KSGE 2020 Nr. 6
StG § 41 Abs. 1 lit. f, § 43 Abs. 1 lit. A, DBG Art. 33 Abs. 1 lit. c, Art. 35 Abs. 1 lit. a. Abzüge, Kinderabzug, Unterhaltsbeiträge.
Kinderabzug pro rata temporis bis zum Eintritt der Mündigkeit. Lebenshaltungskosten der Tochter, Schematisierung, keine Berücksichtigung von ausserordentlichen Kosten.
Aus den Erwägungen
2. Gemäss § 43 Abs. 1 lit. a StG können vom Reineinkommen CHF 6'000.00 für jedes minderjährige oder in beruflicher Ausbildung stehende Kind, für dessen Unterhalt der Steuerpflichtige sorgen muss, abgezogen werden. Der entsprechende Kinderabzug bei der direkten Bundessteuer beträgt gemäss Art. 35 Abs. 1 lit. a DBG CHF 6'500.00.
Werden bei getrennt besteuerten Eltern für unmündige Kinder Unterhaltsbeiträge bezahlt, kann der Unterhaltsverpflichtete diese von der Steuer abziehen (Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG, § 41 Abs. 1 lit. f StG), während der Unterhaltsempfänger sie als Einkommen versteuern muss (Art. 23 lit. f DBG; § 31 Abs. 1 lit. f StG). Der Unterhaltsverpflichtete kann die Abzüge in dieser Konstellation nicht geltend machen, so dass sie dem Unterhaltsempfänger zustehen (vgl. § 43 Abs. 1 lit. a StG; Urteil des BGer 2C_905/2017 vom 11. März 2019, E. 2.1.2).
Ist das Kind mündig (also nach Vollendung des 18. Altersjahres), hat derjenige Elternteil Anspruch auf den Abzug für das sich in Ausbildung befindende Kind, der für dessen Unterhalt überwiegend aufkommt (vgl. § 43 Abs. 1 lit. a StG, in fine; Urteil des BGer 2C_905/2017 vom 11. März 2019, E. 2.1.3. unter Bezugnahme auf die bundesgerichtlich bestätigte Praxis der ESTV). Dabei geht es nicht um die Verhältnisse am Stichtag, sondern es muss die ganze Steuerperiode in die Beurteilung einbezogen werden (KSGE 2015 Nr. 7).
3. Die Tochter der Rekurrentin B Y ist am … 2017 volljährig geworden. Unbestritten ist zwischenzeitlich, dass der Rekurrentin mindestens für die Dauer der Steuerperiode bis zum Eintritt der Mündigkeit der Kinderabzug (pro rata temporis) zu gewähren ist, wie dies von der Vorinstanz in der Vernehmlassung vom 17. Juni 2019 beantragt wurde. Sofern die Rekurrentin für den Unterhalt der Tochter überwiegend aufkommt, steht ihr auch nach Eintritt der Mündigkeit der Kinderabzug zu (vgl. oben E. 2).
4. Entscheidend ist somit vorliegend die Höhe der Lebenshaltungskosten der Tochter B und der Anteil dieser Kosten, welcher durch die Unterhaltszahlungen von CHF 1'400.00 pro Monat durch den Ehemann der Rekurrentin übernommen wird.
Die Vorinstanz ist in ihrem Einspracheentscheid vom 15. März 2019 von der Tabelle des Amts für Jugend und Beratung («Zürcher Kinderkosten-Tabelle») für 18-jährige Kinder ausgegangen. Die nach der Volljährigkeit von B gestiegene Krankenkassenprämie hat sie entsprechend erhöht, ebenfalls hat sie Kosten für Schulgeld (CHF 3'300), Musikunterricht (CHF 1'173) und Fahrprüfung (CHF 3'985) berücksichtigt. Dabei hat sie festgehalten, dass offenbleiben könne, ob die Fahrprüfung zum notwendigen Lebensbedarf zählen könne oder nicht. Auch nach einer Erhöhung der Kosten für Ernährung auf CHF 540.00 gemäss einer Tabelle der Eidg. Steuerverwaltung ist sie von einem Lebensunterhalt von CHF 34'366.00 für B ausgegangen. Demgegenüber geht die Rekurrentin von einem Pauschalbetrag für Ernährung von monatlich CHF 645.00 aus (analog zu § 2 der StVO Nr. 14), übernimmt die Pauschalen der Vorinstanz für Kleidung, Gesundheit und «Freizeit, Förderung und ÖV». Darüber hinaus werden von der Rekurrentin verschiedene weitere Beträge in die Berechnung aufgenommen, so dass die Lebenshaltungskosten auf CHF 40'747.45 beziffert werden.
5. Schematisierungen und Typisierungen sind für Sozialabzüge charakteristisch und daher auch zur Ermittlung der Höhe des Unterstützungsbedarfs zulässig (vgl. Urteil des BGer 2C_516/2013 vom 4. Februar 2014, E. 2.3 mit weiteren Hinweisen). Gemäss Urteil 2C_835/2009 des BGer vom 7. Mai 2010 ist eine starke Schematisierung im Bereich der Sozialabzüge zwingend (a.a.O., E. 3.2). Naturgemäss schwanken die konkreten Ausgaben für ein Kind, so dass eine Schematisierung auch ein Gebot der Prozessökonomie ist, soll doch das Regime in Bezug auf die Abzüge nicht jedes Jahr wieder anhand konkreter Ausgabenposten geprüft und wieder angepasst werden müssen.
Geht man von den Zürcher Kinderkosten-Tabellen aus, wie dies durch die Vorinstanz zunächst erfolgte, ergibt sich ein Gesamtbedarf von CHF 28'869.00 (ohne Fahrprüfung) oder CHF 2'405.75 pro Monat. Dieser Betrag entspricht ungefähr den durchschnittlichen Ausgaben von Studierenden gemäss Erhebung des Bundesamts für Statistik BFS aus dem Jahr 2017 (CHF 2'419.00; CHF 29'028/Jahr; allein wohnende Studierende [Studien- und Lebensbedingungen an den Schweizer Hochschulen, Bundesamt für Statistik BFS, 2017, G 5.1, S. 71]). Das Richtbudget für Studierende 2019/2020 der Budgetberatung Schweiz geht von Kosten zwischen CHF 1'620.00 und CHF 2'680.00/Monat (CHF 19'440-32'160; für Wohnen in WG) aus.
Die Rekurrentin bringt keine spezifischen Gründe vor, weshalb bei der Tochter B von einem allgemein überdurchschnittlichen Unterhaltsbedarf auszugehen sei. Vielmehr beruft sie sich darauf, dass ihre Ausgaben im Jahr 2017 höher gewesen sein sollen. Dabei ist zum einen festzuhalten, dass es gerade Nutzen und Funktion der Schematisierung ist, eine Glättung temporal über verschiedene Jahre hinweg sowie innerhalb des einzelnen Budgets (einzelne Posten sind höher, andere tiefer als der Durchschnitt) zu erreichen.
Ausserordentliche Kostenpositionen, welche in einer Steuerperiode einmalig anfallen, sind in Bezug auf die Sozialabzüge gestützt auf die oben erwähnte Gerichtspraxis nicht zu berücksichtigen. Dies betrifft vorliegend zum einen die Kosten für Fahrstunden über CHF 3'985.00. Bei diesen Kosten kommt hinzu, dass nicht nachgewiesen worden ist, ob sie überhaupt im Steuerjahr 2017 angefallen sind, die Quittung wurde im Oktober 2018 ausgestellt. Somit wären sie selbst bei einer konkreten Berechnung des Unterhaltsbedarfs nicht zu berücksichtigen. Zudem erscheint es mit der Vorinstanz als fraglich, ob diese Kosten zur gewöhnlichen Lebenshaltung gezählt werden könnten, was vorliegend offenbleiben kann. Ausserordentlich sind aber auch die hohen «Schulgelder», welche aufgrund einer Studienreise nach … und einer Reise nach … anfallen (CHF 2'354.30 für die beiden Reisen gegenüber CHF 748.50 für die «ordentlichen Schulkosten»). Selbstverständlich können bei einer Schematisierung nicht einerseits Pauschalen und andererseits zusätzlich konkrete Ausgaben in die Berechnung aufgenommen werden, welche schon in den Pauschalen enthalten sind, wie dies die Rekurrentin in Bezug auf die Kosten für den öffentlichen Verkehr (CHF 720) und den Musikunterricht (CHF 1'173) tut, welche bereits in der Pauschale «Freizeit, Förderung und ÖV» enthalten sind (vgl. Erläuterungen zur Kinderkosten-Tabelle). Schliesslich ist auch die von der Vorinstanz angerechnete Pauschale für Ernährung von CHF 540.00 nicht zu beanstanden. Das oben erwähnte Richtbudget für Studierende sieht für Nahrung inkl. Getränke und Mensa Kosten von CHF 350.00-400.00 vor, gemäss BFS-Studie beträgt der Durchschnitt der Ausgaben für Nahrung und Bekleidung im Jahr 2016 CHF 488.00 pro Monat (a.a.O., T 5.1 S. 73).
Nach dem Ausgeführten ist festzuhalten, dass die Bezifferung der Lebenshaltungskos-ten der Tochter der Rekurrentin durch die Vorinstanz, welche neben den angemessenen Pauschalsätzen diverse ausserordentliche Kosten berücksichtigt hatte, im Ergebnis jedenfalls nicht zum Nachteil der Rekurrentin erfolgte. Ausgehend vom durch die Vorinstanz festgestellten Bedarf von CHF 34'366.00 sind die Kinderzulagen von CHF 2'400.00 als Einkommen des Kindes in Abzug zu bringen, was einen durch die Rekurrentin und ihren getrenntlebenden Ehemann zu deckenden Unterhaltsbedarf von CHF 31'966.00 ergibt. Nach Abzug der Unterhaltsbeiträge von CHF 16'800.00 ergeben sich mit der Vorinstanz Kosten zu Lasten der Rekurrentin von CHF 15'166.00. Somit ist festzuhalten, dass der unterhaltspflichtige Ehemann der Rekurrentin den höheren Anteil an den Unterhaltsbedarf von B beiträgt und ab dem Datum der Mündigkeit von B zum Abzug des Kinderabzuges berechtigt ist.
Bei diesem Ergebnis sind Rekurs und Beschwerde insofern gutzuheissen, als der Rekur-rentin für die Dauer der Steuerperiode bis zur Volljährigkeit der Tochter B der Kinderabzug (pro rata temporis) zu gewähren ist, wie dies von der Vorinstanz in der Vernehmlassung vom 17. Juni 2019 beantragt wurde. Im Übrigen sind die Rechtsmittel abzuweisen.
6. In Bezug auf die anzuwendenden Steuertarife ist mit der Vorinstanz festzuhalten, dass diese gemäss § 44 Abs. 4 StG und der Praxis zu Art. 36 DBG nach den Verhältnissen am Ende der Steuerperiode festgelegt werden (vgl. BAUMGARTNER/EICHENBERGER, in: Zweifel/Beusch, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl., N 36d zu Art. 36).
Nachdem feststeht, dass die Rekurrentin den Unterhalt für die Tochter B in der Steuer-periode 2017 bzw. per Ende der Periode 2017 nicht zur Hauptsache bestritten hat, hat sie auch keinen Anspruch auf die Gewährung des Splittingtarifs bei der Staatssteuer (§ 44 Abs. 2 lit. b StG) und des Elterntarifs bei der direkten Bundessteuer (Art. 36 Abs. 2bis DBG).
Steuergericht, Urteil vom 25. Mai 2020 (SGSTA.2019.26;BST.2019.24)