Beschwerdeführer habe die engeren persönlichen Beziehungen zur Schweiz, weshalb von einer Ansässigkeit in der Schweiz auszugehen sei.
Mit seiner Beschwerde legte der Beschwerdeführer einen Beleg ins Recht, woraus sich für das Jahr 2005 die Bezahlung von Steuern in Singapur ergibt. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz ist dieses Beweismittel zu berücksichtigen, da erst deren angefochtener Entscheid Anlass zur Einreichung gab (vgl. E.1.2, am Ende): Währenddem das Steuerrekursgericht noch festgestellt hatte, es könne offen gelassen werden, ob der Beschwerdeführer in Singapur tatsächlich besteuert worden sei und ungeachtet dieser Frage die Ansässigkeitsprüfung nach Art. 4 Abs. 2 DBA-SGP vorgenommen hat, erachtete die Vorinstanz die Frage der tatsächlichen Besteuerung erstmals als entscheidend und verweigerte mangels Nachweis die Ansässigkeitsprüfung nach den Regeln des Doppelbesteuerungsabkommens (vorne E. 3.2).
Aufgrund der vorinstanzlich und - nach dem Gesagten in zulässiger Weise - vor Bundesgericht neu aufgelegten Beweismittel ist erstellt, dass der Beschwerdeführer bei Anwendung der singapurischen Steuer als in Singapur ansässig betrachtet wird. Demzufolge ist die Bestimmung der Ansässigkeit gemäss Art. 4 Abs. 2 DBA-SGP vorzunehmen.
3.4
3.4.1 Es ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer sowohl in der Schweiz wie auch in Singapur über eine ständige Wohnstätte verfügt. Aufgrund von Art. 4 Abs. 2 Bst. a DBA-SGP ist daher in einem nächsten Schritt zu prüfen, zu welchem der beiden Staaten er die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat.
3.4.2 Bei der Beurteilung des Orts der engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen einer Person sind ihre familiäre Anbindung, ihre berufliche, politische, kulturelle und sonstige Tätigkeit, der Ort ihrer Geschäftstätigkeit, der Ort, von wo aus sie ihr Vermögen verwaltet, und Ähnliches zu berücksichtigen. Wirtschaftliche Beziehungen bestehen vor allem zu örtlich gebundenen Tätigkeiten, Einnahmequellen und Vermögensgegenständen. Dabei sind die Umstände als Ganzes zu prüfen. Der Mittelpunkt der Lebensinteressen ist damit auf der Grundlage einer zusammenfassenden Wertung sowohl der persönlichen als auch der wirtschaftlichen Beziehungen im konkreten Fall zu ermitteln (vgl. LOCHER/MEIER/VON SIEBENTHAL/KOLB, a.a.O., B4.2 Nr. 59). Der Auffassung des Beschwerdeführers, wonach die wirtschaftlichen Beziehungen bei Führungskräften der Wirtschaft stärker zu gewichten sind als die persönlichen Beziehungen, kann im Übrigen auch im Rahmen der Anwendung von Art. 4 Abs. 2 Bst. a DBA-SGP so nicht gefolgt werden. Wie bereits im Zusammenhang mit der Feststellung des Wohnsitzes nach Landesrecht ist auch in Bezug auf das internationale Doppelbesteuerungsrecht festzuhalten, dass geschäftliche Interessen für die Bestimmung des Mittelpunktes der Interessen des Steuerpflichtigen nur dann von Bedeutung sein können, wenn sie einen überwiegenden Teil seiner Gesamtinteressen darstellen (vgl. LOCHER/MEIER/ VON SIEBENTHAL/KOLB, a.a.O., B 4.2 Nr. 3). Bestehen zu einem Vertragsstaat die deutlich engeren persönlichen Beziehungen und ausserdem noch ins Gewicht fallende wirtschaftliche Beziehungen, und zu dem anderen Vertragsstaat nur gegenwartsbezogene wirtschaftliche Beziehungen, die sich voraussichtlich in der Zukunft abbauen werden, so liegt der Mittelpunkt der Lebensinteressen im erstgenannten Staat (LOCHER/MEIER/VON SIEBENTHAL/KOLB, a.a.O., B 4.2 Nr. 17). In diesem Sinne kann insbesondere der Umstand, dass eine Person, welche in einem zweiten Staat sich neu eine Wohnstätte zur Verfügung hält, währenddem sie im ersten Staat in derjenigen Umgebung, in welcher sie immer gewohnt hat, wo sie gearbeitet hat und wo sie ihre Familie und Vermögenswerte hat, die bisherige Wohnstätte beibehält, aufzeigen, dass das Zentrum der Lebensinteressen weiterhin im ersten Staat liegt (vgl. Kommentar zum OECD Musterabkommen, Article 4, II., Paragraph 2, Ziff. 15).
3.4.3 Die Vorinstanz hat im Einzelnen ausgeführt, aufgrund welcher persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen zur Schweiz bzw. zu Remetschwil sie die Ansässigkeit in der Schweiz als gegeben erachtet (Vgl. E. 2.3). Es kann auf diese Ausführungen verwiesen werden. Der Beschwerdeführer bestreitet diese Beziehungen in keiner Weise, sondern bringt lediglich vor, er habe selbstverständlich persönliche Beziehungen zu Personen in Singapur. Mit einem derart pauschalierten Vorbringen vermag der Beschwerdeführer offensichtlich die detaillierten Feststellungen der Vorinstanz bezüglich der Anknüpfungspunkte zur Schweiz nicht zu entkräften. Zu berücksichtigen ist dabei insbesondere, dass der Beschwerdeführer bis zu seinem Wegzug seinen Lebensmittelpunkt unbestrittenermassen - offenbar während mehreren Jahren - in Remetschwil hatte. Er hat die schweizerische Staatsbürgerschaft und war in der Schweiz erwerbstätig. Sein Aufenthalt in Singapur war bloss für die Dauer von drei Jahren geplant. Hinzu kommt, dass er seine Arbeitstätigkeit in der Schweiz auch während seiner Aufenthalte im asiatischen Raum nicht aufgegeben hatte: Nach den für das Bundesgericht grundsätzlich verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz (vorne E. 1.2) machte diese Arbeitstätigkeit ca. 20 - 30% seiner Gesamttätigkeit aus (vgl. E. 3.1 des angefochtenen Entscheides).
Aufgrund der genannten Umstände und der Beibehaltung der Wohnstätte in Remetschwil kann nach allgemeiner Lebenserfahrung nicht davon ausgegangen werden, dass der Beschwerdeführer mit seiner Abmeldung sämtliche persönlichen Beziehungen an seinem früheren Wohnort aufgegeben hat (vgl. Locher/Meier/Siebenthal/Kolb, a.a.O., B 4.2 Nr. 29). Angesichts der gesamten Gegebenheiten spielen demgegenüber die Überlegungen des Beschwerdeführers zum Umfang der Arbeitstätigkeit in der Schweiz bzw. in Singapur eine untergeordnete Rolle. Die - trotz der Bemerkung, die Steuerpflicht in Singapur sei nicht nachgewiesen - getroffene Feststellung der Vorinstanz, es sei eine engere persönliche und wirtschaftliche Beziehung des Beschwerdeführers zu Remetschwil anzunehmen, ist demnach nicht zu beanstanden. Die Vorinstanz kam im Ergebnis zu Recht zur Auffassung, der Beschwerdeführer sei als in Remetschwil steuerlich ansässig zu qualifizieren.
4.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist abzuweisen. Diesem Ausgang entsprechend hat der Beschwerdeführer die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 65 f. BGG). Parteientschädigungen werden nicht geschuldet (Art. 68 BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten von Fr. 5'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Kantonalen Steueramt Aargau, dem Gemeinderat Remetschwil, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 18. Januar 2011
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Zünd Klopfenstein