STEUERREKURSKOMMISSION I DES KANTONS ZÜRICH
1 ST.2010.175
Entscheid
17. August 2010
Mitwirkend: Einzelrichter Anton Tobler und Sekretärin Nadja Obreschkow
In Sachen
1. A,
2. B,
Rekurrenten,
gegen
Staa t Zür ich , Rekursgegner, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Süd, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend Einschätzung 2008
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1 ST.2010.175 hat sich ergeben:
A. Am 6. Februar 2009 reichten A und B (nachfolgend der bzw. die Pflichtige, zusammen die Pflichtigen) die Steuererklärung 2008 ein. Sie deklarierten ein steuerbares Vermögen von Fr. 1'124'673.-, wobei sie bei den Schulden insbesondere den Rückkaufswert einer Rentenversicherung zugunsten der Eltern der Pflichtigen in der Höhe von Fr. 194'062.- abzogen. Nachdem der Steuerkommissär mit Auflage vom 23. September 2009 den entsprechenden Leibrentenvertrag von den Pflichtigen eingefordert und in der Folge erhalten hatte, schätzte er diese mit Entscheid vom 12. November 2009 für die Staats- und Gemeindesteuern 2008 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 346'200.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 1'318'000.ein. Dabei hatte er den Abzug des Rückkaufswerts der Rentenversicherung als Schuld nicht gewährt mit der Begründung, es sei nur die jährliche Leibrente geschuldet und nicht das Kapital.
B. Mit Eingabe vom 8. Dezember 2009 erhoben die Pflichtigen hiergegen Einsprache mit dem Antrag, das steuerbare Vermögen sei gemäss Steuererklärung auf Fr. 1'124'673.- herabzusetzen. Begründet wurde der Antrag im Wesentlichen damit, dass der Rückkaufswert der Rentenversicherung eine finanzielle Verpflichtung der Pflichtigen und somit steuerrechtlich eine abzugsfähige Schuld darstelle.
Mit Einspracheentscheid vom 21. Mai 2010 wies das kantonale Steueramt die Einsprache ab und hielt am steuerbaren Vermögen von Fr. 1'318'000.- fest. Dies begründete es damit, dass es sich beim Rückkaufswert der Rentenversicherung lediglich um eine latente, künftige Schuld handle, die gemäss Zürcher Steuergesetz nicht abzugsfähig sei. Dementsprechend sei das Stammrecht der Rente vom Rentenberechtigten auch nicht als Vermögensbestandteil zu versteuern.
C. Hiergegen erhoben die Pflichtigen mit Eingabe vom 16./17. Juni 2010 Rekurs mit dem Antrag, der Rückkaufswert der Rentenversicherung per 31. Dezember 2008 in der Höhe von Fr. 194'062.- sei als abzugsfähige Schuld zu berücksichtigen und das steuerbare Vermögen für die Staats- und Gemeindesteuern 2008 auf
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1 ST.2010.175 Fr. 1'124'000.- herabzusetzen. Dies insbesondere mit der Begründung, da der Versicherungsnehmer gemäss Vertrag jederzeit die Möglichkeit habe, eine Rückzahlung des Rückkaufswerts zu verlangen, handle es sich bei Letzterem um eine effektive Schuld der Pflichtigen.
Mit Rekursantwort vom 8. Juli 2010 schloss das kantonale Steueramt auf kostenfällige Abweisung des Rechtsmittels. Zur Begründung brachte es im Wesentlichen das Gleiche vor wie im Einspracheentscheid, auf den es im Übrigen vollumfänglich verwies.
Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird – soweit rechtserheblich – in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. a) Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen (§ 38 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997, StG). Vermögen ist die Gesamtheit der einer Person zustehenden geldwerten Rechte (Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. A., 2002, § 11 II S. 167). Rechte sind geldwert, wenn sie einen rechtlich realisierbaren Anspruch begründen (BGE 80 I 373 = Pra 44 Nr. 28). Zur Ermittlung des Reinvermögens im Sinn von § 38 Abs. 1 StG werden Schulden, für die der Steuerpflichtige allein haftet, voll abgezogen (§ 46 StG). Abzugsfähig sind nur effektive, d.h. am Stichtag bestehende Schulden, für die der Steuerpflichtige als Hauptschuldner rechtlich haftbar ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A. 2006, § 46 N 3 f., auch zum Folgenden). Der Rechts- und Entstehungsgrund der Schuld muss im für die Vermögensbemessung massgebenden Zeitpunkt erfüllt sein. Die Schulden müssen nicht fällig sein, sie sind aber nur dann als bestehend zu würdigen, wenn mit ihrer Erfüllung ernsthaft gerechnet werden muss.
b) Stammrechte auf periodische Leistungen, die nur vom Inhaber persönlich ausgeübt werden können, d. h. nicht übertragbar sind, begründen keinen rechtlich rea-
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1 ST.2010.175 lisierbaren Anspruch und weisen keinen steuerbaren Geldwert auf (Höhn/Waldburger, Steuerrecht, Band I, 9. A., 2001, § 15 N 9). Deshalb bilden Stammrechte von laufenden Leibrenten weder Vermögensbestandteil des Rentenberechtigten (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, VB zu §§ 38 - 47 N 5, § 45 N 9), noch sind sie als Schulden abzugsfähig (RB 1960 Nr. 36; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 46 N 14). Der Wert des Stammrechts erschöpft sich – rechtlich betrachtet – im Anspruch auf die einzelnen periodischen Leistungen (Zigerlig/Jud, in: Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. A., 2002, Art. 13 N 22 StHG). Aus vermögenssteuerlicher Sicht verfügt ein Leibrentner somit zwar über ein – wirtschaftlich bewertbares – Rentenstammrecht, indessen unterliegt dieses nicht der Vermögenssteuer.
2. a) Die Pflichtige hat am 17./20. Februar 2007 mit ihren Eltern eine "Lebensversicherungspolice" abgeschlossen, mit der sie sich verpflichtete, Letzteren gegen Bezahlung einer Einmalprämie von Fr. 205'000.- eine monatliche Rente von Fr. 1'100.- (bestehend aus einem Zinsanteil und einer Amortisation des Rentenstamms) zu bezahlen. Der Pflichtige unterzeichnete den Vertrag als Solidarhafter. Der Vertrag sieht unter anderem vor, dass bei Tod einer der versicherten Personen sämtliche Ansprüche auf den anderen übergehen und dass beim Tod der zuletzt sterbenden Person die "Rückgewährssumme" gemäss Tabelle im Anhang A sofort fällig wird (Art. 5). Zudem wurde vereinbart, dass der Rentenstamm unter Einhaltung einer Kündigungsfrist von 90 Tagen jederzeit rückkaufsfähig ist, wobei sich der Rückkaufswert ebenfalls nach der Tabelle im Anhang A bestimmt (Art. 6). Gemäss Vertrag ist eine Abtretung des Rentenstamms oder der laufenden Rente ausgeschlossen.
Nach Ansicht der Pflichtigen stellt der Rückkaufswert dieser Versicherung aufgrund der jederzeitigen Kündigungsmöglichkeit bzw. der Rückzahlungspflicht beim Tod der zuletzt sterbenden Person eine Verpflichtung ihrerseits zugunsten der Eltern dar. Diese Verpflichtung sei auch nicht an Bedingungen geknüpft und daher bei ihnen, den Pflichtigen, als Schuld im Sinn von § 46 StG abzugsfähig.
b) Bei der "Lebensversicherungspolice" handelt es sich offensichtlich um einen Leibrentenvertrag im Sinn von Art. 516 ff. OR, mit dem sich die Pflichtige (Rentenschuldnerin) verpflichtet, ihren Eltern (Rentengläubiger) auf deren Lebenszeit eine periodisch wiederkehrende Leistung zu erbringen, wobei sie als Gegenleistung die
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1 ST.2010.175 Einmalprämie in der Höhe von Fr. 205'000.- erhielt. Der Rückkaufswert bzw. die "Rückgewährssumme" gemäss Anhang A des Vertrags bildet dabei den Rentenstamm, der durch die Auszahlung der Rente sukzessive amortisiert wird und der im Übrigen nicht abgetreten werden kann. Ein solches nicht übertragbares Rentenstammrecht stellt aber gemäss obigen Ausführungen und entgegen der Ansicht der Pflichtigen steuerrechtlich keine abzugsfähige Schuld dar. Dazu hat die Steuerrekurskommission II in einem Entscheid vom 30. November 2005 (StE 2007 B 53 Nr. 2) unter anderem Folgendes ausgeführt: "Auch wenn das unter Hingabe einer Gegenleistung erworbene Rentenstammrecht durchaus einen wirtschaftlichen Wert verkörpert, lässt sich dessen vermögenssteuerliche Behandlung daraus nicht ableiten: Denn die steuerliche Erfassung von in Rechten verkörperten Vermögenswerten setzt steuerrechtlich voraus, dass sie gegen Entgelt veräussert werden könnten. Dieser an der Verwertbarkeit orientierte Ansatz findet eine gewisse Entsprechung in den dogmatischen Überlegungen zur Realisation von Einkommen: Steuerlich soll lediglich erfasst werden, was dem Steuersubjekt erlaubt, öffentliche Abgaben zu entrichten. Werden Vermögenswerte besteuert, deren Verwertung von vornherein ausgeschlossen ist, stehen sie dem Steuerpflichtigen zur Entrichtung der öffentlichen Abgabe nicht zur Verfügung. Leibrentenstammrechte, die nur vom Inhaber persönlich ausgeübt werden können und nicht übertragbar sind, werden deshalb, obschon sie einen wirtschaftlichen Wert verkörpern, nicht vermögenssteuerlich erfasst. Auf der andern Seite ist folgerichtig der Abzug der Rentenstammschuld ausgeschlossen." Diese Überlegungen haben nach wie vor Gültigkeit und schliessen vorliegend den Abzug des Rückkaufswerts der Rentenversicherung durch die Pflichtigen aus.
Daran ändert auch die Tatsache nichts, dass der Rentenstamm unter Einhaltung einer Kündigungsfrist von 90 Tagen jederzeit rückkaufsfähig ist bzw. dass beim Tod der zuletzt sterbenden Person der Rentenstamm zur Rückzahlung fällig wird. Solange das Kündigungsrecht nicht ausgeübt wird bzw. der besagte Todesfall nicht eingetreten ist, was bis zum Ende der vorliegend streitigen Steuerperiode nicht der Fall war, ist die Pflichtige lediglich zur Zahlung der Rente verpflichtet und ihre Eltern haben ausschliesslich Anspruch auf diese Zahlungen. Indes besteht keine Schuld der Pflichtigen gegenüber ihren Eltern in Höhe des Rückkaufswerts der Versicherung, ebenso wenig wie dieser Rückkaufswert einen (steuerbaren) Vermögensbestandteil der Eltern darstellt. Dies ergibt sich letztlich auch aus der Regelung von § 45 StG, nach der rückkaufsfähige Rentenversicherungen nur vor Beginn des Rentenlaufs mit ihrem Rück-
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1 ST.2010.175 kaufswert der Vermögenssteuer unterliegen. Der Grund für diese Regelung liegt darin, dass sich Rentenbezug und Rückkaufswert gegenseitig ausschliessen, weil der Steuerpflichtige, solange er die Rente bezieht, über das Rentenstammrecht nicht verfügen kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 45 N 9, auch zum Folgenden). Verfügt er aber darüber, indem er den Rückkauf erklärt, geht gleichzeitig auch die Rente unter. Somit verkörpert das Rentenstammrecht einer laufenden Rente kein Forderungsrecht sondern nur ein Gestaltungsrecht, vor dessen Ausübung (Kündigung) eine Forderung in Höhe der Rückkaufssumme nicht vorhanden ist. Mithin ist es folgerichtig, das Rentenstammrecht, über das der Steuerpflichtige richtig betrachtet gar nicht verfügen kann, nicht mit der Vermögenssteuer zu erfassen. Im Gegenzug dazu muss aber der Abzug der Rentenstammschuld beim Versicherer ausgeschlossen sein. Daraus ergibt sich, dass vorliegend der Rückkaufswert der Rentenversicherung trotz der vorgesehenen Kündigungsmöglichkeit bzw. der Rückzahlungspflicht beim Tod der zuletzt sterbenden Person keine abzugsfähige Schuld der Pflichtigen darstellen kann.
c) Aus dem Gesagten folgt, dass das kantonale Steueramt den von den Pflichtigen geltend gemachten vermögensmindernden Abzug in Höhe des Rückkaufswerts der Rentenversicherung zu Recht verweigert hat.
3. Diese Erwägungen führen zur Abweisung des Rekurses. Ausgangsgemäss sind die Kosten den Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG).
Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
1. Der Rekurs wird abgewiesen.
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