Incarto n. 80.2013.41
Lugano 10 febbraio 2014
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 17 gennaio 2013 contro la decisione del 27 dicembre 2012 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Con atto pubblico del 12 luglio 2012, iscritto a registro fondiario il 31 luglio 2012, RI 1 donava ai tre figli i seguenti beni immobili, ubicati nel comune di __________:
· la PPP n. __________ al mapp. __________ (221‰, con diritto esclusivo sull’appartamento n. 2) e una quota di ⅓ del mapp. __________ alla figlia __________;
· la PPP n. __________ al mapp. 613 (370‰, con diritto esclusivo sull’appartamento n. 3) e una quota di ⅓ del mapp. __________ alla figlia __________;
· la PPP n. __________ al mapp. __________ (273‰, con diritto esclusivo sull’appartamento n. 4), il mapp. __________ e una quota di ⅓ del mapp. __________ a __________.
Il contratto, denominato “donazione per anticipata successione”, conteneva in particolare la seguente clausola:
Le e l’assegnatarie (o) prendono atto che il valore delle tre quote e delle due particelle separate ammonta a CHF 1'020'400.–, per cui ognuno di essi ha diritto alla quota di CHF 340'133.–.
Ne consegue in base al valore peritale dei singoli appartamenti i seguenti calcoli:
· la proprietaria della PPP no. 3 [__________] deve alla proprietaria della PPP no. 2 [__________] l’importo a conguaglio di CHF 79'133.–;
· e al proprietario della PPP no. 4 [__________] l’importo di CHF 17'933.–.
Il pagamento di detti importi avverrà direttamente fra le parti conseguentemente al riparto del debito effettivo attuale nei confronti della Spett. __________ SA di __________ e eventuale versamento in contanti a saldo, e ciò indipendentemente dalla iscrizione a Registro fondiario del trapasso di proprietà qui convenuto.
B. Con la dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, il donante chiedeva il differimento dell’imposizione.
L’Ufficio di tassazione di Locarno intravedeva nell’operazione una parziale alienazione a titolo oneroso e, con decisione del 25 ottobre 2012, notificava quindi a RI 1 la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari. Dal conguaglio totale di fr. 97'066.–, pagato dalla figlia __________ ai fratelli, deduceva una quota percentuale del valore di acquisto e delle spese di miglioria, in proporzione alla parte considerata venduta.
C. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 13 novembre 2012, contestando la qualifica della transazione. A suo dire non si trattava di un negozio misto, ma piuttosto di un anticipo ereditario paritario fra fratelli, nel quale “era convenuto che il maggior valore assegnato alla figlia __________ venisse ridotto con il conguaglio spettante ai due fratelli in modo che ognuno ricevesse la quota loro spettante per legge”.
L’autorità di tassazione, con decisione del 27 dicembre 2012, ribadiva il carattere misto del negozio giuridico. Richiamandosi a una precedente giurisprudenza cantonale (RtiD II-2005 n. 12t), legittimava così l’assoggettamento del padre all’imposta sugli utili immobiliari limitatamente al conguaglio versato dalla figlia.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente il differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare conseguito con la “donazione per anticipata successione”. Il ricorrente sostiene in particolare che la figlia __________, diversamente da quanto avvenuto nel caso ricordato dall’autorità di tassazione, non si sarebbe impegnata a pagare il conguaglio per suo conto, ma unicamente nell’ambito dei suoi rapporti ereditari con i fratelli.
Diritto
1. 1.1.
Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2. 2.1.
Venendo al caso in esame, con atto pubblico del 12 luglio 2012, definito dal notaio “donazione per anticipata successione”, RI 1 ha fra l’altro ceduto a ciascun figlio un appartamento: la PPP n. __________ (di 370‰) a __________, la PPP n. __________ (di 221‰) a __________ e la PPP n. __________ (di 273‰) a __________. Trattandosi di appartamenti di diverse dimensioni, il negozio giuridico in discussione prevedeva inoltre il versamento di un conguaglio in denaro direttamente tra fratelli, in modo da ripristinare le rispettive quote ereditarie.
Mentre il ricorrente sostiene che l’intera operazione rappresenti un atto a titolo gratuito, come tale al beneficio del differimento dell’imposizione, l’autorità di tassazione ritiene per contro che la stessa abbia un carattere misto, in parte donazione e in parte compravendita, e sia come tale soggetta all’imposta sugli utili immobiliari limitatamente al conguaglio di fr. 97'066.– pagato dalla figlia __________ ai fratelli __________ e __________.
2.2.
Come ricordato dall’autorità di tassazione, in una precedente sentenza del 15 giugno 2005 (CDT n. 80.2005.76, in: RtiD II-2005 n. 12t), questa Camera ha già avuto modo di confrontarsi con un caso simile. Il negozio giuridico sottoposto al suo giudizio prevedeva la cessione di un immobile del valore di fr. 100'000.– a un figlio, a condizione che quest’ultimo pagasse per conto del padre la metà (fr. 50'000.–) alla sorella. Definito dal notaio stesso quale “donazione immobiliare onerosa”, il contratto è stato considerato un negozio misto, per metà donazione e per metà compravendita, e il padre assoggettato all’imposta sugli utili immobiliari in relazione alla cessione di quest’ultima metà.
La presente fattispecie non differisce sostanzialmente da quella appena citata. In primo luogo poiché gli anticipi ereditari sono assimilabili alle donazioni. essendo anch’essi gratuiti (tanto è vero che l’art. 142 cpv. 2 lett. c LT prevede espressamente il loro assoggettamento all’imposta di donazione). In secondo luogo perché, contrariamente a quanto sembra supporre il ricorrente, il beneficiario di una liberalità tra vivi è proprietario a pieno titolo dell’oggetto ricevuto ed è libero di disporne quand’anche fosse stato espressamente menzionato l’obbligo di collazione. Poco importa quindi se nel negozio giuridico in discussione la figlia __________ non si è formalmente impegnata a pagare il conguaglio totale di fr. 97'066.– per conto del padre. Di fatto, quest’ultimo le ha trasferito una parte idealmente destinata ai fratelli, per poi farle versare il corrispettivo in denaro, in modo che ciascun erede legittimo ricevesse una medesima quota. Anche nella presente fattispecie, quindi, l’atto notarile ha un carattere misto, in parte anticipo ereditario e in parte compravendita. La decisione dell’autorità di tassazione di assoggettare il padre all’imposta sugli utili immobiliari, in relazione al conguaglio di fr. 97'066.– pagato dalla figlia __________ ai fratelli, si palesa pertanto conforme alla giurisprudenza citata sopra.
3. 3.1.
Nel frattempo, tuttavia, la prassi cantonale in materia di imposizione degli utili immobiliari provenienti da cessioni concluse solo parzialmente a titolo gratuito è mutata. Con due sentenze del 1° luglio 2009 (CDT n. 80.2008.83 e n. 80.2008.105, in: RtiD I-2010 n. 16t e RtiD II-2010 n. 11t), questa Camera si è infatti definitivamente distanziata dalla vecchia prassi – che tendeva a distinguere, in presenza di un negozio misto con donazione (negotium mixtum cum donatione), la parte acquistata da quella ricevuta in dono – adottando una soluzione sicuramente più pragmatica.
3.2.
Ad oggi si ritiene che l’imposizione degli utili immobiliari debba essere differita non soltanto in caso di trasferimenti a titolo gratuito, ma anche in presenza di donazioni immobiliari a titolo oneroso e, più in generale, di contratti misti con donazione. Interpretando l’art. 125 lett. a LT (secondo cui l’imposizione degli utili immobiliari è differita in caso di trasferimento per successione, legato, donazione o altro contratto soggetto all’imposta di successione o donazione) alla luce dell’art. 12 cpv. 3 lett. a LAID e dei lavori parlamentari che hanno preceduto la sua adozione (cfr. il messaggio del 25 maggio 1983 a sostegno delle leggi federali sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e sull’imposta federale diretta, in: FF 1983 III 66), questa Camera è giunta alle seguenti conclusioni:
· nel campo di applicazione dell’art. 125 lett. a LT rientrano in primo luogo tutte le donazioni a titolo di anticipo ereditario, cioè il cui beneficiario è un erede legittimo o istituito, senza la necessità di dover distinguere tra la quota acquistata e quella ricevuta in dono;
· nel suo campo di applicazione rientrano poi le altre donazioni miste (che non avvengono a titolo di anticipo ereditario), purché vi sia una certa sproporzione fra la prestazione del donante e la controprestazione del donatario (pari almeno al 20% o al 25%).
In questi ultimi casi è richiesta una certa sproporzione fra prestazioni e controprestazioni, poiché altrimenti si rischierebbe di assistere ad una proliferazione delle donazioni, caratterizzate da controprestazioni del donatario che equivalgono praticamente al pagamento del prezzo. Una maggiore attenzione è inoltre dovuta ogniqualvolta il donatario si assume un onere ipotecario acceso o aumentato in prossimità della donazione. Si deve infine tener conto dell’eventuale esistenza di prestazioni che compensano la pretesa gratuità parziale dell’atto, come ha sottolineato la giurisprudenza friburghese, proponendo l’esempio del caso in cui la parte definita “gratuita” della donazione mista corrisponda in realtà alla retribuzione per prestazioni di servizio o trovi la sua causa in un altro rapporto contrattuale (lavoro, mandato ecc.).
3.3.
Tornando al caso in esame, il negozio giuridico del 12 luglio 2012, come visto, rappresenta un negozio misto, in parte donazione e in parte compravendita. Alla luce della nuova giurisprudenza, si giustifica nondimeno il differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare per l’intera operazione. Trattandosi di una liberalità tra vivi a favore di eredi legittimi, l’atto notarile in discussione ricade in ogni caso nel campo di applicazione dell’art. 125 lett. a LT, a prescindere dal conguaglio totale di fr. 97'066.– pagato dalla figlia __________ ai fratelli __________ e __________. Il versamento di tale importo ha infatti consentito al genitore di arricchire ciascuno dei tre figli nella stessa misura, nonostante il diverso valore degli appartamenti donati. La figlia __________ ha dunque messo a disposizione del padre i mezzi per raggiungere questo risultato.
4. Il ricorso è conseguentemente accolto.
Visto l’esito del gravame, non si prelevano tassa di giustizia e spese processuali.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 27 dicembre 2012 è riformata nel senso che al contribuente è concesso il differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare conseguito con il contratto di “donazione per anticipata successione” del 12 luglio 2012.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: