Incarto n. 80.2007.19
Lugano 25 marzo 2008
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 22 gennaio 2007 contro la decisione del 27 dicembre 2006 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Il 17 luglio 2000, RI 1 acquistava al prezzo di fr. 240'000.– le quote di PPP n. __________ (appartamento) e __________ (autorimessa) del fondo base part. __________ RFD di __________. Negli anni successivi intraprendeva diversi lavori, legati in particolare al rinnovo di bagni e cucina.
Con atto pubblico del 13 giugno 2005, iscritto a Registro fondiario solo il 1° settembre 2005, RI 1 alienava a __________ le suddette quote, al prezzo complessivo di fr. 270'000.–.
Nella dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, inoltrata il 17 novembre 2005, il venditore indicava quale valore di investimento un importo di complessivi fr. 242'895.30, composto dal prezzo di acquisto (fr. 240'000.–) e dai costi di acquisto (fr. 2'895.30). Con lettera di medesima data, chiedeva inoltre di essere posto al beneficio del differimento dell’imposizione, avendo reinvestito l’utile conseguito in una nuova abitazione primaria.
B. Notificando al contribuente la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 26 ottobre 2006, l’Ufficio di tassazione di __________ commisurava l’utile imponibile in fr. 27'105.– e l’imposta in fr. 6'776.25. Nella motivazione allegata alla decisione, l’autorità fiscale spiegava di non avere concesso il differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare, in quanto l’acquisto sostitutivo era stato intrapreso dall’alienante in comproprietà con la moglie: per effetto di tale situazione, il reinvestimento di un mezzo del prezzo di acquisto e di riattazione della nuova casa risultava inferiore sia al valore di alienazione sia al valore di investimento della prima abitazione.
C. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 16 novembre 2006, nel quale non contestava il mancato differimento, ma chiedeva la deduzione dal ricavo delle spese di miglioria, da lui inavvertitamente trascurate al momento di compilare la dichiarazione fiscale, per complessivi fr. 24'779.65.–.
L’autorità di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, con decisione del 26 dicembre 2006, ammettendo in deduzione costi di miglioria per fr. 7'617.–, pari alle spese sostenute per la posa delle tende del balcone, per la posa di un armadio a muro e, in ragione di 1/3, per la posa della nuova cucina. Per il resto, argomentava che le ulteriori fatture prodotte dal contribuente erano riconducibili a lavori di manutenzione ordinaria dell’immobile. L’utile veniva conseguentemente definito in fr. 19'488.– e l’imposta in fr. 4'872.–.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 chiede di poter dedurre dall’utile imponibile un ulteriore importo di fr. 13'022.10 a titolo di costi di miglioria. In particolare, a fronte del precedente stato della cucina, sprovvista di “diversi armadi, lavastoviglie, congelatore, vetro ceramica e cappa”, il ricorrente contesta la deduzione solo di un terzo della fattura __________, postulandone il riconoscimento nella misura dell’80%, pari a fr. 8'972.–. Contesta poi la mancata deduzione della fattura __________ concernente la sostituzione degli apparecchi igienici (fr. 4’455.–) e delle due fatture __________ inerenti la fornitura di piastrelle (fr. 3'333.10).
E. L’autorità fiscale, con osservazioni del 30 gennaio 2007, si riconferma nelle sue argomentazioni e conclusioni.
Dando seguito alle richieste di informazione di questa Camera, il ricorrente ha in particolare ribadito che la vecchia cucina era sprovvista di “lavastoviglie, cappa e congelatore”.
Diritto
1. 1.1.
Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2. 2.1.
Il ricorrente considera deducibili dall’utile immobiliare, quali costi di miglioria, le seguenti spese:
- sostituzione cucina (80% fattura __________) fr. 8’972.–
- sostituzione apparecchi sanitari (fattura __________) fr. 4'455.–
- fornitura piastrelle (fatture __________) fr. 3'333.10
totale fr. 16'760.10
L’autorità di tassazione, da parte sua, ha ammesso in deduzione solo un terzo della spesa per la sostituzione della cucina, pari a fr. 3'738.–, considerando le altre spese costi di manutenzione ordinaria.
2.2.
Per l’art. 134 cpv. 1 LT, sono considerati costi di investimento:
– i costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione, di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a un mediatore;
– i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato, quali i costi di costruzione e di miglioria, come pure i contributi di miglioria e le tasse di allacciamento;
– le indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri fondiari a favore del fondo alienato, rispettivamente quelle versate per liberarlo da servitù e oneri fondiari che lo gravavano al momento del precedente acquisto.
2.3.
Per quanto attiene, in particolar modo, ai costi di costruzione e di miglioria, la loro computabilità presuppone che essi abbiano aumentato il valore del fondo alienato, cioè che abbiano apportato all’immobile un miglioramento duraturo, di fatto o di diritto.
È peraltro irrilevante che la spesa sostenuta abbia condotto di fatto ad un incremento di valore corrispondente: dato il suo carattere di costo finalizzato all’aumento del valore, esso deve essere computato in misura corrispondente all’importo effettivamente pagato (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 258 e dottrina ivi citata).
Computabili sono in primo luogo tutti i costi di costruzione, ivi comprese le spese per misurazioni, prestazioni d’opera, canalizzazione, recinzione, realizzazione di un giardino, ecc. Il caso più importante è quello della costruzione su di un fondo non edificato; vengono tuttavia considerati anche tutti i costi per costruzioni realizzate in relazione ad un edificio già esistente (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 258 e dottrina e giurisprudenza ivi citate).
2.4.
Non possono invece essere fatte valere le spese che sono state dedotte nella determinazione del reddito o dell’utile nell’ambito della tassazione ordinaria (art. 134 cpv. 2 LT).
La legge tributaria prevede in primo luogo la deduzione dai proventi della sostanza immobiliare privata delle spese di manutenzione, dei premi di assicurazione e delle spese di amministrazione da parte di terzi (art. 31 cpv. 2 LT). Per costante giurisprudenza sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la redditività (p. es. RDAT II-1992 p. 207; RDAT II-1993 p. 390). Ai fini della determinazione del reddito imponibile non sono invece deducibili le “spese di acquisto, di fabbricazione o di miglioria di beni patrimoniali” (art. 33 lett. d LT).
La distinzione tra spese di manutenzione e spese di miglioria tuttavia non sempre è facilmente praticabile, poiché vi sono spese che, effettuate allo scopo di salvaguardare o ripristinare il valore dell’immobile, ne aumentano nel contempo il valore. Viceversa vi sono spese volute per incrementare il valore dell’immobile che servono in parte a salvaguardarne o mantenerne il valore. In altre parole, le spese effettuate dal proprietario possono assumere in parte carattere di manutenzione e in parte carattere di miglioria.
Per ovviare a queste difficoltà la prassi della Divisione delle Contribuzioni suole operare in simili casi una suddivisione della spesa effettuata, espressa in frazione, tra spesa di manutenzione deducibile e spesa di miglioria non deducibile (Circolare n. 7/2005 del gennaio 2006).
2.5.
Venendo alle spese sostenute dal ricorrente, è immediatamente evidente che quelle per la sostituzione degli apparecchi sanitari (vasca da bagno, lavabo, vaso e mobile) sono tipici costi di manutenzione, che non sono in alcun modo suscettibili di aumentare il valore dell’immobile.
Lo stesso discorso vale anche per la fornitura delle nuove piastrelle. In primo luogo, RI 1 non sostiene che esse siano qualitativamente superiori rispetto al vecchio materiale (cfr. Circolare n. 7/2005 citata, distinta allegata, n. 18); in secondo luogo, per sua stessa ammissione, le pareti del bagno già erano rivestite (cfr. Circolare n. 7/2005 citata, distinta allegata, n. 2). La circostanza che le vecchie piastrelle fossero per “la maggior parte scagliate” e che il rivestimento delle pareti del bagno sia stato rialzato “a causa di umidità e muffa ampiamente estesa” non fa assurgere le relative spese a costi di investimento. Si tratta piuttosto di spese di riparazione (“Instanstellungskosten”) che servono a compensare una perdita di valore accresciuta, originata dalla mancata esecuzione delle spese di manutenzione in senso stretto (“Instandhaltungskosten”; cfr., al proposito, Zwahlen, Die einkommensteuerrechtliche Behandlung von Liegenschaftskosten, Basilea 1986, p. 84-85).
Medesimo discorso vale infine per la fornitura e la posa della nuova cucina. È infatti indubbio che si tratti anche in questo caso di una “sostituzione”, giacché la cucina già esisteva e disponeva di un piano cottura, forno, lavello, frigo e mobili. È ben vero che la vecchia combinazione era sprovvista di alcuni armadi ed elettrodomestici (lavastoviglie, cappa e congelatore). Tuttavia, proprio per tener conto del fatto che la combinazione sostitutiva presenta questi nuovi elementi e dunque un valore superiore rispetto a quella sostituita, l’autorità di tassazione ha considerato spesa di miglioria un terzo del costo in questione. Poco importa invece che il vecchio piano di cottura fosse, a detta del ricorrente, inservibile: se installazioni non più conformi alle esigenze moderne vengono rimpiazzate con altre che svolgono la medesima funzione, le relative spese non assurgono infatti a costi di investimento (Zwahlen, op. cit., p. 87-88). In questo contesto, la decisione dell’Ufficio di tassazione, conforme alla prassi adottata dalla Divisione delle Contribuzioni (Circolare n. 7/2005 citata, distinta allegata, n. 6) per ovviare, già lo si è detto, alle difficoltà insite nella distinzione tra spese di manutenzione e spese di miglioria, va senz’altro tutelata.
2.6.
Un’altra soluzione non si giustifica nemmeno con riguardo alla c.d. prassi Dumont, peraltro non invocata dal ricorrente, che negli anni ha conosciuto una certa attenuazione e va ora applicata ai soli casi in cui è evidente che le spese per il rinnovo di un immobile acquistato da poco hanno comportato un incremento di valore dell’oggetto stesso (cfr., al proposito, RtiD I-2006 n. 9t).
3. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 300.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 380.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di __________.
terzi implicati
PI 1
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: