Incarto n. 80.2008.94
Lugano 8 settembre 2008
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Fiorenzo Gianinazzi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 13 agosto 2008 contro la decisione del 16 luglio 2008 in materia di IC e IFD 2007.
Fatti
A. RI 1 è sergente della Polizia cantonale.
Nel periodo fiscale 2007, ha conseguito uno stipendio lordo di fr. 95'104.–.
Nella dichiarazione fiscale 2007, il contribuente faceva valere le seguenti spese professionali:
spese di trasporto fr. 3'146.–
doppia economia domestica (pasto fuori casa) fr. 3'200.–
altre spese professionali (forfait) fr. 2'400.–
spese di perfezionamento fr. 850.–
spese di riqualificazione fr. 16'860.–
totale fr. 26'456.–
Per quanto attiene alle spese di riqualificazione, esse erano costituite dalla tassa d’iscrizione Scuola Professionale per Maestri Conducenti, organizzata __________ (fr. 11'500.–), oltre ai costi per le trasferte ed i pasti in concomitanza con le lezioni in questione.
B. Notificandogli la tassazione IC/IFD 2007, con decisione dell’11 giugno 2008, l’RS 1 commisurava il reddito imponibile del contribuente in fr. 55'700.– per l’IC ed in fr. 59'200.– per l’IFD.
In relazione alle spese professionali, riconosceva i costi di trasporto, per doppia economia domestica ed il forfait per le altre spese, negando invece la deduzione delle spese di perfezionamento e di riqualificazione. Quanto alle spese di perfezionamento, l’autorità di tassazione spiegava di non averle ammesse in deduzione in quanto non giustificate; per le spese di riqualificazione, precisava che non sono concesse in deduzione “spese per nuova formazione professionale”.
C. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 16 giugno 2008, riproponendo la richiesta di deduzione delle spese per la formazione di maestro conducente. Argomentava di avere cercato a lungo di essere valorizzato all’interno del corpo di polizia, partecipando a diversi concorsi; la sua situazione di insoddisfazione ha anche avuto ripercussioni sulla sua salute, provocando prolungate assenze dal lavoro. Nel 2007 aveva allora deciso di intraprendere la formazione di maestro conducente, assumendosene tutti i costi, a causa del rifiuto dello Stato di contribuire.
L’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 16 luglio 2008, nella quale negava che i costi fatti valere costituissero spese di riqualificazione professionale, perché altrimenti avrebbero dovuto essere provocati da “un movente esterno di natura personale (malattia, invalidità) o di natura professionale (ristrutturazioni aziendali, saturazione del mercato del lavoro, sparizione della professione appresa)”. Nel suo caso, invece, egli era attivo nella Polizia cantonale e per l’esercizio delle sue mansioni non gli era richiesta la formazione di maestro conducente.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta la decisione dell’autorità di tassazione di negare la deduzione delle spese per divenire maestro conducente. A suo avviso, il fatto che lo Stato abbia partecipato al finanziamento del corso frequentato da due suoi colleghi dimostrerebbe che “una formazione del genere può sicuramente trovare uno sbocco all’interno del Corpo”. Egli avrebbe intrapreso la formazione in discussione, pensando che ciò possa consentirgli di essere impiegato “nell’ambito della formazione di base e continua degli agenti”. Il ricorrente esprime inoltre considerazioni critiche, ed anche decisamente polemiche, in merito ai criteri con cui i suoi superiori favoriscono la carriera dei loro subalterni.
Diritto
1. 1.1.
Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 lett. d LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, dal reddito da un'attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese professionali, le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l'esercizio dell'attività professionale.
Gli altri costi e spese non possono essere dedotti; tra questi le altre le spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD).
1.2.
Le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l'esercizio dell'attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 9 cpv. 1 del decreto esecutivo del 12 dicembre 2006 concernente l'imposizione delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2007). Non è invece ammessa la deduzione delle spese di formazione vera e propria e quella delle spese già considerate nella deduzione prevista dall'art. 8 (art. 9 cpv. 2 DE; art. 33 lett. b LT).
Anche per l'IFD le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l'esercizio dell'attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 Ordinanza del 10 febbraio 1993). La deduzione non è ammessa se le spese riguardano la formazione vera e propria (art. 8 Ordinanza; art. 34 lett. b LIFD).
1.2.1.
Non sono quindi deducibili le spese per la formazione di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l'esercizio di una professione, per es. il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli studi superiori, ecc. (cfr. Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum DBG, n. 3 ad art. 34 LIFD; Circolare dell'Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1).
Sono invece spese di perfezionamento quelle che permettono al contribuente di mantenersi aggiornato nella professione appresa, risp. di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare nozioni già acquisite (per es. corsi di ripetizione o perfezionamento propri del settore, seminari, congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami che possono far parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese inerenti al perfezionamento di una professione già appresa ed esercitata, come nel caso dell'impiegato di commercio che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di maestria (Circolare dell' Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2).
1.2.2.
Sono altresì deducibili le spese di riqualificazione sopportate dal contribuente, in seguito al cambiamento dell'attività finora esercitata. Non sono tuttavia deducibili le spese sostenute in vista di esercitare in futuro un'attività professionale principale: esse non sono considerate spese di riqualificazione (Circolare dell'Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2). La giurisprudenza più recente ha avuto modo di approfondire la nozione di riqualificazione professionale e di considerare costi di riqualificazione legati all'esercizio dell'attività professionale quelli che vengono affrontati a seguito di rilevanti ragioni obiettive inerenti lo svolgimento della professione come tale o a seguito di circostanze personali avverse; non invece quelli che vengono affrontati per soddisfare una scelta di vita o per corrispondere una personale preferenza (ZStP 3/1996 p. 208 ss., con ampi riferimenti a dottrina e giurisprudenza).
In altre parole, la riqualificazione deve trarre la propria origine da un movente esterno di natura personale (ad es. malattia, invalidità, ecc.) o professionale (ad es. ristrutturazioni aziendali, saturazione del mercato del lavoro, ecc.) e deve comportare una conversione professionale o un cambiamento di attività (ZStP 3/1996 p. 213; CDT n. 80.98.00173 del 17 settembre 1998 in re S.N.)
1.3.
Il Tribunale federale, in alcune recenti sentenze, ha ribadito che sono deducibili tutte le spese di perfezionamento che risultano oggettivamente correlate con l’attività esercitata dal contribuente al momento in cui le effettua e che egli ritiene indicate per il mantenimento delle sue opportunità di lavoro; non occorre che le stesse appaiano assolutamente indispensabili per non perdere la posizione professionale acquisita (sentenza del Tribunale federale del 28 aprile 2006 n. 2A.424/2005, in RtiD II-2006 n.18t; DTF 124 II 29 consid. 3a-d; 113 Ib 114 consid. 2c-e; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.1; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.1; cfr. anche sentenza 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: RF 61/2006 p. 41, consid. 2.3.1).
Quali spese di perfezionamento professionale sono deducibili solo i costi assunti in relazione alla professione già appresa, rispettivamente esercitata. Non lo sono per contro le «spese di formazione professionale» giusta l’art. 34 lett. b LIFD, ossia gli oneri legati al primo inserimento nel mondo del lavoro oppure all’apprendimento di una professione nuova o supplementare. Non è comunque necessario che il conseguimento del reddito dipenda in maniera imprescindibile dalla spesa in questione, in quanto è sufficiente che i costi sopportati siano utili a tale scopo e si situino entro limiti ordinari in un’ottica commerciale. Adempiono questi presupposti non solo gli impegni presi per mantenere il livello delle competenze già acquisite, ma anche quelli per migliorare le conoscenze nell’esercizio della stessa professione. Per contro i costi di una formazione ulteriore, che consente di accedere ad una posizione professionale superiore chiaramente distinta dall’attività svolta in precedenza o addirittura di cambiare professione, non rappresentano spese di perfezionamento ai sensi dell’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD. Detti oneri non concernono infatti un semplice approfondimento nell’ambito della professione già appresa, rispettivamente praticata, quanto piuttosto una nuova formazione tout court (DTF 124 II 29 consid. 3a e 3d; 113 Ib 114 consid. 2 e 3; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.2; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.2; v. anche RtiD II-2006 pp. 574-575).
2. 2.1.
Nel caso in esame, il ricorrente, la cui precedente formazione professionale non è nota, svolge fin dal 1987 la propria attività in seno alla Polizia cantonale, con il grado di sergente. Come risulta dagli atti e come egli stesso spiega nel ricorso, da anni prova una profonda insoddisfazione, e verosimilmente anche un disagio psichico, per la sua situazione professionale. Pur avendo partecipato a numerosi concorsi, in vista di una carriera all’in-terno del corpo di polizia, le sue ambizioni sono sempre state deluse.
Nel periodo fiscale in questione il contribuente ha allora deciso di frequentare la scuola per maestri conducenti, che si è conclusa nel maggio del 2008 con il conseguimento del relativo attestato.
In base alla più recente giurisprudenza del Tribunale federale e di questa Camera, la decisione dell’Ufficio di tassazione, nella misura in cui ha qualificato come formazione i corsi frequentati dal ricorrente, deve essere condivisa.
2.2.
Che la frequenza della scuola per maestri conducenti non rientri nell’ambito del perfezionamento professionale è semplicemente evidente e neppure il ricorrente lo pretende. La scuola intrapresa, e frattanto conclusa, ha infatti permesso al contribuente di acquisire una vera e propria formazione professionale, che non è assolutamente legata alla sua attuale attività presso la Polizia cantonale.
Basti considerare il fatto che, superati gli esami finali, egli ha ottenuto l’attestato professionale federale di maestro conducente, che gli permette di formare allievi conducenti come pure di formare impiegati di una azienda, se le lezioni di guida costituiscono l’attività esclusiva o preponderante nell’azienda (art. 3 cpv. 1 Ordinanza del 28 settembre 2007 che disciplina l’esercizio della professione di maestro conducente [OMaeC; RS 741.522]).
2.3.
Ma la frequenza dei corsi in discussione ed il successivo superamento degli esami finali non costituiscono, nel caso del ricorrente, neppure una riqualificazione professionale.
È vero che le spese per riqualificazione professionale non si riferiscono all'esercizio della professione attuale, rispettivamente esercitata finora, ma alla preparazione di una nuova professione. Come già anticipato e come confermato ripetutamente anche dal Tribunale federale, tali spese possono tuttavia essere dedotte solo se esiste la necessità obiettiva di una riqualificazione.
Il nesso dei costi di riqualificazione con la (attuale) professione, che giustifica la deduzione, è dato dal fatto che la causa per la nuova formazione è da ricercare in tale professione. La nozione di riqualificazione deve però essere interpretata in modo restrittivo, per consentire di delimitarla da quella di nuova formazione (cfr. ASA 72 p. 473 consid. 4.1.3; StE 2006 B 22.3 n. 85 consid. 2.2, 2.4.2 e 2.4.3 con rinvii).
Come ha correttamente rilevato l’autorità di tassazione, nella decisione impugnata, nessuna ragione professionale o personale ha imposto al ricorrente di apprendere una nuova professione, per sostituire quella attuale. È vero che il contribuente risulta vivere con un certo disagio la propria situazione all’interno del corpo della Polizia cantonale, ma ciò non basta ancora a fare assurgere la frequenza del corso di maestro conducente a riqualificazione professionale. Tanto è vero che neppure lo stesso contribuente sostiene di voler lasciare la Polizia, per intraprendere la professione di maestro conducente in proprio, cosa che potrebbe fare ora che è in possesso dell’attestato professionale necessario. Al contrario, ancora nel ricorso egli afferma di auspicare l’attribuzione di nuove funzioni all’interno del corpo. In questa situazione, la sua posizione non è molto diversa da quella di chi, all’interno di un’impresa o di una pubblica amministrazione, intraprende una nuova formazione allo scopo di aumentare le proprie opportunità di carriera e, di riflesso, la retribuzione.
3. Il ricorso è pertanto respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 400.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 480.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: