ACDP du 17 novembre 2006, X. SA c. CCR Impôt sur le bénéfice net des personnes morales; avantages accordés à une société du même groupe – Avantages accordés à des tiers et qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial; définition (consid. 3a-b). – Application de cette notion s’agissant de sociétés appartenant à un même groupe (consid. 3c). – Répartition du fardeau de la preuve (consid. 4a). – Examen de la facture finale invoquée en l’espèce (consid. 4b-c). Gewinnsteuer der juristischen Personen; an ein Konzernmitglied gewährte Vorteile – Vorteile an Dritte, die sich nicht mit dem Geschäftszweck rechtfertigen lassen; Begriffsbestimmung (E. 3a-b) – Anwendung dieses Begriffs bei Konzernmitgliedern (E. 3c) – Beweislastverteilung (E. 4a) – Prüfung der hier angerufenen Endabrechung (E. 4b-c) Droit (...) 3. a) Selon les articles 1er alinéa 1 lettre b et 80 LF, les personnes morales acquittent notamment un impôt sur leur bénéfice net. Le bénéfice net imposable comprend en premier lieu le solde du compte de résultat, compte tenu du solde reporté de l’exercice précédent (art. 81 al. 1 let. a LF). S’y ajoutent notamment les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat qui ne servent pas à couvrir les dépenses justifiées par l’usage commercial, tels que les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial (art. 81 al. 1 let. b LF). b) Les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfices et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial recouvrent les prestations appréciables en argent faites par la société, sans contre-prestation équivalente, à ses actionnaires, aux membres de l’administration ou à d’autres organes, ou encore à toute personne physique ou morale la ou les touchant de près, et qu’elle n’aurait pas faites dans les mêmes circonstances à des tiers 57 ceg Texte tapé à la machine TCVS A1 06 169 ceg Texte tapé à la machine
non participants. L’avantage peut consister en ce que des rendements de la société ne sont pas comptabilisés comme tels, mais distribués directement à l’actionnaire ou à des personnes proches de la société, par le biais d’écritures comptables qui en dissimulent la nature exacte. Ces écritures peuvent en particulier prendre la forme de charges excessives portées au débit du compte de résultat (RVJ 2006, p. 51 ss, consid. 3b; ATF 119 Ib 116, consid. 2; Steuerentscheid 1998 B 72.13.22, n° 37; St. Kuhn / P. Brülisauer, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2e éd. 2002, n° 74 ad art. 24). c) Lorsque les libéralités interviennent entre sociétés faisant partie d’un même groupe économique, il y a lieu de reconstituer les relations existant entre ces sociétés, qui sont des contribuables distincts, et d’évaluer les prestations comme si elles intervenaient entre tiers. Le droit fiscal suisse ne connaît pas en effet de régime spécial pour les groupes de sociétés, sauf dispositions légales contraires expresses (arrêt 2A.249/2003 du 14 mai 2004 consid. 4.3, avec renvoi à Archives 65 p. 51/57 et StE 1995 B 72.11 n° 3 consid. 3b). 4. a) X. SA et Y. LTD sont, en l’espèce, des sociétés apparentées, directement ou indirectement dominées par Z., puisque ce dernier détient la totalité du capital social tant de X. SA que de Y. SA, dont dépend Y. LTD. Bien que X. SA et Y. LTD fassent ainsi partie du même groupe économique, les rapports juridiques entre elles n’en doivent pas moins, comme on vient de le voir (consid. 3c), être considérés comme s’ils intervenaient entre tiers. Le sort du litige dépend donc du point de savoir si l’envoi d’une facture corrective en fin d’exercice 1997 est justifié par l’usage commercial, autrement dit correspond à l’usage entre sociétés non apparentées visant chacune pour elle-même à la réalisation d’un bénéfice. Le fardeau de la preuve incombe à cet égard à la recourante. En l’absence de dispositions particulières de la loi fiscale sur ce fardeau, il incombe en effet au contribuable de démontrer les faits qui sont de nature à lui procurer un avantage et au fisc de prouver ceux qui imposent à celui-ci une obligation (arrêt 2P.306/2004 & 2A.709/2004 du 24 juin 2005 consid. 7.3, avec renvoi à J.-M. Rivier, L’imposition du revenu et de la fortune, 2e éd. 1998, p. 142 et à W. RY.ser/B. Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4e éd., p. 462; RVJ précitée 2006, p. 51 ss, consid. 3c, avec les renvois). 58