Solothurn Steuergericht 07.09.2020 SGSTA.2020.1

KSGE 2020 Nr. 7

StG § 49 Abs. 2 lit. c, § 50 Abs. 1 lit. c, § 50 Abs. 2, StHG Art. 12 Abs. 2. Grundstückgewinnsteuer, Veräusserungen, Wegrecht, Steueraufschub.

Wegfall eines Wegrechts; entsprechende Entschädigung unterliegt der Grund-stückgewinnsteuer. Steueraufschub vom Steuerpflichtigen nicht substantiiert.

Aus den Erwägungen

2.    Strittig ist zunächst, ob die dem Rekurrenten durch die B AG für den Wegfall des Wegrechts ausbezahlte Entschädigung von CHF 220'000.00 durch die Grundstückgewinnsteuer erfasst werden kann oder - wie der Rekurrent ausführt - der ordentlichen Einkommenssteuer hätte zugeführt werden müssen. Inwiefern dabei der Rekurrent aus dem Einwand, er bzw. seine Vertretung habe im Zusammenhang mit der Besteuerung der erhaltenen Pauschalentschädigung im Vorfeld Besprechungen mit dem Steueramt über die Art der Besteuerung geführt, Rechte ableiten will, ist nicht nachvollziehbar. Aktenkundig ist, dass das Steueramt des Kantons Solothurn mit Schreiben vom 15.2.2017 vom Rekurrenten Auskunft darüber erhalten wollte, wie die im Geschäftsabschluss 2015 deklarierte Privateinlage von CHF 220'000.00 finanziert worden war. Darüber hinaus sind seitens der involvierten Steuerbehörden keine Vorkehren und Mitteilungen ersichtlich, die dem Rekurrenten gegenüber bezüglich der Besteuerung der Pauschalentschädigung Zusicherungen beinhalteten. Mit der berichtigten Veranlagung vom 7.8.2017 hat die Vorinstanz deutlich zum Ausdruck gebracht, dass sie den Vorgang der geldwerten Abgeltung des wegfallenden Wegrechts nicht mit der (ordentlichen) Einkommenssteuer erfassen wollte, während die Buchungen des Rekurrenten darauf abzielten, die erhaltene Pauschalentschädigung von CHF 220'000.00 als steuerneutralen Vorgang zu qualifizieren. Es ist just im vorliegenden Verfahren zu klären, ob die fragliche Entschädigung zu Recht der Grundstückgewinnbesteuerung (vgl. definitive Veranlagung der Grundstückgewinnsteuer vom 18.10.2018) unterworfen worden ist. In diesem Verfahren standen dem Rekurrenten sämtliche Prozessrechte offen. Von einer Verletzung des rechtlichen Gehörs oder gar willkürlicher Entscheidfindung seitens des Steueramtes kann bei gegebener Sach- und Rechtslage keine Rede sein.

3.    Bei ihrer Veranlagung stützt sich die Vorinstanz auf § 49 Abs. 2 lit. c StG, wonach die Belastung eines Grundstückes mit privatrechtlichen Dienstbarkeiten oder öffentlich-rechtlichen Eigentumsbeschränkungen, wenn diese die unbeschränkte Bewirtschaftung oder den Veräusserungswert des Grundstückes dauernd und wesentlich beeinträchtigen und dafür ein Entgelt entrichtet wird, als steuerbegründende Veräusserung zu qualifizieren ist; Art. 12 Abs. 2 lit. c des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) weist den identischen Wortlaut auf. Das Bundesgericht hat in teleologischer Auslegung von Art. 12 Abs. 2 lit. c StHG im Urteil BGE 139 II 363 entschieden, dass die entgeltliche Aufgabe eines beschränkten dinglichen Rechts an einem Grundstück ebenso eine Teilveräusserung darstelle wie die entgeltliche Belastung mit einem solchen (BGE 139 II 371 E. 3.3). Es gilt folglich zu prüfen, ob die dem Rekurrenten zugeflossene Entschädigung von CHF 220'000.00 als «entgeltliche Aufgabe eines beschränkten dinglichen Rechts an einem Grundstück» zu qualifizieren bzw. der Grundstückgewinnbesteuerung zu unterwerfen ist. Der Rekurrent wehrt sich in doppelter Hinsicht gegen eine solche Besteuerung. Einerseits ist er der Ansicht, dass vorliegend kein Grundstückgewinnsteuerfall gegeben sei und der ausbezahlte Betrag im Rahmen der Einkommenssteuer als steuerneutraler Vorgang zu beurteilen gewesen wäre; anderseits geht der Rekurrent - bei Annahme eines Anwendungsfalles der Grundstückgewinnbesteuerung - davon aus, dass durch den Wegfall des Wegrechtes weder die unbeschränkte Bewirtschaftung noch der Veräusserungswert des Grundstückes dauernd und wesentlich beeinträchtigt würden, womit nicht sämtliche kumulativ zu erfüllende Tatbestandselemente (für die Grundstückgewinnbesteuerung gemäss § 49 Abs. 2 lit. c StG) erfüllt seien.

3.1 Auf die durch den Rekurrenten in seiner Eingabe vom 27.3.2020 aufgeworfene Frage, ob die Einleitung eines Grundstückgewinnsteuerverfahrens überhaupt noch zulässig gewesen sei, zumal der Sachverhalt bzw. der Streitgegenstand vom Steueramt bereits abschliessend beurteilt worden wäre, wurde bereits kurz eingegangen (vgl. E. 2 hiervor). Prozessthema ist die Qualifizierung der von der B AG an den Rekurrenten geleisteten Zahlung hinsichtlich ihres Rechtsgrundes. Diese Qualifizierung hat die Vorinstanz dergestalt vorgenommen, indem sie die geflossene Entschädigung als Abgeltung für die Löschung einer Grunddienstbarkeit (Wegrecht) bewertete und somit als steuerbegründenden Vorgang im Sinne von § 49 Abs. 2 lit. c StG resp. Art. 12 Abs. 2 lit. c StHG einstufte. Diese Grundstückgewinnsteuerveranlagung war aus formaler Sicht schon deshalb zulässig, weil die vorherige (ordentliche) Einkommensbesteuerung die zur Debatte stehende Zahlung nicht erfasste. Dem Rekurrenten ist aber insofern zuzustimmen, als die Ablehnung einer Grundstückgewinnbesteuerung der Steuerbehörde im vorliegenden Fall die Möglichkeit entzöge, nochmals auf die zwischenzeitlich rechtskräftige (ordentliche) Einkommenssteuerveranlagung pro 2015 zurückzukommen.

3.2 Wie bereits dargelegt, geht die Praxis davon aus, dass die Einwilligung zur Löschung einer Dienstbarkeit, d.h. die entgeltliche Aufgabe eines beschränkten dinglichen Rechts an einem Grundstück, ebenso eine Teilveräusserung darstellt wie die entgeltliche Belastung mit einem solchen (BGE 139 II 363, a.a.O.) und deshalb der Grundstückgewinnbesteuerung unterliegt. Richtig ist aber auch, dass der damit erlittene Vermögensabgang (in casu: Löschung des Wegrechts) und der Vermögenszugang (Entschädigung) konnex sein müssen. Diese Konnexität wird durch den Rekurrenten in Abrede gestellt, insbesondere mit dem Einwand, die Entschädigung sei nicht hauptsächlich wegen des Verzichts auf das Wegrecht, sondern insbesondere für den Rückzug der Einsprache und den Verzicht auf weitere enteignungsrechtliche Ansprüche im Rahmen des durch die B AG vorangetriebenen Projekts erfolgt. Zudem trägt der Rekurrent in seinen Eingaben wiederholt vor, dass der Wegfall des Wegrechts keine wesentliche und dauernde Beeinträchtigung in der Bewirtschaftung seines Grundstückes bewirkte, in fine wegen des wegfallenden Verkehrs gar keine Wertminderung erfahren habe. Zudem müsse bezweifelt werden, dass das fragliche Wegrecht ein «selbständiges und dauerndes Recht» darstelle und folglich überhaupt als Objekt der Grundstückgewinnbesteuerung tauge.

3.2.1 Bei der Auslegung der zwischen dem Rekurrenten und der B AG abgeschlossenen Vereinbarung vom … 2015 sind bezüglich des hauptsächlichen Rechtsgrundes der Zahlung keine «offenen» Punkte oder Fragen auszumachen. So wird bereits in der Präambel der Vereinbarung darauf hingewiesen, dass mit der vertraglichen Regelung eine «gütliche Einigung betreffend den dauernden Entzug des Wegrechtes sowie die Entschädigung für den dauernden und vorübergehenden Landerwerb» getroffen werden soll (vgl. Vereinbarung, a.a.O., II., letzter Absatz). In Ziffer III. der Vereinbarung wird denn die Pauschalentschädigung von CHF 220'000.00 in klarer Weise für den «dauernden Entzug des vorerwähnten Wegrechts» definiert. Dass mit der Pauschalentschädigung auch alle enteignungsrechtlichen Ansprüche, inklusive der Anwaltskosten, abgegolten werden sollten, ändert an dieser Einschätzung bzw. Auslegung nichts. Just die separat, d.h. zusätzlich, vereinbarten Entschädigungen für den definitiven (Ziff. VI. der Vereinbarung) und den vorübergehenden (Ziff. VII. der Vereinbarung) Landerwerb zeigen, dass die Pauschalentschädigung für das wegfallende Wegrecht bestimmt war und die darin mitabgegoltenen Punkte (Anwaltskosten; Rückzug der Einsprachen) als «logische Folgekosten» in die Vereinbarung miteinbezogen worden sind. An dieser Auslegung der Vereinbarung vermögen die Ausführungen des Rekurrenten, das Wegrecht wäre wegen Verstosses gegen die Verkehrsregelverordnung ohnehin aufzuheben gewesen, nichts zu ändern. Tatsache ist, dass die seit 1979 bestehende Dienstbarkeit bis zur Einleitung des in den Akten erwähnten Plangenehmigungsverfahrens im Jahre 2014 nie Gegenstand eines Enteignungsverfahrens oder einer anderen behördlichen Massnahme war. Mit der auf gütlicher Basis getroffenen Abgeltung haben sich die involvierten Parteien (Rekurrent; B AG) ohne hoheitliche Regelung und behördliche Vorgaben geeinigt; darauf - und auf nichts Anderes - sind sie zu behaften.

3.2.2 Des Weiteren kann dem Vorbringen des Rekurrenten, die Aufhebung des ihm zustehenden Wegrechts habe weder eine wesentliche Beeinträchtigung der Bewirtschaftung noch des Veräusserungswertes von GB X Nr. 001 bewirkt, womit die Voraussetzungen für eine Besteuerung gemäss § 49 Abs. 1 lit. c StG nicht erfüllt seien, nicht zugestimmt werden. Die durch den Rekurrenten gegen das durch das Bundesamt für Verkehr eingereichte Plangenehmigungsgesuch erhobene Einsprache zeigt auf, dass das Wegrecht für diesen von Bedeutung war, andernfalls er ohne weiteres auf die Erhebung eines Rechtsmittels hätte verzichten und den Ausgang des Plangenehmigungsverfahrens abwarten können. Die unter E. 3.2.1 hiervor der Auslegung unterzogene Vereinbarung erzeigt denn nichts Anderes als das zwischen den Parteien in freier Willensbildung und Willensübereinstimmung ermittelte Ergebnis der eingetretenen Vermögensabnahme, mitunter die finanzielle Abgeltung der wesentlichen und dauernden Beeinträchtigung in der Bewirtschaftung durch die zu löschende Dienstbarkeit. Dieser im rechtlichen Sinne als Substanzverzehr zu bewertende Vorgang trat mit der Löschung der fraglichen Grunddienstbarkeit im Grundbuch (Wegrecht z.G. GB X Nr. 001) ein.

3.2.3 Bei dem mit Datum vom … 2015 auf GB X Nr. 001 gelöschten Wegrecht handelt es sich - wie die Amtschreiberei Region Solothurn mit E-Mail vom 23.2.2018 korrekt ausführt - um eine Grunddienstbarkeit, welche nicht als selbständiges Grundstück gemäss Art. 655 Abs. 2 Ziff. 2 ZGB im Grundbuch geführt wurde. Der Rekurrent irrt aber, wenn er daraus den Schluss zieht, das Fehlen der zivilrechtlichen Grundstückseigenschaft entzöge dem erwähnten Löschungsvorgang jegliche grundstückgewinnsteuerrechtliche Bedeutung. § 49 Abs. 1 StG stipuliert als Grundsatz, dass die Steuerpflicht durch jede Veräusserung eines Grundstückes begründet wird. Abs. 2 der Bestimmung bestimmt und präzisiert die gesetzliche Bestimmung dahingehend, dass als Veräusserung auch «… die Belastung eines Grundstückes mit privatrechtlichen Dienstbarkeiten (…) » gilt (§ 49 Abs. 2 lit. c StG). Gemäss konstanter Praxis des Kantonalen Steuergerichts ist für die steuerliche Erfassung der geleisteten Zahlung massgebend und entscheidend, weshalb es zum entsprechenden Mittelzufluss kam. Ist der Mittelzufluss einzig von der Einräumung der Dienstbarkeit (oder wie vorliegend von der Löschung derselben) abhängig, so ist die Zahlung mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen (KSGE 1996 Nr. 2). Es bleibt somit festzustellen, dass die Vorinstanz die Pauschalentschädigung zu Recht der Grundstückgewinnbesteuerung unterworfen hat.

4.1 Zu entscheiden bleibt, inwieweit auf das durch den Rekurrenten in seiner Stellungnahme bzw. Rückäusserung vom 27.3.2020 erweiterte Rechtsbegehren, dass eine allfällig veranlagte Grundstückgewinnsteuer im Sinne von § 50 Abs. 1 lit. c bzw. § 50 Abs. 2 StG aufzuschieben sei, eingetreten werden kann. Der Rekurrent weist in diesem Zusammenhang darauf hin, dass die Vorinstanz «nur» die Frage der Ersatzbeschaffung beurteilt habe. Die übrigen Steueraufschubtatbestände seien jedoch, obwohl in Aussicht gestellt, nicht geprüft worden. Dies - so der Rekurrent weiter - «hätte denn auch ohne Antrag des Steuerpflichtigen von Amtes wegen vorgenommen werden müssen».

4.2 Aktenkundig ist, dass die Vorinstanz in ihrer (definitiven) Grundstückgewinnsteuerveranlagung den Steueraufschub infolge Ersatzbeschaffung ablehnte, weil der Erlös nicht innert 2 Jahren zum Erwerb oder Verbesserung eines eigenen und selbstbewirtschafteten Grundstücks verwendet wurde. Diese Ablehnung ist nicht zu bemängeln und nachvollziehbar, zumal in der vom Rekurrenten in seiner am 29.8.2018 eingereichten «Steuererklärung für Grundstückgewinnsteuer» lediglich Offerten (allesamt datiert zwischen dem 15.11.2017 und 16.5.2018) über diverse Handwerkerarbeiten beilagen, die zudem verschiedene Liegenschaften (C-strasse 01; D-strasse 02) betrafen. Die in der Steuererklärung in Aussicht gestellten Originalrechnungen mit Bauabrechnung wurden weder im vorinstanzlichen Verfahren noch im Rekursverfahren nachgereicht. Unter diesen Voraussetzungen ist in der Tat nicht ersichtlich, wie die Vorinstanz einen Steueraufschub hätte gutheissen sollen. Es hätte am Rekurrenten gelegen, den Steueraufschubtatbestand von § 50 Abs. 1 lit. c StG (Landumlegung zwecks Güterzusammenlegung …) bzw. § 50 Abs. 2 StG (… soweit der Veräusserungserlös innert angemessener Frist zum Erwerb eines selbstbewirtschafteten Ersatzgrundstückes oder zur Verbesserung der eigenen, selbstbewirtschafteten land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücke verwendet wird) begründet darzulegen. Das Kantonale Steuergericht hat im Rekursverfahren die gleichen Befugnisse wie die vorliegende Behörde. Es hat das Recht von Amtes wegen anzuwenden; entsprechend gilt auch im Rekursverfahren die Untersuchungsund Offizialmaxime (vgl. statt vieler: MARKUS REICH, Steuerrecht, 3. Auflage, § 27 Rz. 42 f.). Diese Maximen befreien den Steuerpflichtigen allerdings nicht davon, seine Begehren zu begründen sowie die sie begründenden Tatsachen und Beweismittel anzugeben (§ 160 Abs. 3 StG). Die konkret eingereichten Belege (Offerten) und die dazu abgegebene Bemerkung (Nachreichen der Originale) im Steuererklärungsformular sind jedenfalls ungenügend, um einen der gesetzlich vorgesehenen Steueraufschubtatbestände zu substantiieren. So wäre es u.a. auch am Steuerpflichtigen gelegen darzulegen, wieso die gesetzlich vorgesehene Regelfrist von zwei Jahren für eine allfällig erfolgte Ersatzbeschaffung (§ 51 StG) nicht hat beachtet werden können.

Steuergericht, Urteil vom 7. September 2020 (SGSTA.2020.1)