Luzern Verwaltungsgericht Abgaberechtliche Abteilung 21.07.2003 S 02 18 (2003 II Nr. 31)

Rechtsprechung Luzern

Instanz: Verwaltungsgericht Abteilung: Abgaberechtliche Abteilung Rechtsgebiet: Alters- und Hinterlassenenversicherung Entscheiddatum: 21.07.2003 Fallnummer: S 02 18 LGVE: 2003 II Nr. 31 Leitsatz: Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG. Berechnung des AHV-pflichtigen Einkommens bei Selbständigerwerbenden. Vom rohen Einkommen können Selbständigerwerbende grundsätzlich in dem Ausmasse Beiträge an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge (2. Säule) leisten, in welchem sie üblicherweise als Arbeitgeber Beiträge an die berufliche Vorsorge ihrer Arbeitnehmer leisten. Beiträge für den Einkauf von fehlenden Beitragsjahren sind grundsätzlich jedoch nicht abzugsfähig, da Arbeitgeber meistens keinen Anteil daran übernehmen. Somit kann eine solche Beitragsleistung nicht dem Geschäftsaufwand zugeordnet werden und diese Einkaufsbeiträge gelten demnach als aus dem Privatvermögen des Selbständigerwerbenden finanziert. Rechtskraft: Diese Entscheidung ist rechtskräftig. Entscheid: A ist als Selbständigerwerbender der Ausgleichskasse angeschlossen. Im Jahre 1996 tätigte er einen Einkauf von Fr. 400000.- für fehlende Beitragsjahre in die ausserobligatorische berufliche Altersvorsorge. In ihrer Meldung an die Ausgleichskasse betreffend die Steuerperiode der direkten Bundessteuer 1997/98 rechnete die Steuerbehörde diesen Einkaufsbetrag beim Erwerbseinkommen 1996 auf, was anstelle eines deklarierten Verlustes von rund Fr. 155000.- zu einem Betriebsgewinn von rund Fr. 248000.- führte. In der Folge setzte die Ausgleichskasse gestützt auf diese Meldung die persönlichen Sozialversicherungsbeiträge fest. In seiner dagegen gerichteten Beschwerde verlangte A, dass auch in Bezug auf das massgebende Einkommen für die Bemessung der Sozialversicherungsbeiträge der Einkaufsbetrag gänzlich zum Abzug zugelassen werde, eventuell jedoch mindestens im Umfange von 50% im Sinne eines "Arbeitgeberanteils". Das Verwaltungsgericht wies die Beschwerde ab. Aus den Erwägungen: 4. - a) Gemäss Art. 9 AHVG ist Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit jedes Erwerbseinkommen, das nicht Entgelt für in unselbständiger Stellung geleistete Arbeit darstellt (Abs. 1). Es wird ermittelt, indem das rohe Einkommen um die in Art. 9 Abs. 2 lit. a-f AHVG aufgeführten Abzüge vermindert wird. Dabei handelt es sich - soweit hier von Bedeutung - um folgende Abzüge: die zur Erzielung des rohen Einkommens erforderlichen Gewinnungskosten (lit. a), die eingetretenen und verbuchten Geschäftsverluste (lit. c), die Zuwendungen, die Geschäftsinhaber in der Berechnungsperiode für Zwecke der Wohlfahrt des Personals (Vorsorge) machen (lit. d) und die persönlichen Einlagen in Einrichtungen der beruflichen Vorsorge, soweit sie dem üblichen Arbeitgeberanteil entsprechen (lit. e). Die Bestimmung von Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG wurde im Zuge der 10. AHV-Revision mit der Gesetzesänderung vom 7. Oktober 1994 (in Kraft seit 1.1.1997) eingefügt. Dabei ist jedoch zu beachten, dass der Abzug für persönliche Einlagen des Selbständigerwerbenden in die berufliche Vorsorge bis dahin in Art. 18 Abs. 3 aAHVV (in Kraft bis 31.12.1996) enthalten war, welcher wie folgt lautete: Vom rohen Einkommen sind persönliche Einlagen an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge in dem Ausmasse abzuziehen, das üblicherweise dem Arbeitgeberanteil solcher Einlagen entspricht; die kantonalen Steuerbehörden ermitteln diese Abzüge nach den Vorschriften über die direkte Bundessteuer. Der Vergleich beider Vorschriften zeigt auf, dass sie inhaltlich übereinstimmen. Was die Abzugsmöglichkeit für Einlagen des Unternehmers in seine eigene berufliche Vorsorge anbelangt, weist also die neue Regelung auf Gesetzesstufe keine materielle Änderung gegenüber der früheren, inzwischen aufgehobenen Verordnungsbestimmung auf. Wie aus der Botschaft des Bundesrates zur 10. AHV-Revision hervorgeht, wurde die Neufassung von Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG denn auch einzig damit begründet, dass mit Ausnahme der Abzugsmöglichkeit gemäss Art. 18 Abs. 3 aAHVV alle Abzüge vom rohen Einkommen Selbständigerwerbender im Gesetz aufgezählt seien und dass der Übersichtlichkeit halber die Regelung dieses Abzugs ebenfalls in das Gesetz überführt werden solle (BBl 1990 II 81). b) Daraus ist zu folgern, dass die Rechtsprechung des Eidgenössischen Versicherungsgerichts zur früheren Regelung auch unter der Herrschaft der neuen Bestimmung von Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG uneingeschränkt gilt. Danach können die Selbständigerwerbenden vom rohen Einkommen grundsätzlich in dem Ausmasse Beiträge an Einrichtungen der 2. Säule für ihre persönliche berufliche Vorsorge abziehen, in welchem sie üblicherweise als Arbeitgeber Beiträge an die berufliche Vorsorge ihrer Arbeitnehmer leisten. Unter Einrichtungen der beruflichen Vorsorge sind im Sinne der Terminologie des BVG ausschliesslich solche der 2. Säule zu verstehen. Anlass zu dieser Regelung bildete in erster Linie das Gebot der rechtsgleichen Behandlung von Selbständigerwerbenden und Arbeitnehmern; denn so wie die vom Arbeitgeber übernommenen Einlagen in Einrichtungen der beruflichen Vorsorge seiner Arbeitnehmer nicht zu (deren für die paritätischen Sozialversicherungsbeiträge) massgebendem Lohn gehören (vgl. Art. 8 lit. a aAHVV), so wenig sollen die vom Selbständigerwerbenden für sich persönlich geleisteten Einlagen an Einrichtungen der 2. Säule als massgebendes und damit beitragspflichtiges Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit gelten. Vielmehr sollen sie als geschäftsmässig begründeter Aufwand vom rohen Erwerbseinkommen abgezogen werden dürfen (BGE 115 V 338 f. Erw. 2a mit Hinweis auf ZAK 1987 S. 5; vgl. auch Käser, Unterstellung und Beitragswesen in der obligatorischen AHV, 2. Aufl., Bern 1996, Rz. 8.13). Nach der zu Art. 18 Abs. 3 aAHVV entwickelten Rechtspraxis ist die Abzugsfähigkeit auf die Beiträge an die berufliche Vorsorge beschränkt, während Einlagen des Selbständigerwerbenden in die individuell gebundene Selbstvorsorge (Säule 3a) für die Bemessung der Beiträge nicht vom erzielten Einkommen abziehbar sind (BGE 115 V 339 f. Erw. 2a und b mit Hinweisen; EVG-Urteil vom 17.2.2003 [H 244/02] Erw. 3.2.1). 5. - a) Der Beschwerdeführer macht geltend, die Einkaufssumme von Fr. 400000.- sei steuerrechtlich zum Abzug zugelassen worden; dieser Abzug sei daher auch für die AHV-Kasse verbindlich. (...) Soweit die Ausgleichskasse gestützt auf Rz. 1103 und 1104 der Wegleitung über die Beiträge der Selbständigerwerbenden und Nichterwerbstätigen (WSN, in der ab 1.1.2001 gültigen Auflage) die Einkaufssummen als nicht abziehbar betrachte, bilde diese "Dienstanweisung" keine Gesetzesgrundlage und sei für das angerufene Gericht nicht verbindlich. Die Rz. 1103 WSN steht unter der Überschrift "Persönliche Einlagen in Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und der 3. Säule", wobei darin auf die massgeblichen Gesetzesbestimmungen (Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG und Art. 27 Abs. 2 lit. c DBG) hingewiesen wird. In den Weisungen wird was folgt ausgeführt: Die persönlichen Einlagen der Selbständigerwerbenden in Einrichtungen der 2. Säule sind bei der Bestimmung ihres Erwerbseinkommens wie bei der direkten Bundessteuer soweit als geschäftsmässig begründeter Aufwand zu betrachten, als sie üblicherweise dem Anteil der Arbeitgebenden für das Personal entsprechen; bei Selbständigerwerbenden ohne Personal ist es die Hälfte solcher Einlagen (Rz. 1103 WSN). Im Gegensatz zu den ordentlichen bzw. laufenden Einlagen sind die Einkaufssummen nicht abziehbar (Rz. 1104 WSN). Die kantonalen Steuerbehörden ermitteln die zulässigen Abzüge nach den Vorschriften über die direkte Bundessteuer (Rz. 1105 WSN). b) Nach ständiger Rechtsprechung sind Verwaltungsweisungen keine Rechtsnormen und daher für den Richter - im Gegensatz zu den der Aufsichtsbehörde untergeordneten Durchführungsstellen - nicht verbindlich. Der Richter berücksichtigt aber die Lösung gemäss der Verwaltungsweisung, wenn sie eine überzeugende Interpretation des Gesetzes durch die Aufsichtsbehörde zum Zwecke der rechtsgleichen Anwendung des Gesetzes darstellt. Er weicht anderseits insoweit von Weisungen ab, als sie mit den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen nicht vereinbar sind (BGE 123 V 72 Erw. 4a, 122 V 253 Erw. 3d, 363 f. Erw. 3c, je mit Hinweisen). Wie der Beschwerdeführer richtig bemerkt, bleibt zu prüfen, ob die geleistete Summe zum Einkauf fehlender Beitragsjahre gestützt auf Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG vom Erwerbseinkommen abziehbar ist. In dem Sinne ist auch zu prüfen, ob die von ihm beanstandeten Weisungen den Gehalt der Gesetzesvorschrift richtig interpretieren, indem sie nur die periodischen bzw. laufenden BVG-Beiträge als abzugsberechtigt erklären. Soweit der Beschwerdeführer geltend macht, der bezahlte Betrag stelle einen Einkauf gemäss Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG dar, ist ihm entgegen zu halten, dass er nicht ansatzweise darlegt, inwieweit der Betrag von Fr. 400000.- auch einem "üblichen Arbeitgeberanteil" entspricht. 6. - a) Der Abzug der Beiträge an die 2. Säule ist bundesrechtlich in Art. 81 BVG vorgeschrieben. Danach gelten die Beiträge der Arbeitgeber an Vorsorgeeinrichtungen bei den direkten Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinden als Geschäftsaufwand (Abs. 1). Ausserdem sind die von den Arbeitnehmern und Selbständigerwerbenden an Vorsorgeeinrichtungen geleisteten Beiträge für die eigene berufliche Vorsorge bei den erwähnten Steuerkategorien abziehbar (Abs. 2). Als Gegenstück zur Abzugsfähigkeit der an die berufliche Vorsorge erbrachten Beiträge schreibt Art. 83 BVG die vollumfängliche Besteuerung der Leistungen der 2. Säule vor. Entsprechend der im BVG vorgeschriebenen Abzugsfähigkeit bestimmt Art. 27 Abs. 2 lit. c DBG, dass bei selbständiger Erwerbstätigkeit die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals als Geschäftsaufwand abziehbar sind. Die Beiträge des Arbeitgebers zugunsten des eigenen Personals gelten somit als Geschäftsaufwand und sind grundsätzlich in vollem Umfang zum Abzug zulässig, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist. Diese Vorschrift gibt den Unternehmen die Möglichkeit, auch Personalvorsorgebeiträge, die das gesetzlich vorgeschriebene Minimum übersteigen, als Sozialaufwand in Abzug zu bringen (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zürich 1995, N 4 zu Art. 27 DBG). Ferner sind die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprüchen aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG abziehbar, womit die persönlichen Beiträge der Arbeitnehmenden und Selbständigerwerbenden gemeint sind. b) Sämtliche vom Arbeitnehmer aufgrund der massgeblichen Urkunde einer Personalvorsorgestiftung entrichteten Beiträge oder jene, die aufgrund des Reglements oder der darauf beruhenden Vorsorgepläne an eine Vorsorgeeinrichtung regelmässig zu entrichten sind, können von den steuerbaren Einkünften sowohl bei der direkten Bundessteuer als auch bei den kantonalen und kommunalen Einkommenssteuern zum Abzug gebracht werden. Obschon die Beiträge an die berufliche Vorsorge grundsätzlich abziehbar sind, ergeben sich Unterschiede in der steuerlichen Behandlung von ordentlichen Beiträgen einerseits und ausserordentlichen Beiträgen andererseits. Die Abziehbarkeit der laufenden Beiträge an eine Vorsorgeeinrichtung gilt dabei nicht nur für die obligatorische Versicherung, sondern auch für die überobligatorische. Dies ergibt sich direkt aus Art. 80 Abs. 1 BVG, wonach die steuerlichen Bestimmungen des BVG nicht bloss für die registrierungspflichtigen Einrichtungen der beruflichen Vorsorge gelten, sondern auch für die übrigen Vorsorgeeinrichtungen (Maute/Steiner/Rufener, Steuern und Versicherungen, Überblick über die steuerliche Behandlung von Versicherungen, 2. Aufl., Muri-Bern 1999, S. 139, auch zum Folgenden). Als ausserordentliche Beiträge gelten sämtliche nicht regelmässig oder zumindest nicht über die gesamte Versicherungsdauer hinweg geleisteten Beiträge. Dazu zählen namentlich die Erhöhungsbeiträge, die indessen nicht mit dem Einkauf von Beitragsjahren zu verwechseln sind. Erhöhungsbeiträge sind unabhängig von allfälligen Übergangsregelungen stets abziehbar, wenn sie aufgrund von Gesetz, Statuten oder Reglement geschuldet sind. Darunter fallen insbesondere ausserordentliche Beitragsleistungen aufgrund von Lohnerhöhungen oder von Beförderungen (Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 141). Für die steuerliche Anerkennung der Beiträge zum Einkauf von Beitragsjahren ist im Gegensatz zu den ordentlichen (laufenden) Beiträgen nicht erforderlich, dass sie planmässig erfolgen. Vorausgesetzt ist lediglich, dass sie sich im Rahmen der Angemessenheit bewegen. In der Praxis haben sich folgende zwei typische Kategorien von Einkaufsbeiträgen herausgebildet: Einerseits Nachzahlungen, die beim Eintritt in eine Vorsorgeeinrichtung zufolge erhöhten Eintrittsalters zu erbringen sind, und andererseits ausserordentliche Beiträge, die vom Versicherungsnehmer während der Versicherungsdauer für den Erwerb des vollen Anspruchs auf die Vorsorgeleistungen gemäss Vorsorgeplan erbracht werden (Einkauf von Beitragsjahren, vgl. Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 142). Die Abzugsfähigkeit von Einkaufsbeiträgen setzt in grundsätzlicher Hinsicht voraus, dass einerseits die Möglichkeit des Einkaufs von Beitragsjahren überhaupt reglementarisch vorgesehen und andererseits die Höhe des Einkaufs nicht unangemessen ist, d.h. letztlich nicht zu einer Überversicherung führt. Dabei sind sämtliche Vorsorgeguthaben des Vorsorgenehmers, namentlich auch die Guthaben der Säule 3a miteinzubeziehen (Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 144 f.). Ausserordentliche Beiträge für den Einkauf von Beitragsjahren sind zudem nach der direkten Bundessteuer und nach dem Recht der meisten Kantone nur abziehbar, wenn sie nicht unter die Übergangsregelung von Art. 205 DBG fallen, d.h. sie sind nur abziehbar, wenn die Altersleistungen nach dem 31. Dezember 2001 zu laufen beginnen oder fällig werden. c) Nach Art. 4 Abs. 1 BVG können sich Arbeitnehmer und Selbständigerwerbende, die der obligatorischen Versicherung nicht unterstellt sind, nach diesem Gesetz freiwillig versichern lassen; die Bestimmungen über die obligatorische Versicherung, insbesondere die in Art. 8 festgesetzten Einkommensgrenzen, gelten sinngemäss für die freiwillige Versicherung (Art. 4 Abs. 2 BVG). Gestützt auf Art. 44 BVG können sich Selbständigerwerbende entweder der Vorsorgeeinrichtung ihres eigenen Personals, der Vorsorgeeinrichtung ihres Berufsverbandes oder der Auffangeinrichtung anschliessen (Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 129, Fn. 98 mit zahlreichen Hinweisen auf Rechtsprechung und Lehre). Gemäss Art. 66 Abs. 1 BVG und Art. 331 Abs. 3 OR hat sich der Arbeitgeber an der beruflichen Vorsorge seiner Arbeitnehmer mit einem Beitrag zu beteiligen, der mindestens gleich hoch sein muss wie die gesamten Beiträge, zu deren Leistung seine Arbeitnehmer verpflichtet sind. Diese Regel wird trotz Fehlens eines Arbeitgebers analog auch auf den freiwillig versicherten Selbständigerwerbenden angewendet: 50% der von einem Selbständigerwerbenden geleisteten Beiträge an die berufliche Vorsorge gelten als Arbeitgeber- und 50% als Arbeitnehmeranteil (Reich/Züger, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, Rz. 50 zu Art. 27 DBG; Maute/Steiner/Rufener, a.a.O., S. 154, Fn. 199). Aus den zitierten Bestimmungen leitet sich ab, dass der als Arbeitgeberleistung zu betrachtende Anteil der Versicherungsbeiträge eines Selbständigerwerbenden bei der direkten Bundessteuer gemäss Art. 81 Abs. 1 BVG als Geschäftsaufwand vom Geschäftsgewinn abgezogen werden kann. Seine Beiträge kann der Selbständigerwerbende jedoch nur insoweit der geschäftlichen Erfolgsrechnung belasten, als sie üblicherweise dem "Arbeitgeberanteil" entsprechen, d.h. demjenigen Anteil, den der Arbeitgeber für sein Personal leistet. Der "Arbeitnehmeranteil" gilt als aus privaten Mitteln erbracht; er ist zwar nach Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG steuerlich ebenfalls abziehbar, darf jedoch die Erfolgsrechnung nicht belasten (Agner/Jung/Steinmann, a.a.O., N 16 zu Art. 33 DBG). Diese Unterscheidung wirkt sich steuerrechtlich einerseits bei der Bestimmung der Geschäftsverluste aus und hat andererseits auch Einfluss auf die interkantonale Steuerausscheidung (Reich/Züger, a.a.O., Rz. 50 zu Art. 27 DBG). 7. - a) Der vom Beschwerdeführer getätigte Einkauf in die berufliche Vorsorge stellt unbestrittenermassen einen gemäss dem Reglement der Pensionskasse entsprechenden Erwerb eines Anspruches auf Altersleistungen dar. Aufgrund der von der Instruktionsrichterin getroffenen Abklärungen steht fest, dass der Einkaufsbetrag von Fr. 400000.- ausschliesslich durch den Versicherten, also den Beschwerdeführer, finanziert wurde. Ferner ist ersichtlich, dass der Eintritt in die Pensionskasse erst im Jahre 1996 erfolgte. Gemäss der sich in den Akten befindlichen Berechnung wies der Beschwerdeführer beim Eintritt im Bereich des "Ausserobligatoriums" und somit im überobligatorischen Teil der Säule 2b eine Vorsorgelücke von Fr. 515884.- (Fr. 560980.- ./. Fr. 45096.-) auf. Diese Lücke schloss er teilweise durch Leistung einer Einkaufssumme von Fr. 400000.-. (...) b) Aus den bisherigen Erwägungen ergibt sich, dass für die Abzugsfähigkeit der getätigten persönlichen Einlage entscheidend ist, ob die Beitragsleistung dem Geschäftsaufwand zugeordnet werden kann oder nicht. Diese Frage ist auch steuerrechtlich von Bedeutung. Das Bundesgericht hatte im Zusammenhang mit einer interkantonalen Steuerstreitigkeit zu prüfen, in welchem Kanton der Abzug für Einkaufssummen in die berufliche Vorsorge zum Abzug zuzulassen ist. Im Urteil vom 15. März 2001 (2P.155/2000) hatte es folgenden Sachverhalt zu beurteilen: Der im Kanton Schwyz wohnhafte selbständigerwerbende Steuerpflichtige war an der in Zug domizilierten Kollektivgesellschaft Z. beteiligt. Im Jahre 1998 hatte er bei der Sammelstiftung BVG der L. neben dem ordentlichen BVG-Beitrag zugunsten der 2. Säule einen Betrag von Fr. 245000.- zum Einkauf von Beitragsjahren einbezahlt. Das Bundesgericht erkannte, dass der als Arbeitgeberleistung zu betrachtende Anteil der Versicherungsbeiträge eines Selbständigerwerbenden im Sinne von Art. 81 Abs. 1 BVG als Geschäftsaufwand vom Geschäftsgewinn abgezogen werden könne. Im Übrigen seien die Beiträge an die berufliche Vorsorge als persönliche Abzüge des Selbständigerwerbenden geltend zu machen. Der Geschäftsaufwand sei am Geschäftsort bzw. im Betriebsstättekanton abziehbar. Die paritätische Beitragspflicht nach Art. 66 Abs. 1 BVG beschränke sich jedoch auf die obligatorischen Beiträge, soweit nicht die Statuten weiterreichende Beiträge des Arbeitgebers vorsehen (BGE 124 II 576 Erw. 3c; 122 V 147 Erw. 5b). Zusätzliche zum Zwecke des Einkaufs bezahlte Beiträge stellten daher grundsätzlich ausschliesslich "Arbeitnehmerleistungen" dar (BGE 122 V 147 Erw. 5b, 118 V 233 ff. Erw. 6); eine Art. 66 Abs. 1 BVG entsprechende Beitragspflicht der Arbeitgeber sei in diesem Bereich gesetzlich nicht vorgesehen. Die Praxis, welche 50% der Beiträge, die von einem Selbständigerwerbenden an die berufliche Vorsorge geleistet werden, wie den Arbeitgeber- und 50% wie den Arbeitnehmerbeitrag eines Unselbständigerwerbenden behandle, sei daher in der Regel auf die ordentlichen periodischen Leistungen eines Selbständigerwerbenden zu beschränken. Zusätzlich einbezahlte Einkaufsbeiträge könnten folglich von einem Selbständigerwerbenden, gleich wie von einem Arbeitnehmer, nur als persönlicher Abzug, somit nur vom Erwerbseinkommen abgezogen werden (d.h. nach Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG). Ein Abzug vom Geschäftsgewinn (Art. 81 Abs. 1 BVG) sei nicht möglich (BG-Urteil vom 15.3.2001 Erw. 3a und b, mit Hinweisen auf Lehre und Rechtsprechung). c) Der Beschwerdeführer stand im 42. Altersjahr, als er in die Pensionskasse eintrat. Gemäss dem Vorsorgereglement seiner Unternehmung B können die Versicherten Einkäufe für fehlende Beitragsjahre resp. Nachzahlungen bei Lohnerhöhungen tätigen, sofern dies für die Erreichung des im Anhang angegebenen Vorsorgeziels erforderlich ist. Das Vorsorgeziel kann die gesamte bestehende Vorsorge, auch diejenige bei andern Vorsorgeeinrichtungen, berücksichtigen. Die Unternehmung kann sich am Einkauf von Beitragsjahren ihrer Versicherten gemäss Anhang beteiligen. Der Anhang zum Reglement enthält nähere Definitionen zu Begriffen und allgemeinen Bestimmungen gemäss Reglement, so z.B. betreffend "versicherten Lohn", "maximal versicherten Lohn", "Mindestlohn für die Aufnahme in die Pensionskasse", "Vorsorgeziel", "Sparbeiträge" bzw. "Finanzierung". Der Anhang ist Bestandteil des für die Unternehmung geltenden Vorsorgereglements. Wie daraus zu entnehmen ist, werden die "Sparbeiträge" auf dem versicherten Lohn (10%) wie auch die übrigen Kosten ausschliesslich vom Arbeitgeber aufgebracht. Hingegen beteiligt sich die Unternehmung nicht am Einkauf von Beitragsjahren. Vielmehr sind Einkaufsbeiträge allein vom Arbeitnehmer zu tragen. Auf die gerichtliche Anfrage hin bestätigte die Rechtsvertreterin des Beschwerdeführers, dass ein Einkauf von Beitragsjahren ausschliesslich vom einkaufenden Arbeitnehmer zu finanzieren sei. Auch die im Jahre 1996 getätigten Einkäufe seien ausschliesslich durch den versicherten Arbeitnehmer finanziert worden. Somit ist die gesamte Einkaufssumme von Fr. 400000.- aus privaten Mitteln des Beschwerdeführers aufgebracht worden. Gestützt auf die zitierte Rechtsprechung des Bundesgerichts gehören Einkaufsleistungen für fehlende Beitragsjahre nicht zum Geschäftsaufwand der Unternehmung und fallen somit nicht unter Art. 27 Abs. 2 lit. c DBG. Solche Einlagen dürfen folglich auch nicht der Erfolgsrechnung belastet werden. In seiner Steuererklärung 1997/98 hatte der Beschwerdeführer den Betrag für den Einkauf in die Altersvorsorge nicht unter Ziff. 23.1 der Steuererklärung deklariert, sondern diesen vollumfänglich vom Geschäftsgewinn in Abzug gebracht und somit für 1996 einen Verlust von Fr. -154518.- ausgewiesen. Dies ist - wie bereits erörtert - nicht zulässig, was jedoch steuerrechtlich im Ergebnis keine Konsequenzen hat. Denn nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts ist der geleistete Einkaufsbetrag für fehlende Beitragsjahre - soweit er dem Prinzip der Angemessenheit entspricht - als persönlicher Abzug im Sinne von Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG zu berücksichtigen. Beteiligt sich aber die Unternehmung nicht an der Finanzierung zum Einkauf fehlender Beitragsjahre, wie bereits aufgezeigt, so ist der gesamte Betrag von Fr. 400000.- als persönlicher "Arbeitnehmeranteil" des Beschwerdeführers zu qualifizieren. Solche persönlichen Einlagen lassen sich nicht unter Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG subsumieren. Danach können vom rohen Einkommen grundsätzlich im gleichen Umfang Beiträge für die persönliche berufliche Vorsorge abgezogen werden, wie der Selbständigerwerbende als Arbeitgeber auch Beiträge an die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer übernimmt (Käser, a.a.O., S. 204 Rz. 8.13). Dies entspricht nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts dem sogenannten "Arbeitgeberanteil". Die persönlichen Beiträge für die 2. Säule, die über den üblichen Arbeitgeberanteil hinausgehen, sind somit - soweit sie als persönliche Einlagen des Steuerpflichtigen nach Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG vom steuerbaren Einkommen abgezogen worden sind -, bei der Ermittlung des beitragspflichtigen Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit wieder aufzurechnen. Es verhält sich diesbezüglich nicht anders als bei den Unselbständigerwerbenden, welche AHV-Beiträge auf dem massgebenden Lohn gemäss Art. 5 Abs. 2 AHVG zu entrichten haben. Zwar bilden die reglementarischen Arbeitgeberbeiträge zugunsten der Arbeitnehmer an Vorsorgeeinrichtungen nicht Bestandteil des massgebenden Lohnes (Art. 8 lit. a aAHVV). Soweit aber der Arbeitgeber an den Einkauf für sein Personal keine Beiträge leistet, fällt auch kein die Erfolgsrechnung der Unternehmung belastender Sozialaufwand an. Hat mit andern Worten der Arbeitnehmer die Einkaufssumme für fehlende Beitragsjahre allein finanziert, so kann er diese Beitragsleistungen AHV-rechtlich ebenfalls nicht vom massgebenden Lohn abziehen. Denn weder das AHVG noch die AHVV enthalten eine Vorschrift, wonach es für Arbeitnehmer zulässig wäre, die von ihm persönlich bezahlten Beiträge für Einkaufsjahre von seinem Lohn in Abzug zu bringen. Vielmehr hat der Arbeitgeber bei der Lohnzahlung den AHV-Arbeitnehmeranteil auf dem gesamten Bruttolohn zu erheben (vgl. Art. 14 Abs. 1 AHVG). Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Steuerverwaltung den vom Beschwerdeführer geleisteten Einkaufsbetrag von Fr. 400000.- bei der Meldung an die Ausgleichskasse zu Recht aufgerechnet hat. Dieser Entscheid wurde in SVR 2004 AHV Nr. 4 S. 11 ff. auszugsweise veröffentlicht.