Incarto n. 80.2007.103
Lugano 8 settembre 2008
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Fiorenzo Gianinazzi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 23 luglio 2007 contro la decisione del 26 giugno 2007 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Con atto pubblico del 1° dicembre 2006, RI 1, __________ e __________ hanno stipulato un contratto di cessione di beni immobili a seguito di rettifica di confini con scioglimento parziale di rapporti di comproprietà.
Tutti gli immobili interessati dall’operazione sono situati a __________.
Prima di tale data, la situazione era la seguente:
· RI 1 era proprietario del mapp. __________ (mq 757), di una quota di 6/36 del mapp. __________ (mq 1350), di una quota di 6/12 del mapp. __________ (mq 104) e di una quota di 2/4 del mapp. __________ (mq 767);
· __________ era proprietaria di una quota di 15/36 del mapp. __________, di una quota di 3/12 del mapp. __________, di una quota di ¼ del mapp. __________ e di una quota di ½ del mapp. __________ __________;
· __________ era proprietaria di una quota di 15/36 del mapp. __________, di una quota di 3/12 del mapp. __________, di una quota di ¼ del mapp. __________ e di una quota di ½ del mapp. __________.
B. Con il contratto in questione, le parti hanno proceduto anzitutto ad una rettifica dei confini dei fondi seguenti:
· una superficie di mq 456 è stata staccata dal mapp. __________ ed aggiunta al mapp. __________;
· una superficie di mq 46 è stata staccata dal mapp. __________ ed aggiunta al mapp. __________.
Contestualmente, le parti hanno pure proceduto allo scioglimento parziale dei loro rapporti di comproprietà, nel modo seguente:
· il mapp. __________ è stato attribuito in proprietà esclusiva a __________ i;
· il mapp. __________ e il mapp. __________ sono stati riuniti in un unico fondo (n. 484 di mq 1169) ed attribuiti in proprietà esclusiva a __________;
· il mapp. __________ è stato attribuito in comproprietà per un mezzo ciascuno a RI 1 e __________.
A RI 1 sono inoltre stati versati i seguenti conguagli in denaro:
· fr. 89'529.30 da __________;
· fr. 10'387.40 da __________.
L’iscrizione delle predette mutazioni a Registro fondiario è avvenuta il 6 dicembre 2006.
C. Nella dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, inoltrata il 25 febbraio 2007, RI 1 indicava quale valore di alienazione la somma dei conguagli in denaro ricevuti (fr. 99'916.70) e quale valore d’investimento l’importo di fr. 51'177.–. Chiedeva inoltre la deduzione di un importo di fr. 29'701.40 a titolo di costi di miglioria e di spese di acquisto e di vendita per fr. 8'475.15. L’utile imponibile ammontava in tal modo a fr. 10'562.10.
D. Notificandogli la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 26 aprile 2007, l’Ufficio di tassazione di Locarno commisurava invece l’utile immobiliare in fr. 245'132.– e l’imposta in fr. 7'353.95.
Al conguaglio in denaro, aveva infatti aggiunto il valore attuale dei 30/36 della superficie di 456 mq del mapp. __________, andati ad aggiungersi al mapp. __________ e quello dei 46 mq staccati dal mapp. __________ ed aggiunti allo stesso mapp. __________. Il valore di alienazione ammontava di conseguenza a fr. 312'917.--.
Il valore di investimento, da parte sua, era commisurato in fr. 56'348.–, pari al valore di stima delle superficie cedute dal contribuente, in vigore venti anni prima. A ciò si aggiungevano ancora costi di miglioria per fr. 2'962.– e costi di acquisto e di vendita per fr. 8'475.–.
Nella motivazione della decisione, l’Ufficio spiegava che l’importo della cessione era stato stabilito “partendo da un valore al metro quadrato di fr. 500.– al quale va aggiunto il conguaglio di fr. 99'917.–“.
E. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 5 maggio 2007. A suo avviso, l’Ufficio di tassazione aveva erroneamente ritenuto che egli avesse ceduto 426 mq, mentre in realtà si trattava solo di 276 mq. Egli aveva infatti acquistato i 4/36 del mapp. n. __________ dai fratelli nel corso del 2005. Il valore di alienazione doveva pertanto essere ridotto a fr. 237'917.– e l’utile imponibile a fr. 166'160.–.
Con successivo scritto dell’8 maggio 2007, il reclamante chiedeva poi che dal valore di alienazione fosse ancora dedotto l’importo di fr. 75'000.– pagato ai fratelli per l’acquisto dei 4/36 del mapp. __________.
F. L’autorità di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, con decisione del 26 giugno 2007, nella quale riduceva l’utile immobiliare a fr. 241'161.–.
Al valore di investimento erano infatti stati aggiunti costi di miglioria precedentemente non riconosciuti, portandoli a complessivi fr. 6'933.–.
Per il resto, l’Ufficio di tassazione confermava la propria decisione precedente, argomentando che, “come già ben spiegato in occasione della visita del signor __________ presso i nostri uffici, lo scioglimento della comproprietà (nel caso specifico) e la rettifica confini sono considerati alla stregua di una permuta”. Precisava poi che la parte ricevuta in donazione è soggetta ad imposizione (2/36) come i rimanenti 4/36.
G. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta nuovamente il calcolo dell’utile immobiliare intrapreso dall’autorità di tassazione. A suo avviso, quest’ultima non avrebbe tenuto adeguatamente conto del fatto che egli ha acquistato i 4/36 del mapp. __________ dai fratelli, con contratto dell’8 aprile 2005, pagando fr. 37'500.– ad ognuno di essi. La superficie permutata sarebbe dunque di soli mq 277, mentre gli ulteriori mq 225 della part. 57 sarebbero già stati da lui acquisiti, in parte (2/36) per successione il 1° settembre 1993 ed in parte (4/36) per acquisto dai fratelli.
Diritto
1. 1.1.
Lo Stato preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L'utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2. 2.1.
Nella fattispecie, con il contratto del 1° dicembre 2006, il ricorrente e le signore __________ e __________ hanno sciolto parzialmente i rapporti di comproprietà esistenti in relazione a diversi beni immobiliari situati sul territorio del Comune di __________.
Il principio dell’assoggettamento dell’operazione in sé non è contestato dal ricorrente. Egli censura invece le modalità di calcolo dell’utile immobiliare, con particolare riferimento alla situazione relativa all’acquisizione da parte sua dei 6/36 del mapp. __________.
2.2.
Deve dapprima essere confermata l’impostazione data dall’autorità di tassazione alla tassazione dell’operazione immobiliare in discussione, considerata come una permuta.
Secondo l'art. 124 cpv. 2 lett. b LT, sono in particolare imponibili le permute. Infatti, la sola differenza fra la vendita e la permuta è rappresentata dal fatto che, in quest'ultimo caso, il prezzo non viene pagato in denaro ma del tutto o in parte con un altro fondo in natura; in tal modo, entrambe le parti sono nel contempo venditore e compratore (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 82)
Non è per contro applicabile l’art. 125 lett. c LT, secondo cui l’imposizione degli utili immobiliari è differita, fra l’altro, in caso di scioglimento delle comunioni ereditarie come pure delle altre proprietà collettive, per queste ultime solo quando la divisione avviene in natura e senza conguaglio in denaro.
Deve dunque essere sottolineato il fatto che la fattispecie di differimento dell'imposizione rappresenta un'eccezione al principio dell'imponibilità dello scioglimento delle proprietà collettive, affermato all'art. 124 LT. Vi sono cioè due importanti limiti al principio, affermato dall'art. 124 LT: in primo luogo, vi è differimento ogniqualvolta la proprietà collettiva che viene sciolta si presenti sotto forma di comunione ereditaria, a prescindere dal fatto che vi sia una semplice divisione in natura oppure il versamento di un conguaglio; in secondo luogo, anche l'imposizione dello scioglimento di tutte le altre forme di proprietà collettiva è differito nel caso in cui vi sia una semplice Realteilung, senza cioè che vi sia il trasferimento di una parte eccedente la quota di un contraente, con conseguente versamento di un conguaglio in denaro o in altra forma (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 86).
Su tale base, questa Camera ha già avuto occasione di stabilire che, se due persone sono comproprietarie di due distinti fondi, in entrambi i casi nella misura di un mezzo ciascuno, e stipulano un contratto mediante il quale permutano le quote di comproprietà in modo tale da diventare proprietari esclusivi ognuno di un immobile, la transazione deve essere imposta come una permuta, cioè come una doppia compravendita avente per oggetto le due metà dei fondi. Non può per contro essere invocato il differimento dell'imposizione dell'utile immobiliare, previsto dall'art. 125 lett. c LT, per il fatto che esso si riferisce esclusivamente agli scioglimenti di proprietà collettive che avvengono in natura, cioè in forma di divisione di un unico immobile fra i comproprietari. Il caso in questione costituisce invece lo scioglimento di due comproprietà mediante cessione della cosa ad uno dei comproprietari – un immobile ad ognuno – compensando l'altro comproprietario mediante cessione della metà dell'altro immobile (RDAT II-2000 n. 11t).
2.3.
Alla luce dei principi che precedono, l’Ufficio di tassazione ha considerato una permuta lo scioglimento della comproprietà, previsto dal contratto del 1° dicembre 2006, come pure la contestuale rettifica dei confini, mediante la quale si è verificata la cessione delle superficie di due mappali a favore di un terzo fondo.
Per quanto concerne la posizione del ricorrente, in particolare, è innegabile che egli abbia ceduto – e debba pertanto essere considerato alienante, ai fini dell’applicazione delle disposizioni sull’imposizione degli utili immobiliari – le seguenti superficie o quote di comproprietà:
· i 2/4 del mapp. __________, ceduti a __________;
· i 6/36 del mapp. __________, ceduti a __________.
Dalle altre due comproprietarie ha ricevuto, a titolo di controprestazione:
· i 30/36 della superficie di 456 mq del mapp. __________, metà (15/36) da __________ e metà (15/36) da __________;
· la superficie di 46 mq del mapp. __________, metà (1/2) da __________ e metà (1/2) da __________;
· il conguaglio di fr. 89'529.30 da __________ e di fr. 10'387.40 da __________.
2.4.
Il valore di alienazione è stato dunque calcolato sommando fra loro i conguagli ricevuti ed il valore venale delle due superficie aggiunte al mapp. __________, appartenente al ricorrente.
Questo è così il calcolo intrapreso dall’autorità di tassazione:
conguaglio fr. 99'917.–
valore superficie ricevute a fr. 500.– il mq (30/36 di 456 del mapp. __________ e 46 mq del mapp. __________) fr. 213'000.–
valore di alienazione fr. 312'917.–
2.5.
Quanto al valore di investimento, l’Ufficio di tassazione lo ha calcolato applicando il valore di stima in vigore venti anni prima alle superfici ed alle quote di comproprietà cedute dal ricorrente, fondandosi sul presupposto che quest’ultimo ne fosse proprietario da oltre vent’anni (cfr. art. 129 cpv. 2 LT: in caso di proprietà di durata superiore a venti anni l’alienante può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data).
Ne è risultato il seguente calcolo:
2/4 del mapp. __________ fr. 51'848.–
6/36 del mapp. __________ (attuale superficie di mq 894 mq) fr. 4'500.–
valore di investimento fr. 56'348.–
2.6.
Le contestazioni del ricorrente, in merito alle modalità di acquisizione dei 4/36 del mapp. __________, impongono effettivamente di ritenere che il calcolo che precede non sia del tutto corretto. Il fatto che egli abbia acquistato da ognuno dei fratelli i 2/36 del mapp. __________, pagando l’importo di fr. 37'500.– a ciascuno di essi, rende infatti ingiustificata l’applicazione dell’art. 129 cpv. 2 LT, che come detto presuppone che il venditore sia stato proprietario da oltre vent’anni.
Il calcolo dell’utile immobiliare deve allora essere suddiviso proporzionalmente, per tener conto delle diverse durate del possesso. Infatti i 4/36 del mapp. __________ sono stati acquistati il 12 aprile 2005 (data dell’iscrizione a Registro fondiario) per fr. 75'000.–.
2.7.
Anzitutto, dev’essere stabilito l’utile immobiliare conseguito con la cessione dei 2/4 del mapp. n. __________.
La legge tributaria dispone che, nel caso di immobili acquistati in epoche diverse e ceduti per un valore globale, il valore di alienazione sia ripartito proporzionalmente al valore commerciale dei singoli immobili (art. 136 cpv. 1 LT). La durata della proprietà è stabilita per ogni singolo immobile (art. 136 cpv. 2 LT).
Si tratta di una conseguenza del carattere reale dell’imposta sugli utili immobiliari, che impone di determinare separatamente l’utile conseguito, così come la durata del possesso, per ognuno dei fondi alienati (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 296).
Come suddividere dunque il valore di alienazione (che in questo caso è costituito in parte dal conguaglio in denaro ed in parte dal valore dei fondi ricevuti in permuta) fra i diversi oggetti immobiliari ceduti? Seguendo l’indicazione offerta dall’art. 136 cpv. 1 LT, si può fare riferimento al valore commerciale dei diversi oggetti. Ebbene, l’autorità di tassazione ha stabilito il valore commerciale dei 2/4 del mapp. __________ in fr. 237'917.–. Tale è allora il valore di alienazione di tale quota. Il valore di investimento ammonta a fr. 51'848.–, importo cui devono ancora essere aggiunti i costi di miglioria e di acquisto. Per economia di giudizio, non essendo reperibili agli atti tutti i giustificativi, si procede alla ripartizione dei suddetti costi in proporzione del valore d’alienazione. I costi di miglioria sono dunque ammessi nella misura di fr. 5'269.– (76% di fr. 6'933.–) e quelli di acquisto nella misura di fr. 6’441.– (76% di fr. 8'475.–).
L’utile imponibile relativo alla cessione della quota di 2/4 del mapp. n. 484 ammonta così a fr. 174’359.–. Per il calcolo dell’imposta si applica l’aliquota del 3%, sicché ne risulta un ammontare di fr. 5'230.75.
2.8.
Deve poi essere intrapreso un calcolo separato per i 2/36 del mapp. __________, acquistati per successione, e per i 4/36 acquistati invece per compravendita dai fratelli nel 2005.
Per quanto concerne questi ultimi, che sono stati acquistati per fr. 500.– al mq, si deve ritenere che non vi sia alcun utile imponibile, per il fatto che la stessa autorità di tassazione ha stabilito il valore venale metrico al momento dello scioglimento della comproprietà in fr. 500.–.
Rimane allora da definire l’utile immobiliare relativo ai 2/36 di cui il ricorrente era divenuto proprietario nel 1993 per successione.
Il valore di alienazione ammonterà a fr. 24’833.– (2/36 di fr. 447'000.–, corrispondenti al valore del fondo, attribuendo agli 894 mq un valore di fr. 500.–).
Il valore di stima in vigore venti anni prima era di fr. 30.– al mq, sicché il valore di investimento ammonterà a fr. 1'490.– (2/36 di fr. 26'820.–). Importo cui si aggiungono ancora i costi d’investimento e di acquisto, pari a rispettivamente fr. 554.65 (8% di fr. 6'933.–) e fr. 678.– (8% di fr. 8'475.–).
L’utile imponibile relativo alla cessione della quota di 2/36 del mapp. 57 ammonta di conseguenza a fr. 22'110.–. Per il calcolo dell’imposta si applica l’aliquota del 3%, sicché ne risulta un importo di fr. 663.30.
3. Il ricorso è pertanto parzialmente accolto. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è parzialmente accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione, perché emetta tre nuove decisioni, conformemente ai consid. 2.7. e 2.8.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: