Incarto n. 80.2000.00055
Lugano 6 giugno 2000
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 4 aprile 2000
in materia di: IC 99/00
presentato da:
__________ __________, __________ __________ __________. __________, rappr. da: avv. __________. __________, __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. 1.1.
Il 24 novembre 1997 l’Ufficio di tassazione di __________ notificava a __________ __________ la tassazione IC 1997-98, in cui gli esponeva un reddito della sostanza di fr. 9'600.- e stabiliva il reddito imponibile in fr. 3'262.- di media annua.
La tassazione passava incontestata in giudicato.
Nel frattempo e, meglio, il 5 settembre 1997 il contribuente aveva acquistato la part. N. __________ RF di __________ e il 21 novembre 1997 il foglio PPP n. __________ del fondo base n. __________ RF di __________.
Il 20 gennaio 2000 l’Ufficio di tassazione gli notificava pertanto la tassazione intermedia IC 1997-98 per modificazione dei rapporti con altri cantoni, a valere dal 5 settembre al 22 novembre 1997, in cui il reddito della sostanza veniva elevato a fr. 22'470.- e l’imponibile a fr. 7'883.- di media annua. Sempre il 20 gennaio 2000 l’Ufficio di tassazione gli notificava pertanto la tassazione intermedia IC 1997-98 per modificazione dei rapporti con altri cantoni, a valere dal 23 novembre 1997, in cui il reddito della sostanza veniva ulteriormente elevato a fr. 32’070.- e l’imponibile a fr. 9’965.- di media annua.
1.2.
Il contribuente, assistito dall’avv. __________, presentava reclamo in tempo utile, lamentando che per le deduzioni dal reddito della sostanza non si sarebbe tenuto conto delle spese effettive, bensì unicamente dell’importo forfetario del 25% e rilevando che da quando possiede immobili in Ticino ha sempre chiesto la deduzione delle spese effettive.
Su richiesta dell’Ufficio di tassazione il 3 aprile 2000 il contribuente trasmetteva all’autorità di tassazione i giustificativi delle spese di manutenzione.
Il reclamo non è finora stato evaso.
1.3.
Il 22 novembre 1999 l’Ufficio di tassazione notificava inoltre al contribuente la tassazione IC 1999-2000. Nella stessa il reddito aziendale veniva definito in fr. 26’400.- e l’imponibile in fr. 10'831.- di media annua. A titolo di spese di manutenzione al contribuente veniva concessa una deduzione pari al 25% del valore locativo.
1.4.
Il contribuente presentava reclamo il 9 dicembre 1999 contestando il valore locativo espostogli dall’autorità di tassazione e lamentando che lo stesso, calcolato secondo il parametro del 7,25% del valore di stima, sarebbe stato di fr. 22'475.-, quindi inferiore di fr. 3'925.- rispetto a quello espostogli.
Con decisione del 13 marzo 2000 l’Ufficio di tassazione ammetteva il reclamo come a domanda, riducendo il valore locativo a fr. 22'470.- di media annua.
2. Con tempestivo ricorso del 4 aprile 2000 il contribuente, assistito dall’avv. __________ come già in sede di reclamo, chiede ora la deduzione delle spese effettive di manutenzione, avvertendo di non essersi reso conto dalla notifica di tassazione che la deduzione complessiva di fr. 15'569.- comprendeva oltre alla quota parte degli interessi passivi unicamente la deduzione forfetaria delle spese di manutenzione e non quella delle spese effettive.
3. 3.1.
Secondo l'art. 32 cpv. 2 LIFD, come pure secondo l'art. 31 cpv. 2 LT 1994 di identico tenore, il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, i premi d'assicurazione e le altre spese d'amministrazione da parte di terzi.
Sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore dell'immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l'uso e ne mantengono la redditività (cfr. Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art. 32 LIFD, p. 219 s.; Känzig, Direkte Bundessteuer, 2a ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 649; Bottoli, Lineamenti di diritto tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66; CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; CDT n. 52 del 22 febbraio 1983 in re A.D.R.).
3.1.1. Per facilitare il lavoro sia dell'amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva, stabilita dal Consiglio federale per l’IFD e dal Consiglio di Stato per l’IC (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT).
La deduzione complessiva ammonta:
- al 15% per l’IC ed al 10% per l’IFD del reddito lordo delle pigioni o del valore locativo, se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile risale al massimo a 10 anni prima;
- al 25% per l’IC ed al 20% per l’IFD del reddito lordo delle pigioni o del valore locativo se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10 anni
(cfr. art. 2 cpv. 1 Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994; art. 2 Ordinanza concernente la deduzione dei costi di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta del 24 agosto 1992).
3.1.2. Mentre in materia di IFD il contribuente può scegliere tra la deduzione dei costi effettivi e la deduzione complessiva per ogni periodo fiscale e per ognuno dei propri immobili (art. 3 Ordinanza cit.), per l’IC invece il contribuente che sceglie, o aveva già scelto prima del periodo fiscale 1995/96, il sistema della deduzione delle spese effettive, deve attenersi a questo sistema per un periodo di almeno dieci anni (art. 2 cpv. 2 Regolamento cit.). La deduzione complessiva calcolata dal Consiglio di Stato costituisce, in quanto tale, una deduzione media che raggiunge il proprio equilibrio durante un lasso di tempo prolungato; è per questa ragione che si vuole impedire al proprietario di passare da un sistema di deduzione all'altro, a seconda della convenienza (cfr. Känzig, Wehrsteuer, Vol. I, Basilea 1982, n. 173, p. 662 s.). Il Consiglio federale ha invece preferito riconoscere la possibilità di cambiare sistema, nell’intento di consentire sempre al proprietario la deduzione integrale dei costi effettivi (Agner/Jung/Steinmann, op. cit., n. 9 ad art. 32 LIFD, p. 122 s.); la deduzione complessiva per l’IFD è peraltro inferiore a quella per l’IC.
3.2.
3.2.1. Nel caso della proprietà per piani (PPP), i costi per la manutenzione dell'immobile sono sopportati da persone diverse a seconda che si tratti di parti dello stabile che sono riservate all'uso esclusivo di singoli condòmini oppure di parti comuni.
Le spese per riparazioni e per la manutenzione delle parti di uso esclusivo gravano direttamente sul singolo comproprietario (articoli 712a e 712b CC); quelle che invece riguardano parti ed impianti comuni (p. es. rinnovo della facciata o del tetto, lavori all'impianto di riscaldamento, ecc.) sono di solito finanziate mediante versamenti annuali al c.d. fondo di rinnovazione (art. 712m cpv. 1 cifra 5 CC; Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/
Ursprung, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Muri-Bern 1991, p. 378).
I versamenti al fondo in questione rientrano indubbiamente nel novero dei costi deducibili, purché siano irrevocabilmente sottratti ai condòmini e possano essere impiegati solo per futuri costi di manutenzione, vale a dire di riparazione e di rinnovo (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 6 ad art. 32 LIFD, p. 121; CDT n. __________.__________.__________ dell' 8 ottobre 1997 in re J. S., consid. 5.6.2.; inoltre Circolare n. 07/95 95 della Divisione delle contribuzioni concernente le deduzioni sui proventi della sostanza immobiliare privata, del 1° dicembre 1994, cifra 2.1).
3.2.2. In caso di uso in proprio dell'immobile con conseguente imposizione del valore locativo, se è chiesta la deduzione delle spese effettive, si dovranno pertanto ammettere unicamente quelle voci che rimangono, di regola, a carico del proprietario in caso di locazione. Di regola non è quindi ammessa la deduzione delle spese di amministrazione e di gestione, ma soltanto quella dei costi d'assicurazione (cfr. Circolare cit., cifra 5.4.; cfr. inoltre Bottoli, Lineamenti di diritto tributario ticinese, 1977, p. 66; Känzig, Wehrsteuer, all'art. 22 cpv. 1 lett. e DIFD, n. 161, p. 649; Feldmeier, Die steuerliche Behandlung der Liegenschaftsunterhaltskosten, in RF 41, 1986, p. 456).
Questa Camera ha così condiviso l'opinione della dottrina relativa che nega la deduzione delle spese amministrative e di gestione nel caso di proprietari che abitano la propria abitazione, sia perché la deduzione integrale delle spese effettive, incluse quelle di gestione e amministrazione e non soltanto di quelle di manutenzione in senso stretto, contrapposta al calcolo del valore locativo secondo parametri schematici o d'esperienza, avvantaggerebbe il proprietario che abita la propria casa rispetto a quello che la dà in locazione ( cfr. CDT n. 160 del 28 luglio 1993 in re K. G.), sia perché, per costante giurisprudenza, ha sempre considerato che le spese di riscaldamento, così come quelle d'acqua, elettricità, fognatura, spazzatura ecc. costituiscono dei consumi fiscalmente considerati, come nel caso degli inquilini, destinazione di reddito per il contribuente e la sua famiglia (cfr. CDT n. 246 del 10 giugno 1983 in re F.T.; CDT n. 372 del 2 settembre 1983 in re E.M.; CDT n. 489 del 12 dicembre 1986 in re Ma.; v. anche Epiney-Colombo, Deduzioni fiscali per spese di amministrazione e manutenzione di immobili, in RDAT II 1991, p. 308).
3.2.3. Rientrano tra i costi deducibili i premi d'assicurazione per l'edificio (cfr. Mashardt/Tatti, Commentario, Porza 1985, p. 180; Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 344), non invece quelli pagati per l'assicurazione economia-domestica (Hausrat-versicherung; cfr. (Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung, op. cit., p. 374 s.). Non possono inoltre essere concessi in deduzione né la tassa per l'acqua potabile né quella per i rifiuti (ibidem; cfr. anche l'allegato n. 2 alla Circolare n. 33 dell'Amministrazione cantonale delle contribuzioni) e neppure la tassa di soggiorno (cfr. la stessa Circolare dell'ACC nonché CDT n. 367 del 28 settembre 1982 in re U.).
3.3.
Va inoltre precisato che le spese per il giardino non sono in linea di principio deducibili. Il valore locativo, che costituisce la base del reddito imponibile del ricorrente, viene calcolato sulla base del solo valore di stima della casa, senza considerare cioè quello del terreno circostante; se si concedessero in deduzione le spese relative al giardino, si otterrebbe dunque un risultato aberrante (cfr. CDT n. 160 del 28 luglio 1993 in re K. G.; CDT n. 132 del 21 giugno 1993 in re Le.; CDT n. 41-42 del 6 marzo 1987 in re Mo., RTT 1972, p. 59 s.).
3.4.
3.4.1. Infine va pure rilevato che per l'imposta cantonale, secondo la Circolare n. 07/95 della Divisione delle contribuzioni relativa alle deduzioni sui proventi della sostanza immobiliare privata, del 1° dicembre 1994, le spese sostenute nei primi due anni (anno di acquisto e anno successivo) per la riattazione di un immobile di nuova acquisizione o per un immobile ricevuto nell' ambito di un anticipo ereditario non sono deducibili (ASA 47, 203; ASA 49, 563; ASA 50, 70 e RTT 4/89 pag. 250; Circolare cit., cifra 2.2.1). Da notare che prima del periodo fiscale IC 1997-98 il termine era di cinque anni.
Se per contro l' immobile è stato ereditato, l' erede può pretendere la deduzione delle spese necessarie per riattare l' immobile nella misura in cui il defunto avrebbe potuto farle valere al momento della devoluzione.
Fanno eccezione gli investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione dell' ambiente, per i quali queste spese sono deducibili nella misura del 50%, anche quando si tratta di immobili di nuova acquisizione (cfr. Circolare cit., cifra 6.1.).
3.4.2. Per l'imposta federale diretta, invece, non sono deducibili in particolare le spese sostenute dal contribuente per riattare un immobile di nuova acquisizione, trascurato dal proprietario precedente, nel periodo immediatamente seguente l'acquisizione, di regola nei primi cinque anni (cfr. art. 1 cpv. 2 lett. a Ordinanza concernente i costi deducibili di immobili del patrimonio privato).
3.4.3. Tale prassi deriva dalla risalente giurisprudenza del Tribunale federale (prassi "Dumont"), secondo il quale, di regola, lavori di riattazione effettuati immediatamente dopo l'acquisto non possono essere dedotti dal reddito lordo (cfr. ASA 42 p. 539). Infatti, le spese di manutenzione, che provocano un aumento di valore che va al di là di quello che aveva l'immobile al momento dell'acquisto, devono considerarsi quali spese (non deducibili) per l'acquisto o il miglioramento di beni patrimoniali. Il Tribunale federale fa discendere tale conclusione dalla circostanza che l'immobile al momento dell'acquisto rappresenta un determinato valore, che dipende in particolare dal suo stato di conservazione. Possono pertanto essere dedotte dal reddito lordo unicamente quelle spese che servono a mantenere o ripristinare questo valore (cfr. inoltre, sulla prassi "Dumont": Sammlung BGE n. 804 = RF 52 / 1997 p. 354 = DTF 123 II 218 = RDAF 53 / 1997 p. 582 = StE 1997 B 25.6 n. 30 = ZStP 1997 p. 228 = ASA 66 p. 306; inoltre: StE 1998 B 25.6 n. 31).
Ne discende che quando il possesso è durato meno di due o di cinque anni, non è possibile discostarsi da una valutazione economico soggettiva. Quando invece il possesso è durato oltre due, risp. cinque anni, non è possibile scostarsi da una valutazione puramente tecnico-oggettiva della natura delle spese sostenute (RDAT II–1997 N 4t pp. 321-322).
4. Venendo ora al caso in esame, occorre innanzi tutto rilevare che il ricorrente ha acquistato l'immobile, per il quale chiede la deduzione delle spese di manutenzione, il 5 settembre 1997.
Se si scorrono le varie spese sopportate dal ricorrente negli anni 1997-98, vale a dire nei due anni immediatamente successivi all'acquisto dell'immobile, ci si rende subito conto che la maggior parte delle stesse non possono essere prese in considerazione in applicazione della prassi "Dumont". Non sono quindi deducibili, per es., le fatture per opere da lattoniere (____________________), per il ritinteggio (F.lli __________ __________), per la direzione lavori (Studio d'architettura __________), di pulizia (__________-__________), per l'impianto elettrico (__________-__________), per i sanitari (__________), per la serratura (__________), per la revisione delle lamelle degli avvolgibili (____________________), per la sostituzione della pompa-immersione per la lavanderia (______________________________), per la sostituzione della lavastoviglie (____________________), per opere di sistemazione del muro (__________SA__________ per la fornitura di reti (______________________________).
Non possono inoltre essere dedotte, per quanto detto al consid. 3.3) le spese relative al giardino e alle parti esterne, segnatamente la posa di una pergola (____________________), la posa di un infrarosso esterno (__________-__________), la manutenzione del giardino (__________giardiniere).
Non possono neppure essere dedotte, in caso di uso proprio dell'abitazione, quelle spese che il proprietario, se affittasse l'immobile, porrebbe a carico dell'inquilino (cfr. consid. 3.3.2.). Si tratta segnatamente della fatture del Comune di __________ per il consumo dell'acqua, per la fognatura, per la raccolta dei rifiuti.
Resterebbero quindi soltanto i premi assicurativi per l'immobile (ad esclusione dell'eventuale quota parte per l'assicurazione economia domestica), come pure ev. piccole riparazioni per poche decine di franchi, al massimo per qualche centinaio.
Risulta quindi del tutto manifesto che, in simili condizioni, la deduzione forfetaria concessa dall'Ufficio di tassazione costituisce di gran lunga la soluzione più vantaggiosa per il ricorrente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 300.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 380.–
sono a carico de ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: