Steuerrekursgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung 2 ST.2018.36
Entscheid
29. Januar 2019
Mitwirkend: Einzelrichterin Barbara Collet und Gerichtsschreiber Benjamin Briner
In Sachen
1. A, 2. B,
Rekurrenten,
gegen
Staat Zür ich , Rekursgegner, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Süd, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2015
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2 ST.2018.36 hat sich ergeben:
A. A und B (nachfolgend der/die Pflichtige, zusammen die Pflichtigen) zogen in der Steuerperiode 2015 vom Kanton C in die zürcherische Gemeinde D. Sie deklarierten in der Steuererklärung 2015 ein steuerbares Einkommen von Fr. 118'900.- und ein steuerbares Vermögen von Fr. 467'000.-. Im Wertschriftenverzeichnis führten sie dabei ein zinsloses Darlehen an die E AG im Nennwert von Fr. 1'000'000.- zum Steuerwert von Fr. 700'000.- auf.
Mit Auflage vom 15. November 2017 forderte das kantonale Steueramt die Pflichtigen auf, die Art und den Umfang einer allfälligen Beteiligung an der E AG zu nennen, den Darlehensvertrag einzureichen sowie anhand aussagekräftiger Belege zu dokumentieren, weshalb die Forderung von nominell Fr. 1'000'000.- auf Fr. 700'000.reduziert worden sei. Am 30. November 2017 reichten die Pflichtigen Unterlagen ein. Nach einem erfolglos gebliebenen Einschätzungsvorschlag vom 6. Dezember 2017 schätzte das kantonale Steueramt die Pflichtigen am 15. Dezember 2017 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 106'400.- (satzbestimmend Fr. 118'900.-) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 396'000.- (satzbestimmend Fr. 1'152'000.-) ein. Das Darlehen berücksichtigte es dabei zum Nominalwert.
B. Mit Einsprache vom 8. Januar 2018 hielten die Pflichtigen an der Bewertung der Darlehensforderung mit Fr. 700'000.- fest. Die Darlehensforderung sei der Pflichtigen im Rahmen einer Schenkung von ihrem Vater übertragen worden. Gemäss Kreisschreiben Nr. 28 der Schweizerischen Steuerkonferenz sei ein Bewertungsabzug von 30% gerechtfertigt. Das kantonale Steueramt wies die Einsprache mit Entscheid vom 18. Januar 2018 ab.
C. Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 10. Februar 2018 Rekurs und beantragten nach wie vor eine Bewertung der Darlehensforderung mit Fr. 700'000.-. Im Schenkungsvertrag seien zahlreiche Einschränkungen enthalten, welche den Wert der Forderung schmälerten. Das kantonale Steueramt schloss mit Rekursantwort vom 20. Februar 2018 auf kostenfällige Abweisung des Rechtsmittels.
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2 ST.2018.36 Die Einzelrichterin zieht in Erwägung:
1. a) Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen (§ 38 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997, StG). Vermögen ist dabei die Gesamtheit der einer Person zustehenden geldwerten Rechte. Das steuerbare Vermögen bemisst sich nach dem Stand am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht (§ 51 Abs. 1 StG).
Hinsichtlich der Frage, wann ein Vermögenswert als zugeflossen zu betrachten ist, ist es so, dass der Mittelzufluss ein faktischer Vorgang ist, der damit abgeschlossen ist, dass die steuerpflichtige Person die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die zugeflossenen Vermögenswerte innehat. Eine Einkunft gilt nach steuerrechtlichen Grundsätzen dann als zugeflossen und damit erzielt, wenn die steuerpflichtige Person Leistungen vereinnahmt oder einen festen Rechtsanspruch darauf erwirbt, über den sie tatsächlich verfügen kann. Die Begründung des Anspruchs auf die Forderung ist in der Regel Vorstufe der Geldleistung. Bei diesem zweistufigen Erwerb entsteht die Steuerpflicht entweder beim Forderungserwerb oder bei der Zahlung. Vorherrschend ist die Besteuerung im Zeitpunkt des Forderungserwerbs (BGE 113 Ib 23 E. 2e mit Hinweisen). Von diesen Grundsätzen wird in der Steuerpraxis nur ausnahmsweise abgewichen. Namentlich wenn die Erfüllung der Forderung als unsicher betrachtet werden muss, wird mit der Besteuerung bis zur Erfüllung zugewartet (BGE 113 Ib 23 E. 2e; zum Ganzen: Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 50 N 20 ff.).
Grundsätzlich sind nur unbedingte Leistungsansprüche als realisierte Einkunft zu betrachten. Bei aufschiebend bedingten Rechtsgeschäften bleibt der Erwerb des Einkommens bis zum Eintritt des zukünftigen Ereignisses in der Schwebe, so dass der Einkommenszufluss erst in dem Zeitpunkt erfolgt, in welchem der Schwebezustand wegfällt und feststeht, dass der Empfänger das fragliche Einkommen ohne weitere Gegenleistung behalten kann (StRK, 17. Juni 1987, StE 1988 B 21.2 Nr. 2). Die Parteien erhalten mit Abschluss des aufschiebend bedingten Vertrags erst eine Anwartschaft auf die ihnen im Vertrag zugedachten Rechte (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 50 N 26a). Anwartschaften unterliegen daher (auch) nicht der Vermögensbesteuerung, da Anwartschaften keine geldwerten Rechte sind, sondern nur die (mehr oder weniger)
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2 ST.2018.36 ungewissen Aussichten auf einen künftigen Rechtserwerb darstellen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 38 N 5).
b) Strittig war im Einschätzungsverfahren der Steuerwert einer im Wertschriftenverzeichnis deklarierten Darlehensforderung der Pflichtigen gegenüber der E AG im Nominalwert von Fr. 1'000'000.-. Zunächst ist zu prüfen, ob bei der Pflichtigen überhaupt ein (unentgeltlicher) Zufluss (in diesem Umfang) stattgefunden hat bzw. die Forderungen per 31. Dezember 2015 Bestandteil des Vermögens der Pflichtigen war.
c) Gemäss Vereinbarung aus dem Jahr 2011 zwischen dem Vater der Pflichtigen, F, und der Pflichtigen hat die deklarierte Forderung im Betrag von Fr. 1'000'000.folgenden Hintergrund: F ist (nach Feststellungen des Steueramts alleiniger) Inhaber der E AG mit Sitz in G und verfügte pro 2011 nach eigenen Angaben über eine Darlehensforderung gegenüber der E AG im Betrag von Fr. 2'367'222.35. Im Umfang von Fr. 1'000'000.- trat er die Forderung seiner Tochter ohne Gegenleistung und mithin schenkungshalber ab. Die "geschenkte" Darlehensvaluta sollte jedoch erst nach dem Ableben von F ein- bzw. zurückgefordert werden können. Sodann behielt sich F das Recht vor, die Schenkung rückgängig zu machen, sollte die Pflichtige vor ihm versterben. Die Verzinsung sollte im Ermessen der E AG liegen.
d) Nach dem Wortlaut der Vereinbarung aus dem Jahr 2011 hat der Vater der Tochter damit eine aufschiebend bedingte Darlehensforderung geschenkt, wobei die Bedingung dem Ableben des Schenkers entspricht. Es fragt sich, ob nicht eine solche Schenkung, deren Vollziehbarkeit auf den Tod des Schenkers gestellt ist, unter den Vorschriften über die Verfügungen von Todes wegen (Art. 245 Abs. 2 OR) steht, vorliegend aber nicht eingehalten worden sind. Auch wenn aber von einer (gültigen) Schenkung unter Lebenden ausgegangen würde (worauf BGE 69 II 310 = Pra 1943, 388 hindeutet; allerdings sprechen Vogt/Vogt in: Basler Kommentar, Obligationenrecht I, 6. A., 2015, Art. 245 N 10 lit. f OR e contrario eher für das Gegenteil), wäre ein Zufluss bei der Pflichtigen entsprechend E. 1.a + c bis anhin zu verneinen, da die Bedingung des Ablebens des Schenkers – soweit aktenkundig – pro 2015 noch nicht eingetreten war und die blosse Anwartschaft noch keinen festen Rechtsanspruch darstellt, über den die Pflichtige verfügen konnte. Die deklarierte Darlehensforderung im Nennwert von Fr. 1'000'000.- hatte bei der Pflichtigen per 31.12.2015 demnach noch keinen Bestand, weshalb sie aus deren Vermögen zu streichen ist.
- 5 - 2 ST.2018.36 d) Der Vollständigkeit halber sei noch angefügt, dass es sich bei einer Darlehensforderung bzw. einem Darlehensschuldschein um kein Wertpapier handelt (Robert Furter in: Basler Kommentar, Obligationenrecht II, 3. A., 2008, Art. 965 Rz. 16), weshalb das von den Pflichtigen angeführte Kreisschreiben der Schweizerischen Steuerkonferenz von vornherein keine Anwendung finden würde. 2. a) Im Sinne dieser Erwägungen ist der Rekurs gutzuheissen und die Pflichtigen sind mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 106'400.- (satzbestimmend Fr. 118'900.-) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 0.- (satzbestimmend Fr. 152'000.-) einzuschätzen (Streichung von Fr. 1'000'000.- im Vermögen). b) Ausgangsgemäss sind die Kosten des vorliegenden Verfahrens dem Rekursgegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Demgemäss erkennt die Einzelrichterin: 1. Der Rekurs wird im Sinne der Erwägungen gutgeheissen. Die Rekurrenten werden wie folgt eingeschätzt (Tarif gemäss § 35 Abs. 2 bzw. § 47 Abs. 2 StG; Verheiratetentarif): Steuerperiode Einkommen Vermögen Fr. Fr. 2015 steuerbar 106'400.- 0.satzbestimmend 118'900.- 152'000.-. […]