Solothurn Steuergericht 06.04.2021 SGSTA.2020.39

KSGE 2021 Nr. 15

StG § 149 Abs. 2, DBG Art. 132 Abs. 1.Verfahren, Einsprache.

Verspätete Einsprache, vordatierte Veranlagungsverfügung; ungute Verwaltungspraxis, aber rechtlich nicht zu beanstanden; keine Verletzung von Treu und Glauben; Zustellungsdatum ist massgebend.  

Aus den Erwägungen

2.    Die Voraussetzungen einer Einsprache werden in Art. 132 DBG geregelt, die Fristberechnung in Art. 133 DBG. Eine nahezu gleichlautende Formulierung findet sich in § 149 StG bzw. in § 9 des Gesetzes über den Rechtsschutz in Verwaltungssachen (VRG), BGS 124.11). Rekurs und Beschwerde können daher gemeinsam behandelt werden. Soweit notwendig wird auf Differenzierungen nachfolgend eingegangen.

3.1 Veranlagungsverfügungen der Steuerbehörden sind dem Steuerpflichtigen schriftlich zu eröffnen und müssen eine Rechtsmittelbelehrung aufweisen (Art. 116 Abs. 1 DBG bzw. § 136 Abs. 1 StG). Die Eröffnung muss es dem Adressaten ermöglichen, von der Veranlagungsverfügung Kenntnis zu erlangen, um diese gegebenenfalls sachgerecht anfechten zu können. Die Veranlagungsverfügung gilt als eröffnet, wenn sie ordnungsgemäss zugestellt ist und der Steuerpflichtige davon Kenntnis nehmen kann; dass er davon tatsächlich Kenntnis nimmt, ist hingegen nicht erforderlich (Bundesgerichtsentscheide BGE 122 I 139 E.1; 113 Ib 296 E. 2a; Urteil des Bundesgerichts BGer 2C_430/2009 vom 14.01.2010 E. 2.4; 2C_392/2017 vom 11.01.2018 E. 2.1).

3.2 Die definitive Veranlagungsverfügung wurde den Rekurrenten am 11. August 2020 zugestellt. Die Entgegennahme der Veranlagung wurde vom Ehemann der Rekurrentin unterschriftlich bestätigt. Datiert wurde Veranlagungsverfügung auf den 13. August 2020. Durch die Vordatierung trug sie unbestrittenermassen ein unzutreffendes Datum.

3.3 In Ziff. III.4. ihrer Vernehmlassung vom 17. November 2020 hielt die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen fest, dass mittels Zentralversand versendete Veranlagungen regelmässig vordatiert würden. Bei Sendungen ohne Zustellnachweis, könne das Zustelldatum der Natur der Sache nach nicht genau ermittelt werden. Zur Berechnung der Rechtsmittelfrist stelle hier die Veranlagungsbehörde auf das Verfügungsdatum ab, weil eine frühere Zustellung in aller Regel gar nicht nachgewiesen werden könne. Ergänzend ist festzuhalten, dass die Datierung einer Veranlagungsverfügung von Gesetzes wegen nicht vorgeschrieben ist (Art. 116 Abs. 1 und Art. 131 Abs. 1 DBG bzw. § 136 Abs. 1 und § 148 Abs. 1 StG; M. ZWEIFEL et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. A., § 19 N 21 ff.).

4.    Gemäss Art. 38 VwVG (Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, SR 172.021) darf einer Partei aus mangelhafter Eröffnung einer Verfügung kein Nachteil erwachsen. Diese Regelung ist ein Ausfluss aus dem Prinzip von Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 Bundesverfassung, BV; L. KNEUBÜHLER in: Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Art. 38 N 1). Sie gilt als allgemeiner Grundsatz des öffentlichen Prozessrechts auch im kantonalen Recht, selbst wenn hier eine analoge Gesetzesbestimmung fehlt. Rechtsfolge dieses Vertrauensschutzes ist die Bindung des Staates an die geschaffene Vertrauensgrundlage. Nachdem die Datierung einer Veranlagungsverfügung gar nicht gesetzlich vorgeschrieben ist, stellt sich die Frage, ob ein falsches Datum überhaupt einen Eröffnungsfehler darstellen kann.

Die Frage kann hier aber letztlich offengelassen werden, denn selbst wenn in casu von einem Eröffnungsfehler ausgegangen werden kann, können nur dann Ansprüche aus Treu und Glauben aus diesem Eröffnungsfehler geltend gemacht werden, wenn die Person, welche die Ansprüche erhebt, nicht ohne weiteres erkennen konnte, dass das Verfügungsdatum falsch war (L. KNEUBÜHLER, a.a.O., Art. 38 N 4; M. ZWEIFEL et al., a.a.O., § 15 N 59). Hat die betroffene Person den Fehler bemerkt oder hätte sie ihn bei gebührender Aufmerksamkeit bemerken müssen, kann sie sich nicht auf den Schutz von Treu und Glauben berufen (Urteil BGer 2C_392/2017 vom 11.01.2018 E. 2.3).

5.    Vorliegend haben die Rekurrenten die Veranlagungsverfügung wie gesehen am 11. August 2020 entgegengenommen. Der Rechtsmittelbelehrung konnte entnommen werden, dass innert 30 Tagen seit der Zustellung der Veranlagungsverfügung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erhoben werden kann. Gesetzlich verankert ist diese Rechtsmittelfrist in Art. 132 Abs. 1 DBG bzw. § 149 Abs. 2 StG. Die Rekurrenten hätten somit wissen müssen, dass das Zustellungsdatum und nicht das Verfügungsdatum massgebend ist. Das Zustellungsdatum einer postalischen Sendung mit Zustellnachweis kann heute sogar noch nachträglich relativ einfach anhand der Sendungsnummer und der entsprechenden Webseite des postalischen Dienstleiters herausgefunden werden. Bei der Berechnung einer Rechtsmittelfrist gehört es zu den essentiellen Sorgfaltspflichten eines Steuerpflichtigen bzw. seines Vertreters, dass das Zustellungsdatum genau eruiert wird (Urteil BGer 8C_84/2014 vom 14.10.2014 E. 4.3). Indem die Rekurrenten die nachträgliche Eruierung des Zustellungsdatums unterlassen und stattdessen auf das aufgedruckte Verfügungsdatum abgestellt haben, können sie sich nicht mehr auf den Schutz von Treu und Glauben berufen.

6.    Wie bereits festgestellt, konnte die Veranlagungsverfügung am 11. August 2020 zugestellt werden. Da der eigentliche Zustelltag nicht als Fristtag gilt, beginnt die Frist erst am Folgetag (Art. 133 Abs. 1 DBG bzw. § 9 Abs. 1 VRG). Die Einsprachefrist begann somit am 12. August 2020 und lief am 10. September 2020 ab. Eingereicht wurde die Einsprache am 11. September 2020. Die Einsprachefrist wurde damit nicht eingehalten. Wiederherstellungsgründe wurden nicht geltend gemacht. Damit ist festzuhalten, dass die Einsprache zu spät eingereicht wurde, und der Nichteintretensentscheid nicht zu beanstanden ist.

7.    An diesem Ergebnis vermögen auch die Vorbringen der Rekurrenten nichts zu ändern.

7.1 Die Rekurrenten behaupten zunächst, dass das Verfügungsdatum willkürlich ausge-wählt worden war und unterstellen gar eine mögliche Absicht, um Steuerpflichtige über den Beginn der Rechtsmittelfrist zu täuschen. Diese Unterstellung trifft nicht zu. Mit der bewussten Vordatierung beabsichtigt die Veranlagungsbehörde, den Steuerpflichtigen, welche die Veranlagungsverfügung im Rahmen eines Massenversands ohne Zustellnachweis erhalten, eine Anfechtungsfrist von 30 Tagen ab dem abgedruckten Verfügungsdatum zu gewähren. Eine Täuschungsabsicht kann im Verhalten der Veranlagungsbehörde nicht entnommen werden. Es stellt sich aber die Frage, ob nicht inskünftig jedenfalls bei Ermessensveranlagungen, welche mittels Zustellnachweis verschickt werden, das korrekte Erstellungsdatum auf die Verfügung gesetzt werden sollte. Darauf ist nachfolgend noch weiter einzugehen.

7.2 Sodann behaupten die Rekurrenten, dass sie gegenüber anderen Steuerpflichtigen, welche die Veranlagungsverfügung am gleichen Tag mit normaler Post erhalten hätten, schlechter gestellt seien, da diese auch noch am 11. oder 12. September 2020 hätten eine Einsprache einreichen können. Es trifft zwar zu, dass andere Steuerpflichtige, welche eine Veranlagungsverfügung mittels Massenversand ohne Zustellnachweis ebenfalls am 11. August 2020 erhalten haben, auch noch am 11. oder 12. September 2020 hätten Einsprache erheben können. Dies ist aber nicht die Folge einer bewussten Benachteiligung, sondern ergibt sich aus dem Umstand, dass das Zustelldatum ohne Zustellnachweis nicht schlüssig nachgewiesen werden kann. Mit der bewussten Vordatierung soll sichergestellt werden, dass jedem Steuerpflichtigen eine Einsprachefrist von 30 Tagen zur Verfügung steht. Eine 30-tägige Frist ist auch den Rekurrenten zur Verfügung gestanden. Dass bei ihnen das exakte Zustelldatum nachgewiesen werden kann, stellt keine Benachteiligung dar. Es ändert auch nichts daran, dass ihnen die gesetzliche Rechtsmittelfrist zur Verfügung stand und es keinen Anspruch auf eine längere Rechtsmittelfrist gibt (Urteil BGer 2C_392/2017 E. 2.5.3 vom 11.01.2018).

7.3 Die Rekurrenten behaupten weiter, dass auf das Verfügungsdatum vertraut werden können muss. Alle von ihm kontaktieren Berufskollegen aus der Treuhandbranche wären sich nicht bewusst gewesen, dass die Einsprachefrist ab der effektiven Zustellung und nicht ab dem Verfügungsdatum gerechnet wird. Dem ist zu widersprechen. Es gehört zu den Kernpflichten eines Parteivertreters im Steuerbereich, dass er sich über den Beginn der Rechtsmittelfrist im Zweifelsfall erkundigt (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern 100.2016.308/309U vom 13.03.2017 E. 4.3). Dass der Ehemann der Rekurrentin vorliegend nicht als Parteivertreter, sondern in eigener Angelegenheit tätig war, ändert daran nichts.

Auch die herrschende bundesgerichtliche Rechtsprechung geht davon aus, dass sich ein Rechtsanwalt für die Berechnung einer Rechtsmittelfrist auf das effektive Zustelldatum und nicht auf das nicht korrekte Verfügungsdatum einer vordatierten Verfügung abzustützen hat (Urteil BGer 8C_84/2014 E. 4.3 vom 14.10.2014).

Indessen ist nach Auffassung des Kantonalen Steuergerichts dem erwähnten Urteil des Berner Verwaltungsgerichts vom 13. März 2017 (a.a.O., E. 4.4) insofern beizupflichten, als grundsätzlich davon ausgegangen werden darf, dass Behörden keine fiktiven Angaben machen und es sich bei einer Falschdatierung wie hier an sich um eine behördliche Fehlleistung handelt, welche nach dem Ausgeführten Unsicherheiten schafft; insofern fragt sich, ob die diesbezügliche Praxis der kantonalen Veranlagungsbehörden nicht generell geändert werden sollte (vgl. oben, E. 7.1).

7.4 Zusammenfassend ergibt sich, dass Rekurs und Beschwerde sich als unbegründet erweisen und abzuweisen sind.

Steuergericht, Urteil vom 6. April 2021 (SGSTA.2020.39;BST.2020.32