Incarti n. 80.2018.268 80.2018.269
Lugano 4 marzo 2020
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Sabrina Piemontesi - Gianola, vicecancelliera
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 7 dicembre 2018 contro la decisione del 7 novembre 2018 in materia di condono IC, IFD e ICom 2017.
Fatti
A. RI 1 nata nel 1972, a seguito di problemi di salute aveva interrotto nel 2011 la sua attività lavorativa presso un istituto bancario. Il 20.8.2018, la contribuente trasmetteva all’Ufficio esazione e condoni (di seguito UEC) una domanda di condono relativa all’IC, IFD e ICom per i periodi fiscali compresi dal 2015 al 2018. In particolare riusciva a quantificare con precisione i dovuti d’imposta per il 2015 ed il 2016 in fr. 770.15. Indicava di non essere ancora a conoscenza del dovuto d’imposta relativo ai periodi fiscali 2017 (di cui indicava unicamente fr. 285.15 per l’IFD) e 2018. L’istante indicava di percepire unicamente un’entrata pari a fr. 2'034.- derivante dall’assistenza sociale. Nel modulo precisava di avere fr. 58'418.70 di debiti sfociati in attestati di carenza beni. Per ciò che concerneva le spese ricorrenti, faceva valere fr. 1'350.- quale canone di locazione, nonché fr. 300.- di rimborso di prestito al consumo e fr. 265.65 mensili relativi al pagamento dell’assicurazione di protezione giuridica, dell’assicurazione per il veicolo a motore, assicurazione responsabilità civile privata ed elettricità.
A motivazione della domanda di condono, la contribuente spiegava che le sue entrate consistevano nel versamento di una rendita AI di fr. 2'350.- sino al 30.5.2018, e poi nel versamento di fr. 2'034.- dall’assistenza sociale, dal 1.6.2018. L’istante affermava: “In sintesi, __________ ha interrotto il versamento della rendita invalidità del II Pilastro a novembre 2014 mentre AI ha interrotto il versamento della rendita a maggio 2018”. Aggiungeva poi che il “(…) mancato pagamento di __________ di CHF 293'120.25 relativo alla rendita di invalidità (11.2014 – 5/2018) è oggetto di contenzioso presso il Tribunale cantonale delle assicurazioni di __________”. Sosteneva di vivere da quattro anni in una situazione di indigenza a causa dei suoi problemi di salute.
B. Con decisione del 24.9.2018, l’UEC respingeva la domanda di condono. Si indicava che le imposte per i periodi fiscali 2015 e 2016 erano state pagate. In relazione al periodo fiscale 2018, l’autorità fiscale precisava che, in applicazione dell’art. 7 dell’Ordinanza federale sui condoni, si trattava unicamente di una richiesta di acconto non ancora confermata dalla relativa notifica di tassazione, motivo per il quale non si giustificava l’esame di merito per le imposte 2018. L’UEC pur comprendendo la difficile situazione economica in cui si trovava la contribuente, a carico dell’assistenza sociale, specificava che presso l’Ufficio esecuzioni risultavano attestati di carenza beni per pretese di diritto privato e pubblico per fr. 58'418.70. Secondo l’art. 167 cpv. 2 LIFD, scopo del condono è quello di contribuire al risanamento stabile e duraturo della situazione economica del contribuente. Deve profittare al contribuente e non ai suoi creditori. Secondo l’autorità, la situazione così pregiudicata dal punto di vista dei debiti, non giustificava l’accoglimento della domanda, proprio perché il condono richiesto non avrebbe comunque giovato a risolvere il disagio economico. Motivo per il quale, l’UEC concludeva asserendo: “L’ente pubblico non può che adeguarsi al corso delle azioni intraprese dagli altri creditori (art. 3 cpv. 2 Ordinanza federale sui condoni)”.
C. Con reclamo 24/25.10.2018 RI 1 si aggravava contro la decisione negativa dell’UEC. Specificava che, presso l’Ufficio esecuzioni risultavano attestati carenza beni per pretese di diritto pubblico per complessivi fr. 41'542.15 (imposte cantonali e federali relative agli anni 2012, 2013 e 2014) ed una parte ben più esigua di diritto privato (pari a fr. 16'876.55). La contribuente specificava che la decisione dell’UEC mancava totalmente di coerenza: se da una parte l’autorità fiscale si dimostrava comprensiva nel constatare la situazione di difficoltà economica in cui si trovava, riteneva tuttavia che la stessa fosse troppo pregiudicata per concedere il condono. Tuttavia, gli ACB esistenti erano per la maggior parte relativi a pretese di diritto pubblico – e meglio le imposte dal 2012 al 2014 – per le quali era stata presentata una domanda di condono, non accolta. L’istante chiedeva pertanto di rivalutare la situazione nella sua globalità.
D. Con decisione del 7.11.2018 l’UEC respingeva il reclamo. In particolare l’autorità fiscale spiegava come la contribuente per vivere facesse capo agli aiuti assistenziali. Inoltre, era ancora pendente presso il Tribunale cantonale delle assicurazioni una causa nei confronti di __________ al fine di ottenere un importo di fr. 293'120.25 relativo al mancato versamento della rendita AI. L’autorità fiscale specificava che oggetto della domanda di condono erano le imposte relative al 2017 di complessivi fr. 639.30, che erano state calcolate su un reddito effettivamente percepito e commisurato alla capacità economica della contribuente. Per quanto concerneva il mancato pagamento delle imposte dal 2012 al 2014, l’UEC precisava che le stesse non erano state solute nonostante RI 1 avesse avuto delle importanti entrate. Tali imposte erano già state oggetto di una domanda di condono, respinta dall’UEC, decisione poi confermata pure dalla Camera di diritto tributario il 16.7.2018.
In merito al reclamo, l’UEC precisava come secondo le spiegazioni della revisione dell’Ordinanza federale sul condono esiste una situazione di bisogno quando un contribuente non dispone né di reddito né di sostanza, oppure quando l’ente pubblico deve assumere il suo mantenimento e quello della famiglia. Tuttavia il condono delle imposte può essere preso in considerazione unicamente se oltre alla situazione di bisogno sono soddisfatte anche le altre condizioni legali del condono e se non sono presenti motivi di diniego. Ciò deve essere valutato singolarmente per ogni richiedente. Il condono deve essere di principio respinto quando la situazione di bisogno è solo provvisoria o il richiedente ha altri debiti. In applicazione dell’art. 167 cpv. 2 LIFD, l’UEC ribadiva che scopo del condono era quello di permettere il risanamento duraturo e stabile della situazione economica del contribuente. Il condono non serve neppure a correggere degli errori di tassazione oppure ad ovviare alla mancata impugnativa contro le decisioni di tassazione o a modificare la volontà del legislatore (art. 7 dell’Ordinanza federale). Il condono delle imposte 2017 sarebbe pertanto in antitesi con lo scopo di questo istituto.
E. Con ricorso 7/10.12.2018 RI 1 si aggrava contro la decisione su reclamo dell’UEC. La contribuente indica che oggetto dell’impugnativa è il mancato accoglimento dell’istanza di condono relativa alle imposte del 2017, ma anche la precedente decisione del 24.11.2016 relativa alle imposte 2012-2014, poiché si sarebbe innescato “(…) un meccanismo di accanimento burocratico e non solo, nei confronti della sottoscritta”.
La ricorrente contesta integralmente la motivazione esposta dall’UEC: dato che presso l’Ufficio esecuzioni risultavano essere pendenti attestati carenza beni di diritto pubblico per fr. 41'542.15 (relativi alle imposte 2012 – 2014) il condono avrebbe portato e porterebbe ad un risanamento stabile e duraturo della sua situazione economica. L’istante puntualizza che con sentenza del 4.10.2018 il Tribunale cantonale delle assicurazioni sociali ha respinto il ricorso contro __________. La contribuente spiega di non essere riuscita a far fronte al dovuto d’imposta dal 2012 al 2014 poiché __________ aveva interrotto il versamento della rendita d’invalidità del II° pilastro, motivo per il quale si era ritrovata a vivere unicamente con fr. 2'350.- mensili, importo inferiore al minimo vitale LEF e ciò non le aveva permesso di “coprire neppure i costi fissi mensili”.
Chiede pertanto alla Camera di diritto tributario di rivalutare la situazione e di concederle il condono.
F. Con osservazioni 11.12.2018 l’UEC ha chiesto la conferma della decisione impugnata, non ravvisando nel ricorso elementi nuovi tali da modificare l’esito delle precedenti decisioni.
Diritto
1. 1.1.
La ricorrente chiede in prima battura di voler nuovamente rivalutare la decisione emanata dall’UEC il 24.11.2016, riguardante le imposte degli anni 2012 – 2014. Di seguito contesta la decisione su reclamo dell’UEC relativa al rifiuto del condono delle IC, IFD e ICom 2017.
1.2.
Ora, il condono delle imposte relative ai periodi fiscali 2012 – 2014 è stato oggetto di una decisione della Camera di diritto tributario del 16.7.2018 (inc. CDT 80.2017.37 e inc. CDT 80.2018.93) – cresciuta in giudicato - che ha confermato la decisione negativa del 24.11.2016 dell’UEC. In sostanza la contribuente postula – a livello procedurale - una revisione e/o una riconsiderazione della decisione della CDT del 16.7.2018.
1.3.
1.3.1.
Se una decisione è passata in giudicato, una modifica è ancora possibile solo mediante revisione o riconsiderazione.
1.3.2.
Il diritto amministrativo prevede due condizioni per poter procedere ad una riconsiderazione.
La prima concerne la successiva imperfezione della decisione, causata dalle circostanze di fatto o di diritto nel frattempo modificatesi. Per questa ragione, può entrare in considerazione solo con riferimento a decisioni che esplicano i loro effetti sul lungo periodo, ossia riferite a una fattispecie mutevole nel tempo e le cui conseguenze giuridiche hanno effetti anche nel futuro. Ciò che non è il caso per le decisioni in ambito fiscale (cfr. Wiederkehr/Richli, Praxis des allgemeinen Verwaltungsrechts – Band I, Eine systematische Analyse der Rechtssprechung, Berna 2012, p. 904 s., n. 2650 s.). Infatti, le decisioni di tassazione cresciute in giudicato esplicano i loro effetti unicamente per il periodo fiscale cui si riferiscono (cfr. Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2a ed., Zurigo/Basilea/Ginevra 2018, p. 408, n. 4).
1.3.3.
La seconda condizione, applicabile sia alle decisioni con effetti istantanei sia a quelle con effetti durevoli, concerne invece un vizio che inficia la decisione fin dalla sua adozione e che può dipendere da un errato accertamento dei fatti o da un’errata applicazione del diritto (cfr. Wiederkehr/Richli, op. cit., p. 904 ss., n. 2649 ss.).
Se viene censurato un accertamento dei fatti errato fin dall’inizio, allora una riconsiderazione potrebbe essere domandata invocando fatti rilevanti o mezzi di prova, che nella procedura precedente non erano noti, oppure che l’istante non aveva potuto far valere neppure usando la diligenza che si poteva ragionevolmente pretendere. Se il diritto processuale applicabile non prevede questi motivi di riconsiderazione o non li considera in misura adeguata, allora il diritto alla riconsiderazione scaturisce direttamente dalla Costituzione federale (art. 29 cpv. 1 Cost.). A questo riguardo, non vi sono differenze apprezzabili fra un’istanza di revisione e una di riconsiderazione (Wiederkehr/Richli, op. cit., p. 918., n. 2676).
Ora, sia le leggi federali (art. 147 ss. LIFD; art. 51 LAID) sia quella cantonale (art. 232 ss. LT) che disciplinano le imposte dirette riconoscono il diritto alla revisione di una decisione passata in giudicato. Come ha affermato il Tribunale federale, la legislazione fiscale in vigore non prevede pertanto la riconsiderazione quale rimedio giuridico atto a correggere delle decisioni di tassazione ormai cresciute in giudicato. Il diritto fiscale armonizzato ‑ che corrisponde al diritto dell’imposta federale diretta ‑ conosce un numero chiuso (numerus clausus) di rimedi giuridici che permettono di ritornare su decisioni o sentenze cresciute in giudicato. Si tratta della revisione (a vantaggio del contribuente; art. 147 ss. LIFD), della rettificazione degli errori di calcolo e di scrittura (art. 150 LIFD) e del ricupero d’imposta (a svantaggio del contribuente; art. 151 ss. LIFD). Ogni altro motivo di annullamento o modificazione è escluso. Non resta in tal modo alcuno spazio per la riconsiderazione, che si riscontra negli altri settori del diritto amministrativo (cfr. Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, op. cit., p. 411, n. 7).
1.3.4.
La decisione che si pronuncia su una domanda di condono non è propriamente assimilabile a una decisione di tassazione. Ci si potrebbe pertanto chiedere se possa entrare in linea di conto una riconsiderazione della medesima, per tener conto della sopravvenuta modificazione delle circostanze di fatto o di diritto (in merito alla possibilità di procedere ad una riconsiderazione in ambito di condono si veda la sentenza del Tribunale amministrativo Zurigo, __________ del 9.9.2009, consid. 3.1.). La questione non necessita tuttavia di essere risolta, per il fatto che nella fattispecie, per le ragioni che seguono, non è ravvisabile né un motivo di revisione né uno di riconsiderazione.
2. 2.1.
Sono tre i motivi di revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta in giudicato:
a) la scoperta di fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;
b) la mancata considerazione, da parte dell’autorità giudicante, di fatti rilevanti o di mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un’altra violazione di principi essenziali della procedura;
c) il fatto che un crimine o un delitto abbia influito sulla decisione o sulla sentenza.
(art. 232 cpv. 1 LT; art. 147 cpv. 1 LIFD).
Quale ulteriore motivo di revisione la legge cantonale aggiunge che essa è data se, in caso di conflitti in materia di doppia imposizione intercantonale o internazionale, l’autorità che ha deciso giunge alla conclusione che, secondo le norme applicabili per evitare la doppia imposizione, il Cantone deve limitare il proprio diritto di imporre (art. 232 cpv. 1 lett. d LT).
2.2.
La revisione è tuttavia esclusa se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (art. 147 cpv. 2 LIFD).
L’istituto della revisione non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella procedura di reclamo o di ricorso. Decidere altrimenti, e ammettere automaticamente la revisione in caso di violazione di norme essenziali di procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire a un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi dei rimedi ordinari (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_47/2016, 2C_48/2016 del 22 agosto 2016 consid. 3.2 con riferimenti; inoltre: Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 30 ad art. 147 LIFD, p. 773 s.; Looser, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3a edizione, Basilea 2017, n. 24 ad art. 147 LIFD, p. 2474 ss.; Casanova/Dubey, in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2a ediz., Basilea 2017, n. 15 ad art. 147 LIFD, p. 1802 s.).
Di conseguenza, la revisione è esclusa, per esempio, nel caso dell’errore di dichiarazione, cioè quando, per trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è omesso di far valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici ordinari elementi di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente avrebbe potuto scoprire subito l’errore di fatto o di diritto dell’autorità, controllando la tassazione notificatagli (Casanova, Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 p. 450-451).
2.3.
Anche una “valutazione completamente errata” dei fatti non potrebbe comunque essere considerata una violazione di “principi essenziali della procedura”, così come preteso dagli articoli 147 cpv. 1 lett. b LIFD e 232 cpv. 1 lett. b LT. Un simile motivo di revisione è pensato unicamente per le ipotesi in cui una motivazione errata o carente abbia dissuaso il contribuente dal presentare un reclamo tempestivo (Casanova/Dubey, op. cit., n. 8 ad art. 147 LIFD, p. 1801). Non vi rientrano, per contro, l’assunzione errata, o arbitraria, di una prova e neppure un errore nella sussunzione (errore nei fatti o applicazione errata del diritto), poiché altrimenti si finirebbe per abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione ordinari e il rimedio straordinario della revisione.
2.4.
2.4.1.
La domanda di revisione deve essere presentata entro 90 giorni dalla scoperta del motivo di revisione, ma al più tardi entro dieci anni dalla notificazione della decisione o della sentenza (art. 148 LIFD). Pressoché di medesimo tenore l’art. 233 LT, che precisa che nei casi di conflitti in materia di doppia imposizione intercantonale o internazionale il termine è di 30 giorni.
2.4.2.
La revisione compete all’autorità che ha emanato la decisione o sentenza (art. 149 cpv. 1 LIFD; art. 234 cpv. 1 LT).
2.5.
Ora, nel caso di specie, se riteneva che fosse viziata da un errato accertamento dei fatti o da un’errata applicazione del diritto, spettava alla contribuente impugnare la sentenza n. CDT 80.2017.37 e CDT 80.2018.93, interponendo ricorso al Tribunale federale.
In ogni caso, non si ravvisa alcuno dei motivi di cui agli art. 232 cpv. 1 LT e 147 cpv. 1 LIFD – e neppure la ricorrente motiva in tal senso la richiesta - che potrebbe permettere di procedere ad una revisione della decisione cresciuta in giudicato. In particolare, non invoca alcun fatto rilevante o mezzi di prova decisivo, che imponga la modifica della decisione già passata in giudicato.
3. Anche volendo ammettere che sia ricevibile una domanda di riconsiderazione, la stessa dovrebbe essere respinta.
Rispetto alla decisione del 16.7.2018, l’unico cambiamento che è intervenuto è che il Tribunale cantonale delle assicurazioni ha respinto il ricorso contro __________ mediante il quale la ricorrente chiedeva il versamento di quasi fr. 300'000.- di arretrati relativi ad una rendita AI del II° pilastro. A livello finanziario, la situazione economica della richiedente non è cambiata di molto: sino alla fine del mese di maggio del 2018 percepiva una rendita AI di fr. 2'350.mensili poi sostituita da prestazioni assistenziali dell’importo di fr. 2'165.mensili. Ad ogni modo, nella sentenza n. 80.2017.37 e 80.2018.93 del 16 luglio 2018, la Camera non ha fatto dipendere il giudizio dall’esito del ricorso, che sapeva essere pendente davanti al TCA: i motivi per i quali è stato rifiutato il condono sono collegati al mancato accantonamento di una sufficiente somma per far fronte al dovuto d’imposta negli anni in questione, ciò che sarebbe stato possibile fare, ritenuto come la media dei redditi mensili conseguiti da RI 1 fosse di fr. 9'725.- nel 2012, di fr. 9'252.- nel 2013 e di fr. 8'020.- nel 2014 (come indicato nella sentenza della CDT, a quell’epoca RI 1 aveva già interrotto il rapporto lavorativo con l’istituto di credito per il quale lavorava a causa di motivi di salute). Inoltre, la contribuente dichiarava di aver venduto dei gioielli di sua proprietà, per la somma di fr. 49’100.-. Motivo per il quale la CDT aveva negato il condono sulla base dell’art. 167a LIFD (con particolare riferimento alle lettere b e d, cfr. consid. 6 della citata sentenza).
Oggetto del ricorso rimane unicamente il condono delle imposte relative al periodo fiscale 2017, che verrà trattato nei considerandi a seguire.
4. 4.1.
A partire dall’1.1.2016 è entrata in vigore la nuova Legge federale sul condono dell’imposta (RU 2015 9). Lo scopo principale di questa legge è la delega integrale della competenza ai cantoni di giudicare le domande di condono in materia d’imposta federale diretta.
Con questa nuova legge federale, i cantoni sono gli unici responsabili per l’esame di (tutte) le domande di condono concernenti l’imposta federale diretta, sono state modificate alcune disposizioni dell’Ordinanza sul condono d’imposta (RS 642.121) e sono state inserite nella Legge sull’imposta federale diretta (LIFD, RS 642.11) delle disposizioni che prima si trovavano nell’ordinanza (per esempio: alcuni motivi di diniego del condono elencati nel nuovo art. 167a LIFD, i diritti e gli obblighi procedurali del richiedente previsti all’art. 167d LIFD; Vorpe, Novità legislative nel campo del diritto tributario, RtiD II-2015, p. 515 ss.).
4.2.
Nel caso concreto, la decisione nell’ambito della richiesta di condono per l’IFD, l’IC e l’ICom 2017 è stata emanata dall’autorità cantonale competente per il condono il 24.9.2018. Di conseguenza, alla procedura di condono in oggetto si applica il nuovo diritto (art. 205e cpv. 2 LIFD e per analogia anche in materia di imposte cantonali e comunali, secondo l’art. 22 cpv. 2 del Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994 [RLT; RL 10.2.1.1.1], nella versione in vigore dall’1.1.2016).
4.3.
L’autorità competente a deliberare sulle domande di condono in materia d’imposte cantonali (art. 22 cpv. 1 RLT) e d’imposte federali dirette (cfr. art. 167b LIFD e art. 8 cpv. 1 dell’Ordinanza federale concernente l’esame delle domande di condono dell’imposta federale diretta, RS 642.121; art. 4 cpv. 5 del Regolamento di applicazione della Legge federale sull’imposta federale diretta, RL 10.2.5.1) è l’Ufficio esazione e condoni.
Dal 1° gennaio 2009, in virtù della garanzia della via giudiziaria prevista dall’art. 29a Cost. fed., le decisioni dell’UEC sono impugnabili dinanzi a questa Camera (art. 246 cpv. 3 LT e 5a del Regolamento di applicazione della Legge federale sull’imposta federale diretta, rispettivamente art. 167g LIFD).
4.4.
Gli importi non ancora corrisposti per i quali è chiesto il condono devono fondarsi su decisioni di tassazione passate in giudicato (art. 7 cpv. 1 dell’Ordinanza federale). Inoltre, secondo l’art. 167 cpv. 4 LIFD, la domanda di condono dev’essere presentata alla competente autorità prima della notificazione del precetto esecutivo.
5. 5.1.
Secondo l’art. 246 LT, di uguale tenore dell’art. 167 LIFD, al contribuente caduto nel bisogno, per il quale il pagamento dell’imposta, dell’interesse o della multa per contravvenzione tornerebbe oltremodo gravoso, gli importi dovuti possono essere interamente o parzialmente condonati.
Il condono è la definitiva rinuncia dello Stato a percepire un tributo secondo il diritto vigente (Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, Zurigo 2012, p. 188). Le ragioni di una simile rinuncia – che provoca l’estinzione di un credito fiscale spettante alla collettività pubblica – vanno essenzialmente ricercate nella “persona” del debitore, segnatamente nelle sue difficili condizioni personali e/o economiche, di cui non si è necessariamente tenuto conto nella procedura di tassazione. I motivi ultimi che reggono l’istituto del condono possono essere considerati di natura umanitaria, socio-politica oppure finanziaria. In definitiva, esso viene concesso perché si ritiene che l’esistenza economica di un contribuente debba essere per quanto possibile preservata (decisione TAF n. A-2250/2007 dell’11 marzo 2009).
5.2.
Il condono non va tuttavia confuso con un cosiddetto “atto di grazia” al di sopra della legge. Al fine di garantire la parità di trattamento, secondo l’art. 8 Cost. fed., esso deve anzi rimanere l’eccezione ed essere accordato solo in presenza di precisi presupposti (Beusch, op. cit., n. 6 ad art. 167 LIFD, p. 603; Filippini/ Mondada, Il condono fiscale nelle imposte dirette: un “diritto” giustiziabile alla luce dell’art. 29a della Costituzione federale, in: RtiD I-2008, p. 468).
In base al testo degli art. 246 LT e 167 LIFD, ne occorrono due cumulativi:
· l’esistenza di una situazione di bisogno
· e conseguenze oltremodo gravose dovute al pagamento del debito fiscale.
Tali concetti sono precisati dall’Ordinanza federale (RS 642.121), cui rinvia anche l’art. 22 cpv. 2 del Regolamento della Legge tributaria ticinese (RLT).
6. 6.1.
6.1.1.
Come già ricordato, su domanda del contribuente caduto nel bisogno, per il quale il pagamento dell’imposta, dell’interesse o della multa per contravvenzione tornerebbe oltremodo gravoso, gli importi dovuti possono essere in tutto o in parte condonati; ciò poiché appunto il condono dell’imposta ha lo scopo di contribuire al risanamento duraturo della situazione economica del contribuente e deve profittare al contribuente stesso e non ai suoi creditori.
6.1.2.
L’art. 2 cpv. 1 dell’Ordinanza sul condono dell’imposta stabilisce in quali casi si possa considerare che una persona fisica sia caduta nel bisogno (art. 167 cpv. 1 LIFD) e meglio:
· quando le sue risorse finanziarie non bastano a garantire il minimo esistenziale secondo il diritto in materia di esecuzione e fallimento (lit. a);
· o quando l’intero importo dovuto è sproporzionato rispetto alla sua capacità finanziaria (lit. b).
Secondo il capoverso 2 dell’art. 2 dell’Ordinanza, esiste una situazione di bisogno quando l’intero importo dovuto dal contribuente è sproporzionato rispetto alla sua capacità finanziaria e, per le persone fisiche, si ha sproporzione segnatamente quando il debito fiscale, nonostante la riduzione del tenore di vita al minimo d’esistenza, non può essere estinto completamente entro un termine ragionevole, cioè quando il pagamento dell’imposta – a meno di privazioni eccessive da parte del contribuente – non sia possibile (Curchod, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct, 2a ediz., Basilea 2017, ad art. 167 LIFD, p. 1912-1913).
6.2.
All’art. 3 dell’Ordinanza sul condono dell’imposta sono indicate le cause di bisogno per le persone fisiche (la lista non è esaustiva).
In particolare, vengono considerate come cause che possono condurre una persona fisica a una situazione di bisogno (art. 3 cpv. 1 dell’Ordinanza):
· un peggioramento essenziale e persistente della sua situazione economica a contare dal periodo fiscale oggetto della domanda di condono dovuto a: oneri straordinari per il mantenimento della famiglia od obblighi di mantenimento (art. 3 cpv. 1 lit. a cifra 1);
· costi elevati a seguito di malattia, infortunio o cura non sopportati da terzi (art. 3 cpv. 1 lit. a cifra 2);
· un lungo periodo di disoccupazione (art. 3 cpv. 1 lit. a cifra 3).
· un forte indebitamento dovuto a spese straordinarie che sono in relazione con la situazione personale e delle quali la persona non è responsabile (art. 3 cpv. 1 lit. b).
6.3.
Il capoverso 2 dell’art. 3 dell’Ordinanza precisa che, se la situazione di bisogno è imputabile ad altre cause, l’autorità di condono non può rinunciare alle legittime pretese della Confederazione a vantaggio di altri creditori. Se altri creditori rinunciano totalmente o parzialmente ai loro crediti, può essere accordato un condono nella stessa proporzione percentuale, sempre che questo contribuisca al risanamento duraturo della situazione economica della persona (art. 167 cpv. 2 LIFD).
In particolare, sono considerate altre cause le fideiussioni (lit. a), gli elevati pegni immobiliari (lit. b), i debiti del piccolo credito dovuti a un tenore di vita elevato (lit. c) e considerevoli perdite commerciali o di capitale per le persone esercitanti un’attività lucrativa indipendente, se ciò mette in pericolo l’esistenza economica della persona e i posti di lavoro (lit. d).
Secondo il capoverso 3 dell’art. 3 dell’Ordinanza, nemmeno le perdite di reddito e le spese che sono già state prese in considerazione all’atto della tassazione o del calcolo dell’imposta non sono riconosciute come cause.
6.4.
6.4.1.
Per quanto attiene i motivi di diniego del condono, essi sono stabiliti all’art. 167a LIFD.
Segnatamente, il condono dell’imposta può essere negato in tutto o in parte se il contribuente:
a. ha violato gravemente o reiteratamente i suoi obblighi nella procedura di tassazione rendendo in tal modo impossibile la valutazione della sua situazione finanziaria nel periodo fiscale in questione;
b. a partire dal periodo fiscale cui si riferisce la domanda di condono non ha costituito riserve nonostante ne avesse i mezzi;
c. alla scadenza del credito fiscale non ha eseguito pagamenti nonostante ne avesse i mezzi;
d. ha causato la propria incapacità contributiva rinunciando volontariamente, senza motivi importanti, a redditi o beni, conducendo un tenore di vita eccessivo o tenendo un analogo comportamento imprudente o gravemente negligente;
e. durante il periodo oggetto della valutazione ha privilegiato altri creditori.
6.4.2.
In questi ultimi anni, si è sviluppata una prassi in questo settore che potrebbe essere riassunta con la nozione di «meritevole di condono» (cfr. sentenza TF 2D_54/2011 del 16.2.2012 consid. 3.4.).
Con l’enumerazione non esaustiva di comportamenti che rendono il contribuente immeritevole del condono dell’imposta, questa prassi è sancita a livello di legge. Affinché il condono sia concesso, il richiedente deve quindi esporre la sua situazione economica presente e passata e dimostrare di non avere tenuto comportamenti contrari all’interesse generale (Messaggio concernente la legge sul condono dell’imposta, nr. 13.087 del 23.10.2013, p. 7252-7253).
6.5.
Quando, nonostante la riduzione del tenore di vita al minimo d’esistenza, il debito fiscale non può essere completamente estinto entro un termine ragionevole, non è soltanto adempiuta la condizione del bisogno, ma anche quella del grave rigore (Beusch, op. cit., n. 18 ad art. 167 LIFD, p. 608; Richner/Frei/ Kaufmann/ Meuter, Handkommentar zum DBG, 3ª ediz., Zurigo 2009, n. 20 ad art. 167 LIFD, p. 1664). Le due condizioni non possono essere definite separatamente l’una dall’altra, sovrapponendosi in larga misura. A differenza della situazione di bisogno, la seconda condizione del grave rigore non si sofferma tuttavia sulla sola situazione economica del debitore, ma prende in considerazione anche altre circostanze, e, in particolare, ragioni di equità (decisione TAF n. A-7824/2008 del 15 novembre 2010).
Conseguenze oltremodo gravose possono risultare, per esempio, dal continuo e costante deterioramento della situazione economica del contribuente oppure dalle stesse cause che conducono ad una situazione di bisogno: un lungo periodo di disoccupazione, elevati oneri familiari, una prolungata malattia oppure ancora un grave incidente (decisioni TAF n. A-32324/2011 del 23 aprile 2012, n. A-6866/2008 del 2 marzo 2011, n. A-6466/2008 del 1° giugno 2010).
6.6.
Secondo l’art. 10 dell’Ordinanza (RS 642.121) l’autorità di condono decide in merito alla domanda di condono tenendo conto di tutti i fatti essenziali necessari alla valutazione delle condizioni e dei motivi di diniego, in particolare:
a. dell’intera situazione economica del richiedente al momento della decisione;
b. dell’evoluzione a partire dal periodo fiscale a cui si riferisce la domanda;
c. delle prospettive economiche del richiedente;
d. delle misure adottate dal richiedente finalizzate al miglioramento della sua capacità economica.
7. 7.1.
L’UEC, dapprima nella decisione del 24.9.2018 e poi in quella su reclamo, ha riconosciuto la situazione di difficoltà economica, ma ha nondimeno respinto la domanda di condono in considerazione dell’esistenza di attestati di carenza beni per un importo di fr. 58'418.70. L’autorità fiscale ritiene, in applicazione dell’art. 167 cpv. 2 LIFD, che la situazione debitoria di RI 1 sia pertanto già pregiudicata, al punto che il condono delle imposte dovute per il periodo fiscale 2017 non avrebbe per lei comportato un risanamento stabile e duraturo della sua situazione economica.
7.2.
Come visto, il condono non deve essere confuso con un cosiddetto “atto di grazia” al di sopra della legge: deve rimanere l’eccezione ed essere accordato solo se sono adempiuti presupposti precisi.
L’art. 167 cpv. 2 LIFD stabilisce che il condono dell’imposta ha lo scopo di contribuire al risanamento duraturo della situazione economica del contribuente. Deve profittare al contribuente stesso e non ai suoi creditori.
Affinché il condono dell’imposta sia concesso, il richiedente deve esporre la sua situazione economica presente e passata e dimostrare di non avere tenuto comportamenti contrari all’interesse generale, per esempio favorendo uno o l’altro dei suoi creditori (Messaggio concernente la legge sul condono dell’imposta, nr. 13.087 del 23.10.2013, p. 7252-7253).
7.3.
Come correttamente rilevato dall’autorità fiscale, la situazione debitoria della ricorrente appare notevolmente compromessa: vi sono infatti debiti derivanti da pretese sia di diritto pubblico che di diritto privato che sfiorano i fr. 60'000.-. Concedere il condono per l’importo di fr. 639.30 per le imposte del 2017 non comporterebbe un risanamento stabile e duraturo della situazione finanziaria della richiedente, così come preconizzato dall’art. 167 cpv. 2 LIFD (in merito si vedano pure le sentenze CDT n. 80.2018.96 del 13.8.2018 consid. 5, n. 80.2016.82 del 13.12.2016 consid. 5). Gli unici a beneficiarne sarebbero gli altri creditori.
8. Visti i motivi sopra esposti, il ricorso dev’essere respinto. La tassa di giustizia e le spese processuali sono comunque ridotte per tener conto dell’attuale situazione finanziaria della ricorrente e per agevolarla nel pagamento dei debiti d’imposta.
9. Con la Legge federale concernente la nuova disciplina del condono d’imposta è stata parimenti aperta la via del ricorso di diritto pubblico al Tribunale federale (prima dell’1.1.2016 era aperta unicamente la via del ricorso sussidiario in materia costituzionale). Tuttavia, secondo l’art. 83 lit. m LTF il ricorso in materia di diritto pubblico è ammissibile unicamente contro le decisioni in ambito del condono dell’imposta federale diretta o dell’imposta cantonale o comunale sul reddito e sull’utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta, per altri motivi, di un caso particolarmente importante (in merito si veda anche Vorpe, op. cit., p. 518 ss. e per la nozione di “caso particolarmente importante” p. 521 ed anche il Messaggio concernente la legge sul condono dell’imposta, p. 7248). Resta impregiudicato il ricorso sussidiario in materia costituzionale secondo gli artt. 113 ss. LTF.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 100.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 50.–
per un totale di fr. 150.–
sono a carico Copia per conoscenza:
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: