Incarti n. 80.2012.191 80.2012.192
Lugano 6 novembre 2013
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Ivano Ranzanici (in sostituzione di Stefano Bernasconi, assente)
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 RI 2
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 25 aprile 2012 contro la decisione del 19 aprile 2012 in materia di IC e IFD 2010.
Fatti
A. Dopo aver vissuto per diversi anni negli Stati Uniti, i coniugi RI 1 e RI 2, entrambi pensionati, sono rientrati in Svizzera. Dapprima domiciliati nel Canton __________, dal 1° gennaio 2009 risiedono in Ticino, nel comune di __________.
B. Notificando loro la tassazione IC/IFD 2010, con decisione del 7 marzo 2012, l’Ufficio di tassazione di Locarno commisurava il reddito imponibile in fr. 59'400.– per l’IC ed in fr. 66'900.– per l’IFD. Rispetto a quanto dichiarato, l’autorità aveva assoggettato all’imposta anche le pensioni percepite da entrambi dalla Social Security Administration degli Stati Uniti, per un ammontare complessivo di fr. 21'009.–, e le rendite versate da un piano pensionistico individuale (Individual Retirement Arrangement), per un totale di fr. 24'996.–.
C. I contribuenti impugnavano la suddetta decisione, con reclamo dell’8 marzo 2012, contestando l’imposizione delle rendite provenienti dagli Stati Uniti, in quanto già tassate alla fonte.
L’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 19 aprile 2012 così motivata:
Sulla base della convenzione CH-USA, per evitare la doppia imposizione, le rendite da assicurazione sociale (social security) vengono tassate da ogni Stato in base al proprio diritto interno. Per tenere conto del fatto che in USA viene prelevata un’imposta su queste rendite, l’imposizione svizzera avviene in misura ridotta del 74,5% e meglio:
rendita marito USD 16'860 x 1.0415 x 74,5% = fr. 13'112
rendita moglie USD 10'176 x 1.0415 x 74,5% = fr. 7'897
La pensione erogata dalla __________ inc. viene imposta integralmente in Svizzera poiché nessuna imposta viene prelevata in USA.
D. Con scritto del 25 aprile 2012, indirizzato nuovamente all’Ufficio di tassazione di Locarno, i coniugi RI 1 e RI 2 producevano, a sostegno delle loro argomentazioni, una dichiarazione delle autorità fiscali del Canton Vallese e una di un consulente americano.
Dopo aver interpellato l’Amministrazione federale delle contribuzione, con lettera del 22 agosto 2012, l’autorità di tassazione confermava la piena imposizione delle rendite erogate dal piano pensionistico individuale. Ammetteva, per contro, che una corretta tassazione delle pensioni della Social Security avrebbe imposto una riduzione della base imponibile ai due terzi (⅔) delle rendite nette, conformemente a quanto disciplinato dall’art. 23 della Convenzione svizzero-americana. Proponeva quindi una revisione della sua decisione del 19 aprile 2012.
E. Nel corso di un’udienza tenutasi dinanzi all’autorità di tassazione il 30 agosto 2012, i contribuenti chiedevano che il loro scritto fosse considerato quale ricorso ed inviato per competenza alla Camera di diritto tributario.
Diritto
1. 1.1.
Secondo gli art. 15 cpv. 1 LT e 16 cpv. 1 LIFD, l’imposta sul reddito ha per oggetto la totalità dei proventi, siano essi periodici oppure unici. Come ha ripetutamente sottolineato il Tribunale federale, con riferimento all’art. 16 cpv. 1 LIFD, il legislatore ha in tal modo fatto proprio il principio dell’imposizione del reddito netto globale (Grundsatz der Gesamtreineinkommensbesteuerung).
1.2.
Sono in particolare imponibili tutti i proventi dell’assicurazione vecchiaia, superstiti e invalidità, nonché da istituzioni di previdenza professionale o da forme riconosciute di previdenza individuale vincolata, comprese le liquidazioni in capitale e il rimborso dei versamenti, premi e contributi (art. 21 cpv. 1 LT; art. 22 cpv. 1 LIFD). Il secondo capoverso delle citate norme precisa che sono segnatamente considerati proventi dalla previdenza professionale le prestazioni delle casse previdenziali, delle assicurazioni di risparmio e di gruppo, come anche le polizze di libero passaggio.
Fanno eccezione le rendite vitalizie ed i proventi da vitalizi, imponibili nella limitata misura del 40% (art. 21 cpv. 3 LT; art. 22 cpv. 3 LIFD ). Questa limitazione tiene conto della doppia natura delle rendite vitalizie, costituite in parte dagli interessi maturati sul capitale da cui provengono ed in parte dal rimborso del capitale stesso. Si tratta di una soluzione schematica, che permette di assoggettare all’imposta unicamente la componente di reddito (interessi maturati sul capitale), ad esclusione del rimborso del capitale (cfr. sentenza del Tribunale federale del 16 ottobre 2008, in: RtiD I-2009 n. 21t consid. 2.1; DTF 131 I 409 consid. 5.4.1; 130 I 205 consid. 7.6.5; StE 2002 B 26.12 n. 6).
1.3.
Nel caso in esame, l’Ufficio di tassazione di Locarno ha applicato le disposizioni menzionate e assoggettato all’imposta sul reddito sia le rendite nette provenienti dalla Social Security sia quelle erogate dal piano pensionistico individuale (Individual Retirement Arrangement), assimilando le prime alle prestazioni della previdenza professionale (2° pilastro) e le seconde ai proventi da forme riconosciute di previdenza individuale vincolata (pilastro 3A).
2. 2.1.
Il diritto fiscale svizzero ha effetti che non si fermano alle frontiere della Confederazione, ma si estendono all’estero, laddove si intrattengono relazioni economiche con la Svizzera. Gli effetti internazionali in questione possono derivare dal fatto che la definizione della sovranità fiscale effettuata dal diritto interno riguarda anche soggetti giuridici che non sono personalmente sottoposti alla sovranità territoriale svizzera, ma hanno qualche relazione economica con la Svizzera. Oppure possono discendere dal fatto che soggetti personalmente sottoposti alla sovranità territoriale svizzera hanno interessi economici situati all’estero, come nel presente caso.
Per evitare doppie imposizioni, ogni Stato introduce nelle sue norme fiscali determinate disposizioni per limitare il potere di imposizione nei confronti dell’estero. A tali disposizioni si affiancano trattati bilaterali o multilaterali fra i diversi Stati. L’insieme delle norme giuridiche del diritto interno e del diritto dei trattati, che hanno ad oggetto la costituzione del diritto fiscale da un punto di vista internazionale, forma il diritto fiscale internazionale (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 6a ediz., Zurigo 2002, p. 113).
2.2.
Tornando al caso in esame, è anzitutto pacifico che le pensioni della Social Security siano da assoggettare all’imposta sul reddito in Svizzera, in base all’art. 19 cifra 4 della Convenzione tra la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d’America per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito del 2 ottobre 1996 (CDI-USA; RS 0.672.933.61). Secondo tale disposizione, infatti, le prestazioni delle assicurazioni sociali e le altre pensioni pubbliche pagate da uno Stato contraente a una persona fisica residente dell’altro Stato contraente sono imponibili in questo altro Stato.
A nulla valgono pertanto le censure sollevate dai ricorrenti, che vorrebbero essere esentati da qualsiasi imposizione. In particolare, poco importa se negli anni precedenti, le competenti autorità fiscali del Canton Vallese abbiano considerato le rendite provenienti dagli Stati Uniti unicamente ai fini della determinazione delle aliquote applicabili. Per costante giurisprudenza del Tribunale federale (StE 1997 B 93.4 n. 4), le tassazioni relative a periodi fiscali trascorsi non producono alcun effetto su quelle successive, poiché nel quadro di ogni nuova tassazione l'autorità può riesaminare pienamente le circostanze di fatto e di diritto e decidere in modo difforme dai periodi precedenti, specie se le autorità competenti erano quelle di un altro cantone.
2.3.
Perplessità desta invece il calcolo adottato dall’autorità di tassazione. L’art. 19 cifra 4 CDI-USA aggiunge infatti che le prestazioni delle assicurazioni sociali e le altre pensioni pubbliche sono ugualmente imponibili nel primo Stato citato conformemente alla legislazione di questo Stato, ma l’imposta così applicata non può eccedere il 15 per cento dell’ammontare lordo dei dividendi. Per evitare una doppia imposizione, l’art. 23 cifra 1 lettera d CDI-USA prescrive quindi alla Svizzera, quale Stato di residenza, la seguente regola:
Qualora un residente di Svizzera tragga redditi che siano imponibili negli Stati Uniti secondo il paragrafo 4 dell’articolo 19 (Funzioni pubbliche e assicurazioni sociali), la Svizzera accorda un vantaggio corrispondente alla deduzione dell’imposta pagata negli Stati Uniti e a un’esenzione dall’imposta svizzera uguale a un terzo (⅓) dell’ammontare netto di questi redditi.
Nella decisione impugnata, per contro, l’Ufficio di tassazione di Locarno ha assoggettato le pensioni versate ai coniugi __________, di USD 16'860.– (il marito) e USD 10'176.– (la moglie), nella misura del 74.5%, al tasso di cambio dell’1.0415. Da qui l’importo complessivo di fr. 21'009.– (fr. 13'112.– il marito e fr. 7'897.– la moglie) tassato a titolo di “pensioni della previdenza”.
Come esposto in narrativa, con successivo scritto del 22 agosto 2012, l’autorità si è poi corretta, sostenendo che l’art. 23 cifra 1 lettera d CDI-USA avrebbe imposto un’ulteriore deduzione di un terzo. Ha quindi proposto ai contribuenti una revisione della decisione su reclamo, così da poter ridurre le rendite complessive della Social Security da fr. 21'009.– a fr. 14'006.–. Nel corso di un’udienza tenutasi il 30 agosto 2012, come detto, i coniugi RI 1 hanno però confermato la loro volontà di impugnare la decisione davanti a questa Camera, opponendosi a qualsiasi imposizione delle prestazioni sociali provenienti dagli Stati Uniti.
2.4.
Il ricorso alla Camera di diritto tributario ha effetto devolutivo (cfr. Cavelti, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2b, 2ª ediz., Basilea 2008, n. 2 ad art. 140 LIFD, p. 400; Meister, Rechtsmittelsystem der Steuerharmonisierung - Der Rechtsschutz nach StHG und DBG, Berna 1995, p. 161). Ciò significa che, dal momento in cui il gravame è pendente davanti all’autorità di ricorso, la competenza a trattare la causa è integralmente trasferita a quest’ultima, la quale può a tal fine ordinare tutte le misure di inchiesta e tutti i mezzi di prova che le appaiono utili o necessari per una precisa definizione della fattispecie che le è stata sottoposta e per una corretta applicazione delle norme fiscali (Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2ª ediz., III vol., Basilea, 1992, n. 1 ad art. 109 DIFD, pp. 268-269);
Certo, il Tribunale federale ammette che l’autorità di tassazione possa in generale, senza che debbano essere soddisfatte delle condizioni particolari, ritornare su una propria decisione fintantoché il termine d’impugnazione non sia scaduto, ma ciò vale solo per il caso in cui la decisione stessa sia incontestata, cioè non sia stata impugnata, in particolare dallo stesso contribuente (DTF 121 II 273 = StE 1996 B 93.4 N. 3 = ASA 64 p. 575 = RDAF 53/1997 p. 180 = RF 52/1997 p. 74). Nel caso in esame, per contro, i contribuenti hanno espressamente richiesto che il loro scritto del 25 aprile 2012 fosse trasmesso a questa Camera per competenza. È quindi chiaro che la proposta dell’autorità di tassazione può essere trattata, in questa sede, unicamente quale parziale adesione al gravame.
2.5.
L’art. 23 cifra 1 lettera d CDI-USA, come visto, prescrive alla Svizzera, quale Stato di residenza del beneficiario di prestazioni sociali americane (Social Security), di eliminare la doppia imposizione per mezzo di una riduzione della base imponibile ai due terzi delle rendite nette (cfr. Steuerbuch del Canton Lucerna, vol. 1, § 29 n. 2 cifra 6.2; Steuerbuch del Canton San Gallo, StB 35 n. 2 cifra 2.1). Premesso che le pensioni della Social Security Administration sono soggette ad una ritenuta alla fonte del 15% negli Stati Uniti, la prassi sangallese ha così concluso che simili rendite, assimilabili alle prestazioni di previdenza sociale svizzera (1° e 2° pilastro), sono da assoggettare all’imposta sul reddito nella limitata misura del 56.67% del loro importo totale:
⅔ di 85% (100% ./. 15% di ritenuta alla fonte) = 56.67%
Questa è la soluzione da seguire. Il nuovo calcolo proposto dall’Ufficio di tassazione di Locarno, per contro, risulta già a prima vista incomprensibile. In primo luogo poiché non è dato a sapere da dove provenga la percentuale del 74.5% applicata agli importi incassati; in secondo luogo perché non si capisce come sia stato calcolato il tasso di cambio dell’1.0415. Da un semplice confronto della tabella dei corsi medi mensili del 2011, allestita dall’Amministrazione federale delle contribuzioni in materia di imposta sul valore aggiunto, risulta infatti che i tassi di cambio di un dollaro oscillavano nel corso del 2011 da un massimo di 0.9896 (mese di gennaio) a un minimo di 0.7883 (mese di settembre). In simili circostanze, si giustifica quindi di rinviare gli atti all’autorità di tassazione, affinché si pronunci nuovamente sugli importi imponibili a titolo di “pensioni della previdenza”, in base alle indicazioni sopra esposte.
2.6.
Per quanto riguarda infine le rendite erogate dalla __________ inc. nell’ambito di un piano pensionistico individuale (Individual Retirement Arrangement), contrariamente a quanto sostenuto dai ricorrenti, l’intero importo di USD 24'000.– andava effettivamente assoggettato all’imposta sul reddito in Svizzera. Come sottolineato dall’Amministrazione federale delle contribuzioni, tutti i piani pensionistici individuali finanziati dai contribuenti sono assimilabili in Svizzera alle forme riconosciute di previdenza individuale vincolata (pilastro 3A). Le relative rendite vanno pertanto imposte nello Stato di residenza dei contribuenti, sia in applicazione dell’art. 18 cifra 1 CDI-USA (secondo cui, fatte salve le disposizioni dell’articolo 19, le pensioni e le altre rimunerazioni analoghe che un residente di uno Stato contraente, che ne è il beneficiario effettivo, percepisce in relazione a un cessato impiego sono imponibili in detto Stato) sia in applicazione dell’art. 21 CDI-USA (secondo cui gli elementi di reddito di un residente di uno Stato contraente, di qualsiasi provenienza, che non sono stati trattati negli articoli precedenti della presente Convenzione sono imponibili soltanto in tale Stato).
Come per le rendite della Social Security, non si capisce tuttavia come sia stato calcolato il tasso di cambio dell’1.0415. Si giustifica quindi di rinviare gli atti all’autorità di tassazione anche in relazione alle rendite erogate dalla __________ inc., affinché si pronunci nuovamente sull’importo da assoggettare all’imposta sul reddito.
3. Alla luce delle considerazioni che precedono, il ricorso è solo parzialmente accolto. La decisione su reclamo del 19 aprile 2012 è annullata e gli atti rinviati all’Ufficio di tassazione di Locarno, affinché si pronunci nuovamente sugli importi delle rendite della Social Security e delle rendite del piano pensionistico individuale assoggettate all’imposta sul reddito.
Visto l’esito del gravame, tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico dei ricorrenti nella misura di un mezzo.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. La decisione su reclamo del 19 aprile 2012 è annullata e gli atti rinviati all’Ufficio di tassazione di Locarno, affinché si pronunci nuovamente sugli importi delle rendite della Social Security e delle rendite del piano pensionistico individuale assoggettate all’imposta sul reddito.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 580.–
sono a carico dei ricorrenti nella misura di un mezzo (fr. 290.–).
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: