Zürich Verwaltungsgericht 22.10.2003 GB.2003.00005

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  Geschäftsnummer: GB.2003.00005   Entscheidart und -datum: Endentscheid vom 22.10.2003 Spruchkörper: 2. Abteilung/Einzelrichter Weiterzug: Dieser Entscheid ist rechtskräftig. Rechtsgebiet: Steuerrecht Betreff: Hinterziehungsbusse 1993-1999

Verurteilung wegen fahrlässiger Steuerhinterziehung infolge Nichtdeklaration der von der ehemaligen Arbeitgeberin bezahlten Krankenkassenprämien (Rentner).

  Stichworte: AUSKUNFT DEKLARATIONSPFLICHT FAHRLÄSSIG FRINGE BENEFITS KRANKENKASSENPRÄMIEN PENSIONIERUNG RENTENAUSWEIS RENTNER SORGFALT STEUERHINTERZIEHUNG STRAFSTEUER ÜBRIGE EINKÜNFTE

Rechtsnormen: § 188 aStG § 235 StG Art. 18 Abs. III StGB Art. 48 Abs. II StGB

Publikationen: - keine - Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 3

I. Der 1918 geborene, mit B verheiratete A wurde nach langjähriger Mitarbeit bei der Firma C 1978 pensioniert. Neben der eigentlichen Pension entrichtete die Firma C ihrem ehemaligen Arbeitnehmer – wie während dessen aktiver Erwerbstätigkeit – Beiträge an Versicherungen, vorliegend Krankenkassenprämien. Diese wurden vom Pflichtigen in den jeweiligen Steuererklärungen nicht deklariert und waren auch auf den entsprechenden Bescheinigungen der Firma C ersichtlich. Der Pflichtige wurde, gestützt auf seine Deklaration, gemeinsam mit seiner Ehefrau für die Steuerjahre 1993 bis und mit 1999 rechtskräftig eingeschätzt.

Aufgrund eines Systemwechsels ab dem Kalenderjahr 2000 änderte die Firma C den "Lohnausweis" der pensionierten Mitarbeiter und wies neu die Beiträge an Versicherungen aus. Daraus ergab sich die begründete Annahme, dass bereits in den Vorjahren derartige Beiträge bezahlt wurden.

II. Gestützt hierauf eröffnete die Abteilung Spezialdienste des kantonalen Steueramts am 22. Januar 2003 ein Nachsteuerverfahren gegen die Eheleute A und B; das Steuerstrafverfahren wurde lediglich gegen A eröffnet.

Mit Verfügung vom 6. Mai 2003 auferlegte das kantonale Steueramt den Eheleuten A und B für die Steuerperioden 1993 - 1999 Nachsteuern (einschliesslich Zins) im Betrag von Fr. 9'439.60. Sodann bestrafte das kantonale Steueramt A wegen fahrlässiger Steuerhinterziehung mit einer Busse von Fr. 2'795.20.

III. A stellte am 18. Juni 2003 fristgerecht das Begehren um gerichtliche Beurteilung des Strafbescheids, worauf die Akten am 9. Juli 2003 dem Verwaltungsgericht überwiesen wurden.

Anlässlich der mündlichen Hauptverhandlung vom 1. Oktober 2003 wurde der Angeklagte zu seiner Person und zur Sache befragt und erhielt Gelegenheit, zur neu eingereich­ten Aktennotiz eines Gesprächs zwischen Vertretern des Steueramts und Prof. Dr. Andreas Donatsch, Professor für Strafrecht an der Universität Zürich, Stellung zu nehmen. Der Einzelrichter gab in der Folge eine vorläufige Beurteilung der Streitsache ab und eröff­nete dem Angeklagten die Möglichkeit, das Begehren um gerichtliche Beurteilung des Straf­bescheids innerhalb einer Frist von 10 Tagen zurückzuziehen. Mit Eingabe vom 4. Ok­tober 2003 erklärte der Angeschuldigte, am Begehren festhalten zu wollen und nahm zudem zum Protokoll der Besprechung von Vertretern des Steueramts und Prof. Dr. Donatsch Stellung.

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1. Gemäss § 269 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) erfolgt die Beurteilung von Steuerstraftatbeständen, die vor dem Inkrafttreten des genannten Gesetzes er­füllt wurden, nach altem Recht, sofern nicht das neue Recht eine für den Steuerpflichtigen günstigere Lösung bringt. Die Steuerjahre 1993 bis 1998 werden daher unter Vorbehalt der lex mitior nach dem Steuergesetz vom 8. Juli 1951 (aStG) beurteilt, während für das Steuerjahr 1999 ohnehin das neue Recht gilt.

2. Der Angeklagte ist geständig, in den Steuerjahren 1993 - 1999 Fr. 32'188.- der Besteuerung entzogen zu haben. Er hat die Grundlagen der Berechnung der Nachsteuer im vorinstanzlichen Verfahren letztlich so anerkannt und diese auch im verwaltungsgerichtlichen Verfahren nicht anfechten lassen.

3. Hingegen bestreitet er, sich im Sinn von § 188 Abs. 1 aStG bzw. § 235 Abs. 1 StG der Steuerhinterziehung schuldig gemacht zu haben, da es an jeglichem Verschulden mangle.

a) Ist durch Verschulden des Steuerpflichtigen eine Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung ungenügend bzw. unvollständig vorgenommen worden, so wird dem Steuerpflichtigen laut § 188 Abs. 1 aStG wegen Steuerhinterziehung eine Strafsteuer auferlegt bzw. der Steuerpflichtige wird gestützt auf § 235 Abs. 1 StG mit einer Busse bestraft. Der objektive Tatbestand dieses Delikts fällt mit den Voraussetzungen der Nachsteuererhebung zusammen (RB ORK 1952 Nr. 65; RB 1990 Nr. 50; vgl. auch Roman Sieber in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel/Genf/München 2002, Art. 56 StHG N. 6). Dabei ist vorsätzliche wie fahrlässige Tatbegehung strafbar (für das alte Recht: BGr, 16.12.1991, 2P.365/1991, 2P365/1989, 2P.122/1990; August Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. Band, Bern 1966, § 188 N. 17 und 24 ff; für das neue Recht: § 235 Abs. 1 al. 1 StG).

aa) In subjektiver Hinsicht erfordert der Tatbestand der Steuerhinterziehung, dass der Steuerpflichtige vorsätzlich oder fahrlässig eine Verkürzung des gesetzlichen Steueranspruchs bewirkt hat (Art. 333 Abs. 3 des Strafgesetzbuchs [StGB] in Verbindung mit §§ 2 und 3 des kantonalen Straf- und Vollzugsgesetzes vom 30. Juni 1974).

Vorsätzlich begeht der Steuerpflichtige die Steuerhinterziehung, wenn er sie mit Wissen und Willen bewirkt (Art. 18 Abs. 2 StGB). Nach ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung (vgl. statt vieler: BGE 99 IV 57 E. 1b, S. 60) fällt darunter nicht nur die direkt vorsätzliche, sondern auch die eventualvorsätzliche Tatbegehung, welche vorliegt, wenn der Täter den als möglich vorausgesehenen Erfolg für den Fall seines Eintritts billigt, sich mit ihm abfindet oder ihn in Kauf nimmt.

Fahrlässig handelt der Steuerpflichtige, wenn er die Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beobachtet, zu der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist (Art. 18 Abs. 3 StGB).

bb) Zu Recht wirft die Anklagebehörde dem Angeklagten kein vorsätzliches Handeln vor – Hinweise auf ein solches Verhalten lassen sich den Akten nicht entnehmen.

Hingegen musste sich der Angeklagte bei Anwendung einer ihm durchaus zumutbaren Sorgfalt bewusst sein, dass er die streitbetroffenen Prämien, welche ihm von seiner vor­maligen Arbeitgeberin auch unter dem Status eines Pensionierten weiter zugeflossen sind, hätte deklarieren müssen. Auch wenn ihm tatsächlich zugute zu halten ist, dass die Firma C ihn offensichtlich über den Umstand nicht oder falsch informierte, wie diese Leistungen zu besteuern seien, hätte dem Pflichtigen bei der ihm durchaus zuzumutenden Sorgfalt im Zusammenhang mit der Erfüllung seiner Deklarationspflicht auffallen müssen, dass diese Prämien zu deklarieren sind. Zunächst kann sich – wie das kantonale Steueramt bereits zutreffend dargelegt hat – der Angeklagte nicht darauf berufen, dass der "Lohnausweis" unvollständig war. Es muss – insbesondere angesichts der grossen und öffentlich ge­führten Diskussionen um die Krankenkassenprämien – dem Angeklagten einerseits bewusst gewesen sein, dass er selbst keine derartige Lebenshaltungskosten trug, andererseits die "Lohnausweise" keine derartige Zahlungen enthielten. Gleich wie beim Beizug eines Steuervertreters, der grundsätzlich nichts an der steuerstrafrechtlichen Verantwortung des Steuerpflichtigen ändert, darf sich der Steuerpflichtige nicht auf eine – allenfalls eben falsche – Auskunft seines Arbeitgebers im Zusammenhang mit der Besteuerung von derartigen Leistungen verlassen. Dass diese Auskunft bzw. die Nichterwähnung der fraglichen Krankenkassenprämien in den Einkommensnachweisen der Firma C zumindest ungewöhn­lich war, muss auch für den Pflichtigen auf der Hand gelegen haben. Immerhin hat er ein Jus-Studium absolviert und sich während seiner Tätigkeit bei der Firma C vor allem mit Steuerfragen beschäftigt. Auch wenn der Angeklagte vor allem ausländische Tochtergesellschaften in Steuerfragen betreut hat, ist ihm damit die Steuererklärung an sich und auch die grundsätzliche Konzeption des Steuerrechts im Kanton Zürich jedenfalls bekannter und vertrauter gewesen, als einem durchschnittlichen Steuerpflichtigen ohne juristische Ausbildung und ohne praktische Tätigkeit im internationalen Steuerrecht. Angesichts der gebotenen hohen Sorgfalt bei der Erfüllung der Deklarationspflicht hätte der Angeklagte bei Anwendung minimalster Sorgfalt den Schluss ziehen müssen, eine Rückfrage beim Steueramt zur Klärung der Rechtslage sei nötig.

Der Pflichtige ist im Rahmen seiner Deklaration ausdrücklich nach "übrigen Einkünften" gefragt worden. Nachdem dem Pflichtigen – wiederum im Licht der ihm zuzumu­tenden Sorgfalt – bewusst sein musste, dass die Firma C doch erhebliche Leistungen – im Einzelnen direkt ersichtlich aus den jeweiligen Policen der Krankenkasse E – im Zusammenhang mit der Krankenversicherung für ihn erbrachte, hätte der Pflichtige bei den "übrigen Einkünften" die Zahlung der Prämien nennen müssen.

Indem er dies nicht tat, handelte er entgegen seiner Auffassung in pflichtwidriger Unsorgfalt.

Der Angeklagte ist daher der fahrlässigen Steuerhinterziehung im Sinn von § 188 Abs. 1 aStG bzw. § 235 Abs. 1 StG schuldig zu sprechen.

4. Die Busse ("Strafsteuer") als Strafe für die Steuerhinterziehung entspricht in der Regel dem einfachen Betrag der Nachsteuer, d.h. der hinterzogenen Steuer. Liegen besondere Verhältnisse vor, so kann die Busse gemäss § 188 Abs. 2 aStG bis auf einen Viertel bzw. auf einen Drittel (§ 235 Abs. 2 StG) ermässigt oder bis auf den dreifachen Betrag der hinterzogenen Steuer erhöht werden. Bei einer unbestrittenen Nachsteuer von Fr. 8'386.75 erstreckt sich somit der auf den Angeklagten anwendbare Strafrahmen von Fr. 2'377.10 bis Fr. 25'160.25.

a) Innerhalb des Strafrahmens ist der Betrag der Busse unter Berücksichtigung der Beweggründe, des Vorlebens und der persönlichen Verhältnisse des Schuldigen – und zwar ohne Bindung an das in § 188 Abs. 2 Satz 1 aStG bzw. Art. 235 Abs. 2 StG vorgesehene "Regelmass" (vgl. RB 1983 Nr. 73 = ZBl 84/1983, S. 326 = ZR 82 Nr. 79) – so zu bestimmen, dass dieser durch die Vermögenseinbusse die Strafe erleidet, die seinem Verschulden angemessen ist (Art. 48 Ziff. 2 Abs. 1 und Art. 63 StGB). Für die Verhältnisse des Täters sind namentlich sein Einkommen und sein Vermögen, sein Familienstand und seine Familienpflichten, sein Beruf und Erwerb, sein Alter und seine Gesundheit von Bedeutung (Art. 48 Ziff. 2 Abs. 2 StGB).

b) Das Verschulden des Angeklagten wiegt gering. Er hat sich im Wesentlichen auf die Auskunft der Firma C verlassen und – deren Rat folgend und entsprechend den von ihr erstellten Dokumenten – die Deklaration ohne die ihm zugeflossenen Krankenkassenprämi­en vorgenommen. Dennoch hat er die unvollständige Deklaration wegen mangelnder Sorgfalt im Zusammenhang mit der kritiklosen Übernahme dieser ungewöhnlichen Auskünfte bzw. Dokumente zu verantworten. Hinsichtlich der persönlichen Verhältnisse des Angeklag­ten kann auf die vorstehenden Ausführungen (E. 3a/bb) verwiesen werden. Weiter strafmindernd ist das Geständnis des Angeklagten, sein korrektes Verhalten im Verfahren und sein guter Eindruck in der Hauptverhandlung zu würdigen. All diesen Umständen hat die Vorinstanz durch Festsetzung der Busse am unteren Rand des Strafrahmens hinreichend Rechnung getragen. Die von ihr vorgesehene Busse ist daher zu bestätigen.

5. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Verfahrenskosten dem Verurteilten aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 257 StG). Nicht erfüllt sind die Voraussetzungen für die Zusprechung einer Parteientschädigung (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 257 StG).

Demgemäss entscheidet der Einzelrichter:

1.    A wird der Hinterziehung von Fr. 8'386.75 Staats- und allgemeinen Gemeindesteuern der Steuerjahre 1993 - 1999 im Sinn von § 188 Abs. 1 aStG bzw. 235 Abs. 1 StG schuldig gesprochen und mit einer Busse (Strafsteuer) von Fr. 2'795.20 bestraft.

2.    Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird bestätigt.

3.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf Fr. 1'500.--;  die übrigen Kosten betragen: Fr.      60.--   Zustellungskosten, Fr. 1'560.--   Total der Kosten.

4.    Die Gerichtskosten werden dem Verurteilten auferlegt.

5.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

6.         …