Incarto n. 80.2000.00110
Lugano 10 agosto 2000
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Andrea Pedroli, vicecancelliere
statuendo sul ricorso del 19 giugno 2000
in materia di: tassa d'iscrizione a registro fondiario
presentato da:
__________ __________, __________ __________, rappr. da: dott. jur. __________. __________, __________ __________ __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. In data 23 febbraio 2000 la Banca __________ di __________ acquistava all'incanto il mapp. N. __________ RFD __________, appartenente alla __________ __________ in liquidazione, al prezzo di fr. 10'150'000.
Con decisione del 30 marzo 2000, l'Ufficio dei registri notificava all'acquirente la tassazione della tariffa per l'iscrizione a registro fondiario del trapasso in questione. Il valore imponibile era stabilito in fr. 16'428'268 (valore di stima ufficiale) e l'imposta in fr. 181'526.
La Banca __________ impugnava la decisione in questione, con reclamo del 13 aprile 2000, definendo arbitraria l'applicazione di un valore diverso da quello di aggiudicazione, corrispondente a suo avviso all'esatto valore di mercato dell'immobile.
L'Ufficio dei registri accoglieva parzialmente il gravame, con decisione del 18 aprile 2000. Richiamandosi all'art. 5 cpv. 2 TORF, che impone di calcolare la tariffa applicando il valore di stima ufficiale quando esso è superiore al valore contrattuale, riduceva quindi l'imponibile a fr. 13'473'349 e l'imposta a fr. 149'022, adducendo di avere in precedenza applicato un valore di stima errato.
2. In data 19 aprile 2000, la contribuente interponeva ricorso contro tale decisione al Dipartimento delle istituzioni, riproponendo le argomentazioni già contenute nel reclamo all'autorità di tassazione.
Il Dipartimento respingeva il ricorso con decisione del 31 maggio 2000, osservando come l'Ufficio dei registri sia vincolato dal valore di stima, accertato con una procedura prevista dall'apposita legge.
3. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la Banca __________ chiede nuovamente che la tariffa per l'iscrizione a RF sia calcolata applicando non il valore di stima ufficiale bensì il valore contrattuale. Ritiene arbitraria l'applicazione del valore di stima nel caso dell'aggiudicazione in una procedura esecutiva e ritiene che sia violato il principio della forza derogatoria del diritto federale, per il fatto che ne risulterebbe una vanificazione degli intendimenti che reggono la legge federale sul'esecuzione e sul fallimento.
Nelle sue osservazioni del 23 giugno 2000, il Dipartimento delle istituzioni propone di respingere il ricorso.
4. 4.1.
L’art. 954 CCS lascia ai Cantoni il diritto di decidere se prelevare delle tasse per le iscrizioni nel registro fondiario e se del caso di che ammontare. Si tratta però di tasse in senso proprio: nella misura in cui la contribuzione richiesta dal Cantone supera l’importo che, secondo i principi sopraccitati, è esigibile quale controprestazione per una simile operazione, essa non può più fondarsi sull’art. 954 CCS. Nondimeno, tale norma non limita la sovranità fiscale dei Cantoni: non vieta dunque a quest’ultimi di prelevare un tributo misto, risultante dalla combinazione di una tassa in senso proprio con un’imposta, destinata ad aumentare le entrate dell’erario (DTF 72 I 391 pag. 394 con rinvii).
Le tasse previste dal decreto legislativo del Canton Ticino che stabilisce la tariffa per le operazioni a registro fondiario sono calcolate in una percentuale del valore dell’immobile e crescono, in modo progressivo, con l’aumentare di quest’ultimo. Siccome gli introiti complessivi provenienti da tale tributo superano notevolmente i costi generati dalla tenuta del registro fondiario, la contribuzione in questione è un tributo misto: ha dunque contemporaneamente il carattere di una tassa e di un’imposta (DTF 72 I 391 consid. 3; STF 13 aprile 1994 n. 2C.2/1992, in RDAT II-1994 n. 16t; v. anche Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 5a ediz., Zurigo 1995, p. 7).
4.2.
Nella misura in cui il tributo in esame si presenta come tassa amministrativa, deve rispettare il principio dell’equivalenza e quello della copertura dei costi. Quest’ultimo vieta il prelievo di tasse il cui ammontare totale supera la spesa complessiva causata allo Stato dall’insieme del servizio istituito per adempire la funzione a motivo della quale la prestazione ha potuto essere domandata. Per quanto concerne la tassa in esame va osservato che il Cantone Ticino è legittimato a stabilire la propria tariffa in modo tale che gli introiti coprano le spese connesse con il normale funzionamento del registro fondiario. Esso non può invece calcolarle di guisa che esse coprano anche i costi derivanti dall’impianto del registro: il legislatore ticinese ha in effetti previsto di recuperare tali spese mediante gli emolumenti stabiliti nella legge sul registro fondiario, del 2 febbraio 1933 (cfr. DTF 72 I 391 p. 396 e ss. nonché art. 80 e 119 e seg. della legge citata). Entro certi limiti, il Cantone è per contro libero di fissare delle tasse progressive, in modo tale che gli emolumenti pagati per le operazioni più importanti compensino l’insufficienza di quelli previsti per i casi in cui l’interesse in causa è minimo e così da tenere conto della capacità economica del contribuente a favore del quale avviene la prestazione (DTF 97 I 193 consid. 6 p. 204, 84 I 161 consid. 3 p. 165, 72 I 391 p. 395 e ss.). Nondimeno, il principio dell’equivalenza impone che vi sia un rapporto ragionevole tra la tassa richiesta e il valore della prestazione che, nel singolo caso, è fornita al contribuente (DTF 109 Ia 308 consid. 5b p. 314, 101 Ib 462 consid. 3b p. 468; RDAT II-1994 n. 16t).
In una sentenza del 1994, il Tribunale federale ha commisurato nel 12,5% la parte del tributo prelevato per l’iscrizione a registro fondiario nel Canton Ticino, che si presenta come vera e propria tassa amministrativa (RDAT II-1994 n. 16t p. 409).
4.3.
Come detto, per la parte che eccede la tassa amministrativa, il tributo disciplinato dal DLTRF si configura invece come imposta indiretta, il cui oggetto è rappresentato dal trasferimento di un fondo.
Esso rientra dunque nella categoria delle imposte sui trasferimenti giuridici e si distingue pertanto dall’imposta sugli utili immobiliari, la quale è invece un’imposta speciale sul reddito; l’oggetto di quest’ultima non è infatti il trasferimento immobiliare in quanto tale bensì l’utile conseguito in tale occasione, cioè la differenza fra il prezzo conseguito con la vendita e le spese fatte per l’acquisto e il miglioramento del fondo (Blumenstein/Locher, op. cit., p. 180).
Quale imposta di carattere reale, non tiene conto della complessiva capacità economica personale del contribuente; tuttavia, si fonda sul presupposto che un trasferimento immobiliare sia indice di capacità contributiva sia del compratore sia del venditore (Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, 2a ediz., Zurigo 1997, n. 1a ad §§ 178-184, p. 1045; Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zurigo 1999, n. 2 ad §§ 227-233, p. 1512).
4.4.
Mentre il diritto del Cantone di prelevare una tassa per l’iscrizione a RF si fonda su di una riserva a favore del diritto cantonale che è contenuta nel diritto civile federale (art. 954 cpv. 1 CC), invece il diritto di prelevare un’imposta sul trasferimento giuridico trova il suo fondamento nella potestà originaria del Cantone di legiferare in materia di diritto pubblico (art. 6 CC; cfr. Ruf, Handänderungsabgaberecht – Kommentar zu den Artikeln 1-10 des bernischen Gesetzes betreffend die Handänderungs- und Pfandrechtsabgaben, Muri-Berna 1985, p. 262).
5. La ricorrente sostiene che determinante, per il calcolo della tassa di iscrizione, sarebbe il valore dell'aggiudicazione all'incanto pubblico e non il valore di stima ufficiale.
5.1.
Le tasse per le operazioni nel registro fondiario sono proporzionate e fisse. La tassa proporzionale si applica a tutte le operazioni portanti somme determinate o determinabili. La tassa fissa si applica alle operazioni non portanti somme determinate o determinabili, salvo le eccezioni previste dalla presente legge (art. 3 DLTRF).
Quanto al calcolo dell’imponibile, l’art. 5 DLTRF dispone quanto segue:
La tassa proporzionale è calcolata in base al valore della contrattazione di cui è chiesta l’iscrizione.
Nel caso di iscrizioni di trapasso a titolo oneroso, di successione, di legato o di donazione, il valore tassabile non sarà mai inferiore al valore ufficiale di stima degli immobili trasferiti.
Se al momento della domanda d’iscrizione è pendente un’istanza di revisione del valore ufficiale di stima, farà stato il valore che sarà fissato nella decisione su detta istanza. In questo caso, l’istante è tenuto a versare quanto richiesto dall’ufficio, riservata la rifusione dell’eventuale differenza risultante dal giudizio definitivo sulla stima.
Alla tassa proporzionale sono pure soggetti gli accessori.
5.2.
Il Tribunale federale ha precisato che il fatto che il cpv. 1 dell’art. 5 si riferisca al «valore della contrattazione» non implica che determinante sia il prezzo indicato nel contratto, giacché «valore di contrattazione» non significa «prezzo di vendita», ma attiene al valore dell’oggetto del contratto. Inoltre ha espressamente escluso che il calcolo della tassa secondo il valore commerciale sia arbitrario (sentenza del 18 ottobre 1963, in DTF 89 I 527 = ASA 33 p. 294). Non occorre pertanto provare l’esistenza di una simulazione di prezzo, per potersi fondare sul valore di stima ufficiale superiore (Ruf, op. cit., p. 183 s.). Anzi, la dottrina ritiene addirittura che sarebbe più consono alla natura giuridica del tributo in questione calcolare l’imposta in base al valore venale del fondo acquistato, piuttosto che in base alla controprestazione dell’acquirente (Höhn/Waldburger, Steuerrecht, vol. I, 8a ediz., Berna/Stoccarda/Vienna 1997, n. 13 al § 28, p. 753).
5.3.
Le considerazioni che precedono basterebbero a giustificare il fondamento della decisione impugnata.
Se, infatti, la legge prevede che si deroghi al valore stabilito nel contratto, non solo quando vi è una compravendita ma anche in caso di donazione, non si vede perché la stessa regola non dovrebbe trovare applicazione in caso di aggiudicazione all'incanto.
5.4.
Si deve tuttavia aggiungere che le considerazioni successive della ricorrente, secondo cui «in caso di pubblici incanti il valore commerciale non corrisponde ad altro che al prezzo di aggiudicazione», non possono essere condivise senza riserve, alla luce dei meccanismi di funzionamento delle procedure esecutive e fallimentari.
Il valore venale è infatti il prezzo presunto che l'immobile può raggiungere in caso di un trasferimento ordinario, cioè il suo valore oggettivo indipendente da circostanze particolari suscettibili di influenzare il prezzo, come la situazione di costrizione del venditore o prezzi speculativi o di favore (Rüegg-Peduzzi, Die Handänderungssteuer in der Schweiz, Zurigo 1989, p. 143 ss.; Thomas, Les droits de mutation, Zurigo 1991, p. 221).
Ma, le vendite all'incanto sono caratterizzate dal fatto che l'alienazione ha carattere involontario e che il debitore i cui beni sono messi in vendita non ha alcuna influenza sulla fissazione del prezzo di aggiudicazione, e che non ha la facoltà di scegliere il momento della vendita o di rifiutare offerte che riterrebbe troppo basse (sentenza del Tribunale amministrativo del Canton Friburgo del 10 giugno 1994, in RF 51/1996 p. 40, con riferimento a Amonn, Grundriss des Schuldbetreibungsund Konkursrechts, 5a ediz., Berna 1993, n. 20 ad § 26). Né d'altronde l'ufficiale delle esecuzioni può essere considerato come il venditore per il diritto civile, ma deve invece conformarsi alle disposizioni del diritto esecutivo (RF 51/1996 p. 40). Sulla base di tali presupposti il Tribunale amministrativo friburghese ha avuto modo di stabilire l'applicabilità del valore venale dell'immobile aggiudicato, ai fini del calcolo della tassa di iscrizione (RF 51/1996 p. 39 ss.). Il tribunale cantonale ha anche osservato che spesso, quando ad aggiudicarsi l'immobile è il creditore ipotecario, l'acquisto può essere vantaggioso anche se il credito garantito non è del tutto coperto dal valore di aggiudicazione: con una successiva vendita, infatti, spesso l'aggiudicatario non si limita a ricuperare integralmente il proprio credito ma fa anche un utile.
5.5.
Le considerazioni che precedono consentono di concludere che il calcolo della tassa di iscrizione in base al valore di stima è del tutto conforme allo scopo della disposizione, perché riflette il "valore della contrattazione" che funge da fondamento della tassazione. È del resto comprovato che i crediti ipotecari a suo tempo concessi dalla ricorrente alla società fallita ammontavano ad importi complessivi addirittura superiori al valore di stima ufficiale.
6. Da ultimo la ricorrente ravvisa nelle norme di legge applicate al caso concreto un intralcio all'applicazione della legge federale sull'esecuzione e il fallimento (LEF) e quindi una violazione del principio della forza derogatoria del diritto federale.
6.1.
Il diritto federale ha il completo ed immediato sopravvento sul diritto cantonale in quelle materie per le quali la Costituzione federale o un decreto federale urgente prevedono la competenza della Confederazione (art. 2 Disp. trans. Cost. fed. 1874, ora art. 49 Cost. fed.). In virtù di questo principio, è dunque fatto divieto ai Cantoni di legiferare in ambiti che sono già stati disciplinati in modo esaustivo dalla Confederazione, di eludere il diritto federale o, infine, di contraddirne il senso o lo spirito (DTF 118 Ia 299 consid. 3a con rinvii).
6.2.
Occorre ricordare alla ricorrente che la competenza dei Cantoni in materia fiscale è garantita dall’art. 3 Cost. fed., in virtù del quale, mentre la Confederazione può prelevare solo quelle imposte che la Costituzione le attribuisce, i Cantoni possono prelevare tutte le imposte non riservate alla Confederazione (Blumenstein/Locher, op. cit., p. 44; Höhn/Waldburger, op. cit., § 3, n. 89, p. 72; Oberson, Droit fiscal suisse, Basilea/Francoforte 1998, p. 16).
Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, come già accennato, nel campo disciplinato dal diritto civile federale, i cantoni possono emanare disposizioni di diritto pubblico, e specialmente fiscali, alle condizioni seguenti:
- che il legislatore federale non abbia inteso disciplinare tale materia in modo esaustivo;
- che le disposizioni cantonali siano giustificate da un interesse pubblico pertinente;
- che esse non eludano il diritto civile federale e non ne contraddicano il senso e lo spirito
(Oberson, op. cit. p. 36 e giurisprudenza citata).
Il Tribunale federale ha, per esempio, giudicato che l’introduzione, da parte di un Cantone, di una responsabilità solidale dei coniugi che vivono in comunione domestica per l’ammontare totale delle imposte dovute dalla coppia non è in contrasto con l’art. 2 Disp. trans. Cost. fed. (DTF 122 I 139).
6.3.
Anzitutto, la ricorrente non dimostra che la tassa in questione abbia concretamente intralciato la procedura di aggiudicazione disciplinata dalla LEF.
Comunque, il Tribunale federale ha ancora recentemente ricordato, proprio in un caso in cui era in discussione la tassa di iscrizione a RF del Canton Ticino, che la competenza della Confederazione a legiferare in materia civile non impedisce ai Cantoni di emanare delle disposizioni in quei settori del diritto fiscale di loro spettanza (art. 3 Cost. fed. 1874, corrispondente all'art. 3 Cost. fed.; Sentenza del Tribunale federale n. 2P.89/1999 del 3 aprile 2000 in re U. SA, inedita).
L'argomento ricorsuale è pertanto destituito di fondamento.
7. Il ricorso è pertanto respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 800.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 880.–
sono a carico della ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: