Incarto n. 80.2001.00010
Lugano 15 marzo 2001
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Andrea Pedroli, vicecancelliere
statuendo sul ricorso del 19 gennaio 2001
in materia di: IC/IFD 99/00
presentato da:
__________ e __________ __________, __________ __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Nella dichiarazione fiscale 1999/2000, inoltrata il 21 giugno 1999, i coniugi __________ e __________ __________ chiedevano la detrazione di fr. 12'400 per l'IC e di fr. 10'200 per l'IFD a titolo di deduzione sociale per persone bisognose a carico, con riferimento al mantenimento dei genitori del marito; facevano inoltre valere spese di malattia per complessivi fr. 29'019, per cure a favore della madre del signor __________.
Notificando loro la tassazione IC/IFD 1999/2000, con decisione del 24 luglio 2000, l'Ufficio di tassazione di __________ negava le deduzioni in questione.
2. I contribuenti impugnavano la suddetta decisione, con reclamo del 27 luglio 2000, contestando la mancata deduzione delle spese citate. Adducevano che la madre del signor __________ aveva dovuto essere ricoverata in ospedale nel 1998 ed era poi stata degente in una casa di riposo fino alla morte. Il figlio aveva dovuto accollarsi i costi conseguenti, non essendo gli stessi sopportabili per i genitori.
L'Ufficio di tassazione respingeva il gravame, con decisione del 22 dicembre 2000. Quanto alla deduzione sociale per persone bisognose a carico, argomentava che i genitori del reclamante disponevano di reddito e sostanza tali da consentir loro di mantenersi da soli; per la stessa ragione, era poi negata la deduzione delle spese di malattia.
3. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ e __________ __________ ripropongono la richiesta di poter beneficiare delle deduzioni negate dall'autorità di tassazione. Ritengono, infatti, che i genitori adempiano i requisiti cui la legge ne subordina il riconoscimento, non avendo più un'età che consente loro di esercitare un'attività lucrativa ed avendo redditi inferiori al minimo vitale del diritto esecutivo. Contestano inoltre che i requisiti per la concessione della deduzione sociale siano applicabili anche alla deduzione delle spese mediche.
Nelle proprie osservazioni del 22 febbraio 2001, l'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) propone di respingere il ricorso.
4. 4.1.
Secondo gli art. 34 cpv.1 lett. b LT e 35 cpv. 1 lett. b LIFD sono dedotti dal reddito netto, per ogni persona residente in Svizzera, totalmente o parzialmente incapace di esercitare attività lucrativa, al cui sostentamento il contribuente provvede, sempre che l'aiuto uguagli almeno l'importo della deduzione, fr. 6'200.-- per l'imposta cantonale e fr. 5'100.-- per l'imposta federale diretta; questa deduzione non è ammessa per il coniuge e per i figli per i quali è già accordata la deduzione della lettera a.
4.1.1
Secondo la lettera della norma cantonale e di quella federale, non basta che la persona assistita sia bisognosa, ma occorre che sia totalmente o parzialmente incapace di esercitare attività lucrativa ("erwerbsunfähige oder beschränkt erwerbsfähige Person"). La nozione di incapacità lucrativa, totale o parziale allude alla definizione della nozione di invalidità mutuata dal diritto delle assicurazioni sociali e comune a diverse leggi: LAI, LAInf, LAM, LAMal, LPP. Essa sta sostanzialmente a significare che la persona bisognosa d'aiuto deve essere limitata nella sua capacità di guadagno a seguito di incapacità al lavoro dovuta a infortunio, malattia professionale, malattia o infermità congenita (cfr. ad es. art. 4 LAI) o comunque più in generale a impedimenti d'ordine fisico o psichico.
La condizione che si tratti di “erwerbsunfähige oder beschränkt erwerbsfähige Person” è stata verosimilmente ripresa dalla legge tributaria zurighese, la quale prevede appunto la deduzione per persone bisognose “für erwerbsunfähige oder beschränkt erwerbsfähige Personen”, che vengono mantenute dal contribuente (cfr. § 31 cpv. 4). Tale norma non viene quindi in nessun caso incontro a qualsivoglia diminuzione della capacità economica (“wirtschaftliche Leistungsfähigkeit”). L'assenza di lavoro in quanto tale non giustifica da sola la necessità di aiuto. L'assenza di lavoro deve essere dovuta all'età avanzata, a infermità o a incapacità di guadagno per impedimenti fisici o psichici (Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, pp. 220 e 224; inoltre CDT n. __________________________________________________ del 20 febbraio 1997 in re M.C.).
4.1.2
Oltre al requisito della parziale o totale incapacità di esercitare un'attività lucrativa, la legge subordina, in sintonia con la precedente prassi, la concessione della deduzione all'ulteriore condizione che la persona assistita non disponga di un reddito e di una sostanza sufficienti a provvedere al proprio mantenimento e che abbisogni perciò di un aiuto economico che raggiunga almeno l'entità della deduzione (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 149; Circolare n. 1 dell'Amministrazione federale delle contribuzioni del 14 luglio 1988, p. 3; Circolare n. 18 della Divisione cantonale delle contribuzioni del 16 gennaio 1995, p. 2; inoltre CDT n. __________.__________.__________ del 15 settembre 1995 in re P.B.; CDT n. __________.__________.__________ del 13 gennaio 1997 in re G.P.).
Per stabilire se uno si trovi in tale stato, ovvero non sia più in grado di mantenersi occorre, a giudizio di questa Camera, riferirsi alla tabella del minimo d'esistenza stabilita dalla Camera esecuzione e fallimenti del Tribunale d'appello (CDT n. __________.__________.__________ del 15 settembre 1995 in re P.B.; CDT n. 363 dell'8 ottobre 1986 in re P.S.; inoltre RF 1983, p. 491).
4.1.3.
La deduzione per persone bisognose a carico può inoltre essere concessa solo nella misura in cui la capacità economica del contribuente che fa valere sia effettivamente diminuita dalle spese sostenute (CDT n. 125 del 21 giugno 1993 in re O.M.).
La funzione delle deduzioni sociali è in effetti proprio di tener conto della situazione economica personale del contribuente, al fine di avvicinarsi il più possibile alla capacità contributiva soggettiva (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, Zurigo 1992, p. 212; inoltre: CDT n. __________.__________.__________ del 15 settembre 1995 in re P.B.).
Perché la deduzione possa essere ammessa, occorre quindi che la prestazione assistenziale sia effettiva. Essa lo è comunque soltanto nella misura in cui serve a colmare la differenza tra reddito effettivo e minimo vitale, se inferiore all'importo legale della deduzione (CDT n. __________.______________________________ del 15 settembre 1995 in re P.B.; CDT n. 469 del 28 novembre 1984 in re F.F.; Känzig, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 712 ss.).
4.2.
Nella fattispecie, i ricorrenti sostengono che i requisiti appena elencati sarebbero adempiuti, sicché non potrebbe essere negata la concessione delle deduzioni richieste. Quanto all'incapacità lucrativa, l'età dei genitori la renderebbe evidente; per ciò che attiene invece allo stato di bisogno, i loro soli redditi (rendita AVS di fr. 30'878 all'anno e reddito della sostanza di fr. 3'372) sarebbero nettamente inferiori al minimo vitale di fr. 40'715, calcolato secondo le apposte tabelle vigenti in materia esecutiva.
4.2.1.
Che dai signori __________ e __________ __________ (quest'ultima deceduta all'inizio del 2000) non si potesse pretendere, all'inizio del periodo fiscale 1999/2000, che svolgessero un'attività lucrativa pare indiscutibile, data la loro età (73 anni il marito, 78 la moglie).
Il requisito dello stato di bisogno esige invece qualche accertamento in più. Secondo l'autorità fiscale, infatti, il reddito medio di fr. 32'565 e la sostanza imponibile di fr. 187'921 escluderebbero che possa esservi un obbligo di mantenimento nei loro confronti. Al contrario, i ricorrenti ritengono che il reddito sia insufficiente a garantire il mantenimento dei genitori del signor __________, tanto più che la sostanza imponibile è prevalentemente costituita da un credito nei confronti dello stesso figlio __________.
Se il reddito dei coniugi __________ e Doreen __________ sia sufficiente a consentire loro di mantenersi ed in quale misura la sostanza possa essere computata al reddito, per stabilire l'adempimento del requisito dello stato di bisogno, sono questioni che possono essere lasciate insolute, alla luce di un altro fatto, che basta da solo ad escludere il diritto dei ricorrenti alla deduzione invocata.
4.2.2.
Come infatti rileva l'AFC nelle proprie osservazioni al ricorso, i genitori di __________ __________ hanno donato a quest'ultimo nel 1998 proprietà immobiliari che egli ha poi venduto per un milione di franchi. Il figlio ha poi acquistato, per fr. 300'000, un appartamento, finanziato in parte con un mutuo dallo stesso padre __________, il quale ha ottenuto un diritto di abitazione.
È dunque evidente che, se anche si ammettesse che i signori __________ non erano in grado di provvedere al proprio mantenimento nel periodo fiscale in discussione, tale situazione sarebbe riconducibile esclusivamente alla loro decisione di privarsi volontariamente della sostanza immobiliare, a beneficio proprio del figlio qui ricorrente.
4.2.3.
È ben vero che la legge non esclude la deduzione in discorso per il semplice fatto che lo stato di bisogno sia stato provocato dalla stessa persona bisognosa per propria colpa (Baumgartner, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Basilea/Francoforte 2000, vol. I, tomo 2a, n. 26 all'art. 35 LIFD, p. 434).
Tuttavia, sorgono interrogativi quando la persona bisognosa trasferisce al contribuente per donazione, dopo il subentrare dell'incapacità lucrativa o poco prima, parti importanti del proprio patrimonio, con il risultato di diventare bisognosa di mantenimento (Baumgartner, loc. cit.). È il caso, in particolare, di persone anziane che donano in vita il proprio patrimonio agli eredi (anticipo ereditario), per preservarlo da probabili spese di cura che dovessero sopravvenire. È noto che, in tali ipotesi, la persona bisognosa perde il diritto alle prestazioni complementari, per il fatto che le donazioni in questione vengono computate al reddito, con la conseguenza che deve rivolgersi all'autorità comunale per beneficiare dell'assistenza pubblica (Salzmann, Verwandten-Unterstützung vom Staat neu entdeckt, in ST 1996 p. 467 ss., p. 469).
4.2.4.
Infatti, va ricordato che, secondo l’art. 3 cpv. 1 lett. f LPC, fanno parte del reddito determinante, ai fini dell'accertamento del diritto alla prestazione complementare, pure le entrate e le parti di sostanza a cui l’assicurato ha rinunciato.
Poiché lo scopo delle prestazioni complementari è quello di garantire un reddito minimo, di principio vengono presi in considerazione, per il calcolo della prestazione complementare, solo quegli attivi che l’assicurato ha effettivamente ricevuto e di cui può disporre senza restrizioni.
Di conseguenza è rilevante il fatto che l’interessato non dispone dei mezzi necessari per far fronte ai suoi bisogni esistenziali, non il motivo che ha condotto a questa situazione (DTF 115 V 355).
Tale principio è tuttavia sottoposto a dei limiti, segnatamente non è richiamabile, nell’ipotesi in cui l’assicurato ha rinunciato a dei beni senza esserne giuridicamente obbligato e senza controprestazione adeguata, dispone di un diritto a determinate entrate o a una determinata sostanza, non ne fa tuttavia uso o non fa valere le sue pretese oppure, per motivi di cui è responsabile, non esercita, per lo meno a tempo parziale, un’attività lucrativa ammissibile.
In tal caso la giurisprudenza considera che vi è una rinuncia di sostanza ai sensi dell’art. 3 cpv. 1 lett. f LPC (RDAT I-1994 p. 189 consid. 3a; RCC 1989 p. 350 consid. 3b).
Di regola la giurisprudenza si è limitata a riconoscere l’applicabilità dell’art. 3 cpv. 1 lett. f LPC, se la rinuncia è avvenuta senza obbligo legale e senza controprestazione adeguata. Ha infatti ribadito più volte che il sistema delle prestazioni complementari non offre la possibilità di procedere ad un controllo dello stile di vita dell’assicurato e di chiedersi se in passato il richiedente ha vissuto al di sotto o al di sopra della normalità (AHI Praxis 1995 p. 167 consid. 2b; Carigiet, Ergänzungsleistungen, Zurigo 1995, p. 120; RDAT II-1996 n. 70).
4.2.5.
Ora, considerata la già rilevata dipendenza della definizione dei presupposti per l'applicazione della deduzione in esame dalle nozioni corrispondenti, proprie del diritto delle assicurazioni sociali, è chiaro che, se quest'ultimo prevede che siano computate al reddito della persona bisognosa le entrate e le parti di sostanza cui ha rinunciato, non si potrebbe ammettere una diversa soluzione nell'ambito del diritto fiscale, senza mettere in discussione la coerenza dell'ordinamento giuridico.
È vero che l'aiuto dei ricorrenti potrebbe aver permesso ai genitori del signor __________ di non ricorrere all'assistenza pubblica, anche se si deve tener presente che, comunque, tale aiuto sociale copre i costi minimi e non offre alcuna garanzia di mantenere il proprio tenore di vita. Tuttavia, non è meno vero che, se si ammettesse la deduzione dei contributi di mantenimento a favore dei genitori, si finirebbe per introdurre, in modo indiretto, un sussidio dell'ente pubblico, che la legislazione in materia di assicurazioni sociali espressamente esclude.
Certo, esso andrebbe a beneficio non direttamente della persona bisognosa ma di chi ha tratto profitto dalla rinuncia di quest'ultimo ai propri beni e ai relativi redditi. Ma tale differenza sarebbe la semplice conseguenza della particolarità della situazione.
4.2.6.
Ne consegue che la stretta dipendenza dello stato di bisogno dei coniugi __________ dalla donazione dei propri beni al ricorrente esclude il diritto alla deduzione per persone bisognose a carico.
5. 5.1.
Per l'art. 32 cpv. 1 lett. i LT sono deducibili le spese per malattia, infortunio o invalidità del contribuente o delle persone al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo e superano il 5 per cento del reddito imponibile.
Con una disposizione analoga a quella della legge cantonale, anche la legge federale sull'imposta federale diretta prevede all'art. 33 cpv. 1 lett. h LIFD che sono deducibili le spese per malattia, infortunio o invalidità del contribuente o delle persone al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo e superano il 5 per cento dei proventi imponibili, dopo le deduzioni di cui agli articoli 26 a 33.
5.2.
La deduzione in questione non rientra nella categoria delle c.d. «deduzioni organiche», cioè di quelle detrazioni dei costi connessi con il conseguimento del reddito, che sono dettate dal principio di capacità contributiva. Si tratta per contro di una deduzione fondata su considerazioni di carattere extrafiscale: vi sono cioè spese che, pur rientrando nel novero dei costi per il mantenimento del contribuente e della sua famiglia – la cui deduzione pertanto sarebbe esclusa dall'art. 33 lett. a LT – sono invece ugualmente dedotte dal reddito, in particolare per esigenze di politica sociale (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, Zurigo 1992, p. 212; Höhn, Steuerrecht, 7a ediz., Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 192).
5.3.
Nella fattispecie, i ricorrenti fanno valere spese mediche per complessivi fr. 29'019, da loro sostenute per la cura della madre del signor __________.
L'Ufficio di tassazione ne ha negato la detrazione, argomentando che le persone a carico, cui la disposizione in esame fa riferimento, sarebbero i figli minorenni e le persone incapaci di esercitare un'attività lucrativa, al cui sostentamento il contribuente provvede, secondo gli articoli 34 cpv. 1 LT e 35 cpv. 1 LIFD.
I ricorrenti contestano tale interpretazione della nozione di "persone al cui sostentamento (il contribuente) provvede", invocando la diversa natura delle due deduzioni di cui si tratta: quella per spese mediche non è infatti una deduzione sociale.
5.4.
Secondo il commentario della LIFD, curato da funzionari dell'AFC, la nozione di "persone al cui sostentamento (il contribuente) provvede" deve essere interpretata in modo semplicemente fattuale: vi rientra ogni persona al cui mantenimento il contribuente, per qualsiasi ragione, provveda. Ciò presuppone che egli contribuisca al sostentamento – senza considerare i costi di malattia – almeno nella misura richiesta dall'art. 35 cpv. 1 lett. a LIFD per la deduzione per persona bisognosa a carico (Agner/Digeronimo/Neuhaus/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer - Ergänzungsband, Zurigo 2000, n. 23a all'art. 33 LIFD, p. 130).
Tale interpretazione della disposizione in esame sembrerebbe significare che la deduzione delle spese di malattia di terze persone è ammessa a prescindere dall'adempimento dei presupposti di cui all'art. 35 cpv. 1 lett. a LIFD, senza cioè che si richieda né l'incapacità lucrativa né lo stato di bisogno del beneficiario, alla sola condizione che il contributo dato al sostentamento di questa terza persona ammonti al minimo ai 5'100 franchi fissati dallo stesso articolo legale.
Non si può tuttavia ritenere che ciò significhi che, ogniqualvolta un contribuente si accolli spese mediche altrui, per qualunque ragione ed in qualunque misura, ciò ne giustifichi la deduzione dai redditi del contribuente stesso. Soprattutto non sarebbe pensabile un'estensione del campo di applicazione di tale disposizione, fino al punto di includere anche il caso della persona che dona i propri beni agli eredi, per poi farsi da loro mantenere. Infatti, per simili ipotesi, il diritto prevede altre forme giuridiche, quali la rendita vitalizia o il vitalizio oppure la costituzione di un usufrutto o di un diritto di abitazione; per tutte queste fattispecie, vi sono altresì delle disposizioni delle leggi fiscali che prevedono apposite discipline. Se invece una persona anziana si priva volontariamente dei propri mezzi di sostentamento, senza garantirsi un corrispettivo che le permetta di mantenersi negli anni successivi, per le ragioni già esposte nelle considerazioni relative alla deduzione per persona bisognosa a carico, non si può ammettere che i contributi ricevuti dai figli permettano a questi ultimi di beneficiare di agevolazioni fiscali che non trovano fondamento nella volontà del legislatore.
5.5.
Va poi comunque osservato che non è neppure provato che i ricorrenti abbiano contribuito al sostentamento dei genitori del signor __________ almeno nella misura di fr. 5'100 per l'IFD e di fr. 6'200 per l'IC, escluse le spese di malattia.
L'unico argomento su cui si fondano i ricorrenti è il calcolo del minimo vitale secondo il diritto esecutivo, che comporterebbe un ammanco di fr. 6'465 all'anno. Tale pretesa carenza di reddito non implica però ancora che siano i ricorrenti ad avervi sopperito, in mancanza di una prova dell'effettivo versamento di contributi pecuniari. Inoltre, il calcolo delle spese contiene anche costi dell'abitazione, che sono però fittizi, beneficiando i genitori del ricorrente di un diritto di abitazione gratuito. Se si stralciasse la spesa per l'abitazione dal calcolo del minimo vitale, l'ammanco evidenziato dai ricorrenti scomparirebbe.
Non è pertanto adempiuto neppure il requisito dell'importo minimo del mantenimento.
6. Ne consegue che il ricorso è integralmente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 300.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 380.–
sono a carico dei ricorrenti.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: