Incarto n. 80.2011.107
Lugano 27 agosto 2012
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 rappresentato dal RA 1 a sua volta rapprsentato dall’ RA 2
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 27 luglio 2011 contro la decisione del 6 luglio 2011 in materia di riparto intercomunale dell’imposta 2008.
Fatti
A. La società PI 2, con sede statutaria a __________ e centro operativo a __________, distribuisce in circa cento comuni del Sottoceneri acqua, gas ed energia elettrica.
Con decisione del 9 dicembre 2009, l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche (UTPG) notificava alla società, nonché a tutti i comuni interessati, il riparto intercantonale dell’imposta cantonale 2008. Al RI 1, in particolare, era assegnata una quota d’imposta pari a fr. 163'876.10.
B. Il RI 1 impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 7 gennaio 2010, nel quale chiedeva di poter beneficiare di un versamento supplementare pari al 30% del precipuo destinato al comune di sede. A tale riguardo, rinviava a quanto proposto dalla stessa contribuente in uno scritto del 15 novembre 2005, in vista del trasferimento degli uffici amministrativi e direttivi nel territorio di __________.
L’UTPG respingeva il reclamo con decisione del 6 luglio 2011, spiegando nella motivazione allegata che il precipuo spettava unicamente al comune di sede e non anche a quello dell’amministrazione effettiva, come espressamente stabilito dall’art. 7 della Legge speciale sul riparto (Legge per il riparto in sede comunale dell’imposta delle aziende idroelettriche, delle aziende del gas e dell’acqua potabile, delle imprese ferroviarie, tramvie e funicolari e delle aziende municipalizzate del 13 novembre 1957; RL 10.2.3.2). L’autorità aggiungeva inoltre che altri modelli di ripartizione non erano previsti dalla legge, fatta salva la sottoscrizione da parte di tutti i comuni interessati di una convenzione approvata dal Gran Consiglio (art. 16).
C. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, il RI 1 contesta la decisione dell’autorità di tassazione, ponendo l’accento sul fatto che tutte le attività amministrative delle PI 2, compresa la direzione, sono state trasferite sul suo territorio, mentre nel PI 3 è rimasto unicamente uno sportello.
D. Nelle sue osservazioni del 10 agosto 2011, l’UTPG propone di respingere il gravame, rinviando espressamente all’art. 7 della Legge speciale sul riparto.
Nelle rispettive osservazioni del 12 e del 14 settembre 2011, anche le PI 2 e il PI 3 propongono di respingere il ricorso. A loro avviso, il precipuo del 20% dell’imposta sull’utile e sul capitale deve essere attribuito esclusivamente al PI 3, trattandosi del luogo di sede della contribuente e del luogo dove si riunisce il Consiglio di amministrazione e l’Assemblea degli azionisti.
All’udienza del 4 maggio 2012, le parti hanno chiesto 30 giorni per valutare la disponibilità a riaprire le trattative, in vista di una soluzione transattiva. Il 31 maggio 2012, il PI 3 e le PI 2 hanno comunicato di non ritenere opportuna la riapertura della trattativa.
Diritto
1. L’art. 277 cpv. 2 LT dispone che le persone giuridiche assoggettate nel Cantone a motivo della loro appartenenza personale debbano l’imposta nel Comune dove hanno la sede o l’amministrazione effettiva e nei comuni dove sono dati i presupposti per un’appartenenza economica.
Per l’art. 279 LT, se le condizioni di assoggettamento si verificano in più comuni è stabilito un riparto intercomunale, riservate le disposizioni speciali degli articoli seguenti, secondo i principi del diritto federale concernente il divieto di doppia imposizione intercantonale.
Per quanto concerne il riparto intercomunale delle persone giuridiche, l’art. 282 cpv. 1 LT stabilisce che l’utile e la sostanza non immobiliari siano attribuiti ad ogni Comune in cui si trova uno stabilimento d’impresa. L’art. 282 cpv. 2 LT aggiunge che al Comune di sede o amministrazione effettiva è assegnato in via preliminare il 20 per cento degli elementi di cui al capoverso 1.
L’art. 284 LT prevede tuttavia che il riparto intercomunale per le aziende idroelettriche per la produzione e la distribuzione di energia, le imprese di gas e di acqua potabile, le aziende municipalizzate, consortili, gli enti pubblici e simili, è retto dalla legge speciale. Si tratta della Legge per il riparto in sede comunale dell’imposta delle aziende idroelettriche, delle aziende del gas e dell’acqua potabile, delle imprese ferroviarie, tramvie e funicolari e delle aziende municipalizzate, del 13 novembre 1957 (LRIAI; RL 10.2.3.2).
2. 2.1.
La decisione impugnata considera determinante, per l’attribuzio-ne del cosiddetto precipuo delle imposte sull’utile e sul capitale della contribuente, la circostanza che la sede di quest’ultima, secondo il Registro di commercio, sia situata a __________. Tale conclusione sarebbe imposta dal tenore dell’art. 7 LRIAI, secondo cui il 20% dell’imposta delle società che rientrano nel campo d’applicazione di questa legge è attribuito al comune della sede.
Il Comune ricorrente contesta da parte sua che la PI 2 abbia effettivamente la sua sede a __________, avendo trasferito i settori operativi, prima, ed anche la direzione e l’amministrazione, poi, sul suo territorio.
2.2.
Per le parti è incontestato che nella fattispecie trovi applicazione la legge speciale, cui, come già ricordato, fa rinvio l’art. 284 LT. Secondo l’art. 1 LRIAI, in effetti, l’imposta cantonale sulla sostanza e sul reddito delle aziende idroelettriche, delle aziende del gas e dell’acqua potabile, delle imprese ferroviarie, tramvie e funicolari e delle aziende municipalizzate è ripartita e attribuita ai Comuni interessati, per l’applicazione del moltiplicatore, in base alle norme della presente legge.
L’art. 2 LRIAI definisce poi i criteri in base ai quali viene suddiviso “l’importo complessivo d’imposta cantonale che forma oggetto di riparto fra i Comuni”. In primo luogo, viene dedotto da tale importo il cosiddetto “precipuo”, corrispondente al 20% dell’imposta sull’utile e sul capitale, che viene attribuito a favore del Comune sede.
Segue poi la ripartizione in base a diversi criteri:
· in base alla popolazione;
· in base alla stima;
· in base ai salti e alle sponde;
· in base alla capacità finanziaria dei Comuni.
2.3.
Il cosiddetto riparto intercomunale interviene quando le condizioni di assoggettamento si verificano in più comuni (art. 279 LT). Le disposizioni che disciplinano il riparto trovano applicazione quindi una volta che sia stato stabilito in quali comuni il soggetto fiscale è assoggettato illimitatamente o limitatamente alle imposte.
Nel caso in esame, tuttavia, stando alle argomentazioni contenute nel ricorso, non è tanto la ripartizione dell’imposta fra i comuni ad essere controversa quanto piuttosto la definizione del comune in cui la società è assoggettata illimitatamente. Infatti, nelle motivazioni esposte, il Comune ricorrente argomenta sostanzialmente che i presupposti per l’assoggettamento illimitato della PI 2 sarebbero adempiuti non a __________ bensì proprio a __________.
La procedura di riparto intercomunale ha il solo scopo di stabilire in quale modo debba essere suddivisa l’imposta di un contribuente, soggetto alle imposte in due o più comuni, quando però è già stato chiarito quali comuni abbiano il diritto di imporre. Se invece è controverso in quale comune il contribuente sia assoggettato illimitatamente, si tratta di una questione che non deve essere risolta nell’ambito della procedura di riparto (cfr. p. es. LGVE 2010 II Nr. 23, 254 consid. 1/b/aa; v. anche Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2a ediz., Zurigo 2006, n. 5 ad § 192, p. 1449).
3. 3.1.
Si pone a questo punto la questione di stabilire quali rimedi giuridici siano a disposizione del contribuente e degli altri comuni che intendano contestare l’assoggettamento all’imposta comunale.
3.2.
Per l’art. 299 cpv. 1 LT, contro la decisione di assoggettamento e il calcolo dell’imposta comunale è dato reclamo al Municipio entro trenta giorni dalla notifica. Il capoverso seguente consente poi al contribuente di ricorrere alla Camera di diritto tributario contro la decisione su reclamo, entro trenta giorni dalla notifica.
Questa Camera è già entrata nel merito di ricorsi contro decisioni del Municipio, che concernevano l’assoggettamento (cfr. p. es. la sentenza CDT n. 80.2007.166 del 29 dicembre 2008).
In altri casi, è stato lo stesso Ufficio di tassazione a pronunciarsi sul luogo di domicilio fiscale all’interno del cantone, nell’ambito della decisione di tassazione dell’imposta cantonale. La Camera di diritto tributario è allora entrata nel merito del ricorso contro la decisione su reclamo dell’Ufficio di tassazione (cfr. in particolare la sentenza CDT n. 80.2010.103 del 14 giugno 2011).
3.3.
In merito ai compiti dei comuni nel quadro della riscossione delle imposte, la Divisione delle contribuzioni ha emanato la Direttiva n. 1 del giugno 2009, che contiene “Disposizioni per i Municipi concernenti la Legge tributaria del 21 giugno 1994”. L’amministrazione fiscale cantonale dispone che “il Comune dovrà inviare al nuovo contribuente un semplice avviso di iscrizione a ruolo e non più una decisione di assoggettamento” e precisa poi quanto segue:
La decisione di assoggettamento dovrà essere, se del caso, espressamente richiesta dal contribuente al Comune il quale, in tale circostanza, inviterà l’autorità di tassazione competente (Ufficio circondariale di tassazione) a procedere alla relativa intimazione. Solo la decisione emessa dall’autorità cantonale (e non l’avviso inviato dall’autorità comunale) sarà impugnabile in primis davanti all’autorità di tassazione, la Camera di diritto tributario e al Tribunale federale.
(Direttiva cit., p. 11).
La modifica della prassi viene ricondotta alla giurisprudenza della Camera di diritto tributario, “la quale con sentenza del 2 maggio 2007 (no. 80.2007.32) ha affermato che ‘fra i compiti dell’autorità comunale non rientra quindi anche quello di sostituirsi all’autorità fiscale cantonale nell’accertamento dell’esistenza per i presupposti per l’assoggettamento soggettivo alle imposte dirette. L’art. 195 LT non costituisce pertanto base legale che consente all’autorità comunale di adottare una decisione incidentale di assoggettamento all’imposta comunale nei confronti di persone che non sono ancora assoggettate all’imposta cantonale in virtù di una decisione dell’autorità cantonale competente’.” (cfr. Direttiva cit., p. 10).
3.4.
In effetti, con la sentenza citata nella Direttiva della Divisione delle contribuzioni, questa Camera ha rilevato che la decisione pregiudiziale o incidentale sull’assoggettamento fiscale non è null’altro che una parte della procedura di tassazione che, per ragioni pratiche, viene scorporata e fatta oggetto di un’impugnativa separata. È pertanto ovvio che tale decisione compete all’autorità cui spetta anche l’avvio della procedura di tassazione, cioè, nel caso dell’imposta cantonale, all’autorità di tassazione cantonale, che ha la competenza di pronunciarsi sull’adempimento delle condizioni previste dall’art. 2 LT per l’assoggettamento illimitato. La Camera ha pertanto considerato nulla la decisione con cui un municipio aveva deciso l’assoggettamento all’imposta di un contribuente che non è stato precedentemente assoggettato all’imposta cantonale (v. anche RtiD II-2007 n. 1t).
È tuttavia il caso di sottolineare che la sentenza in discussione concerneva un contribuente che non era stato precedentemente assoggettato all’imposta cantonale. Si trattava cioè di un comune che rivendicava l’assoggettamento all’imposta comunale di una persona che era soggetta all’imposta cantonale in un altro cantone. In questo contesto, questa Camera ha escluso che un comune ticinese potesse decidere l’assoggettamento di un contribuente di un altro cantone. Doveva pertanto essere prima stabilito in quale cantone la persona interessata fosse imponibile in virtù dell’appartenenza personale. A tal fine, doveva evidentemente essere l’autorità fiscale cantonale a rivendicare l’assoggetta-mento nei confronti dell’altro cantone.
Nella fattispecie in esame, la situazione è diversa. Qui siamo confrontati con una persona giuridica che è incontestatamente assoggettata in modo illimitato nel Canton Ticino, ma della quale un comune rivendica l’assoggettamento illimitato nei confronti di un altro comune dello stesso cantone. Non vi è pertanto la stessa esigenza di coinvolgere l’autorità fiscale cantonale, essendo in questo caso in discussione l’assoggettamento comunale.
3.5.
Tornando all’art. 299 LT, già si è ricordato che accorda al contribuente il diritto di reclamo al Municipio “contro la decisione di assoggettamento e il calcolo dell’imposta comunale”. Non è ben chiaro se la decisione di assoggettamento e quella che contiene il calcolo dell’imposta comunale siano concepite come un’unica decisione o possano anche essere separate tra loro. Questa seconda ipotesi potrebbe attagliarsi al caso in cui un comune rivendicasse ex novo l’assoggettamento di un contribuente, finora imposto in un altro comune.
Altrove, la procedura applicabile nei casi di contestazione, che concernono l’assoggettamento all’imposta comunale, è espressamente disciplinata dalla legge. Nel Canton Zurigo, per esempio, il § 192 della legge tributaria stabilisce che, se l’assoggetta-mento comunale è contestato, l’autorità fiscale del comune interessato decide sull’imponibilità nel comune. Contro tale decisione è dato reclamo e sono applicabili per analogia le disposizioni che concernono la contestazione delle decisioni di tassazione dell’imposta cantonale. Concretamente, il procedimento in questione si apre quando il comune, che rivendica l’assoggetta-mento per la prima volta, notifica la sua pretesa alle altre parti (gli altri comuni e il contribuente), tramite l’ufficio contribuzioni. Il contribuente e gli altri comuni coinvolti possono interporre reclamo entro trenta giorni all’ufficio che ha adottato la decisione contestata (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 11 e n. 13 ad § 192, p. 1450).
In altri cantoni, la lacuna è stata colmata dalla giurisprudenza, che ha adottato una soluzione analoga a quella codificata nella legge zurighese, consentendo cioè al comune che rivendica l’assoggettamento di adottare una decisione suscettibile di reclamo e poi di ricorso all’autorità giudiziaria (LGVE 2010 II Nr. 23, 254 consid. 1c). La prassi si rifà in questo contesto ai principi vigenti nell’ambito del diritto tributario intercantonale, da applicare per analogia. Sarebbero impugnabili con reclamo e poi con ricorso le decisioni dei comuni che si contendono l’assoggettamento di un contribuente (Blum, in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [a cura di], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, vol. II, 3a ediz., Muri-Berna 2009, n. 11 ad § 157, p. 1562).
3.6.
Alla luce delle considerazioni che precedono, è opportuno precisare la giurisprudenza di questa Camera nel senso che, quando è controverso solo l’assoggettamento all’imposta comunale di un contribuente che è già soggetto fiscale nel Canton Ticino, compete al comune che rivendica l’assoggettamento l’intimazione di una decisione nei confronti del contribuente e dell’altro (o degli altri) comune che già assoggetta la stessa persona. Contro tale decisione del Municipio sarà dato dapprima reclamo alla stessa autorità comunale e poi ricorso alla Camera di diritto tributario (art. 299 cpv. 2 LT).
Certo, il comune che rivendica l’assoggettamento di un contribuente non può far valere la sua pretesa senza limiti di tempo. Trovano applicazione per analogia, a questo riguardo, i principi vigenti nell’ambito del diritto della doppia imposizione intercantonale (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 12 ad § 192, p. 1450). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, un Cantone non ha più diritto ad imporre un determinato soggetto quando, conoscendo o potendo conoscere i fatti determinanti per l'imposizione, ha tardato oltre misura a far valere la sua pretesa e quando, nel caso detta pretesa fosse ammessa, un altro Cantone potrebbe essere tenuto a restituire imposte percepite in modo formalmente corretto, ignorando in buona fede l'esistenza di una pretesa fiscale da parte di terzi (cfr. la sentenza del Tribunale federale n. 2C_157/2010 e 2C_163/2010 del 12 dicembre 2010, in RtiD I-2011 n. 21t, consid. 12.1, con riferimento a: DTF 132 I 29 consid. 3.2 p. 32; Locher, Introduzione al diritto fiscale intercantonale, 2a ediz., Manno 2010, p. 155 con rinvii).
4. 4.1.
Nel caso in esame, il RI 1 ha sostanzialmente rivendicato l’assoggettamento illimitato dellPI 2, in quanto la sua attività si svolge ormai esclusivamente sul suo territorio. Lo ha fatto, tuttavia, non notificando alla società contribuente ed alPI 3 una decisione di assoggettamento illimitato bensì contestando il riparto intercomunale dell’imposta.
Per le ragioni precedentemente illustrate, la questione che deve essere affrontata consiste nello stabilire in quale comune la società contribuente sia illimitatamente assoggettata all’imposta comunale. Il riparto sarà intrapreso conformemente a quanto disposto dalla legge speciale, dopo che sia stato definitivamente accertato il presupposto per l’imposizione.
Si giustificano pertanto l’annullamento della decisione impugnata ed il rinvio degli atti all’UTPG. Un nuovo riparto sarà intrapreso da quest’ultimo solo dopo che sarà divenuta definitiva la decisione in merito all’assoggettamento illimitato alle imposte comunali.
Il RI 1, da parte sua, se riterrà di poter dimostrare che la PI 2 adempisse i presupposti per l’assoggettamento illimitato sul territorio del suo comune, notificherà alla contribuente ed al PI 3 una decisione di assoggettamento motivata.
4.2.
Come già precedentemente ricordato, per l’art. 277 cpv. 2 LT le persone giuridiche assoggettate nel Cantone a motivo della loro appartenenza personale devono l’imposta nel Comune dove hanno la sede o l’amministrazione effettiva e nei comuni dove sono dati i presupposti per un’appartenenza economica.
La PI 2 sarà dunque illimitamente assoggettata alle imposte comunali nel comune in cui ha la sede o l’amministrazione effettiva, come stabilito dalla legge tributaria ticinese.
4.3.
Gli stessi principi sono peraltro imposti anche dal diritto federale. Infatti, per l’art. 1 cpv. 2 della Legge federale del 14 dicembre 1990 sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14), questa legge si applica anche ai Comuni in quanto il diritto cantonale accorda loro la sovranità fiscale per le imposte cantonali prescritte dall’articolo 2 capoverso 1. Fra queste ultime rientrano anche le imposte sull’utile e sul capitale delle persone giuridiche (art. 2 cpv. 1 lett. c LAID), sicché il diritto federale dell’armonizzazione deve essere osservato anche in tale ambito (cfr. anche Reich, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/1, 2a ediz., Basilea 2002, n. 3 ad art. 1 LAID, p. 22; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 4 ad VB zu §§ 187-233, p. 1434).
Per quanto attiene ai presupposti per l’assoggettamento illimitato alle imposte dirette delle persone giuridiche, l’art. 20 cpv. 1 prima frase LAID stabilisce che le società di capitali, le società cooperative, le associazioni, le fondazioni e le altre persone giuridiche sono assoggettate all’imposta se hanno la loro sede o la loro amministrazione effettiva nel Cantone. Sulla base di questa disposizione, può verificarsi che l’assoggettamento per appartenenza personale sia rivendicato sia dal cantone di sede sia da quello dell’amministrazione effettiva. Il conflitto che ne deriva deve essere risolto in base alle disposizioni del diritto tributario intercantonale. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il domicilio fiscale principale di una persona giuridica nei rapporti intercantonali si trova essenzialmente alla sede indicata dagli statuti e dall’iscrizione a registro di commercio. Non ci si fonda tuttavia su questa sede determinante per il diritto civile, se ad essa si contrappone un altro luogo, dove sono esercitate effettivamente la direzione e l’amministrazione, che di solito si concentrano alla sede statutaria. In tal caso, è determinante questo luogo come domicilio fiscale. È irrilevante che la scelta della sede statutaria sia giustificata da considerazioni fiscali o da altre ragioni; basta che tale sede non corrisponda alla situazione effettiva ed appaia costituita ad arte. È determinante l’insieme delle circostanze del caso concreto (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale n. 2P.6/2007 del 22 febbraio 2008, consid. 2.2 e giurisprudenza citata; inoltre Heilinger, Der Begriff der tatsächlichen Verwaltung im interkantonalen und internationalen Verhältnis bei den direkten Steuern, in RF 63/2008, p. 742 ss. e p. 836 ss.).
5. La decisione impugnata è conseguentemente annullata e gli atti sono rinviati all’UTPG, perché notifichi alle parti un nuovo riparto intercomunale dell’imposta, dopo che sarà divenuta definitiva l’eventuale decisione in merito all’assoggettamento illimitato alle imposte comunali. La ripartizione sarà eseguita in base alla legge speciale e, in particolare, il “precipuo” sarà attribuito a favore del Comune che sarà stato riconosciuto quale domicilio fiscale principale della società. È evidente infatti che l’art. 2 LRIAI, che assegna il precipuo al “comune sede” della persona giuridica, deve essere interpretato tenendo conto delle disposizioni sull’as-soggettamento illimitato alle imposte comunali e della giurisprudenza menzionata.
Visto l’esito del ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali. D’altra parte, non si riconoscono ripetibili all’ente pubblico ricorrente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. La decisione su reclamo del 6 luglio 2011 è annullata e gli atti sono rinviati all’UTPG per una nuova decisione.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -; -; -; -.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: