Rechtsprechung Luzern
Instanz: Verwaltungsgericht Abteilung: Abgaberechtliche Abteilung Rechtsgebiet: Handänderungssteuer Entscheiddatum: 18.08.1998 Fallnummer: A 98 48 LGVE: 1998 II Nr. 32 Leitsatz: § 7 Abs. 1 HStG. Handänderungswert; Zusammenrechnungspraxis. Der Handänderungswert besteht aus sämtlichen Leistungen des Erwerbers. Zusammenrechnung von Kaufpreis und Werklohn. Zusammenfassung und Bestätigung der Praxis (Erw. 2b und c). Rechtskraft: Diese Entscheidung ist rechtskräftig. Entscheid: Die Gebrüder A verkauften im Herbst 1997 an verschiedene Personen unüberbaute Einfamilienhausparzellen, die in der Gemeinde Y liegen. Jeweils am Tag der Errichtung der öffentlichen Urkunde schlossen die Käufer mit dem Konsortium Z, an dem einer der Gebrüder A beteiligt ist, zusätzlich einen Totalunternehmervertrag ab. Darin versprach das Konsortium dem betreffenden Käufer die schlüsselfertige Erstellung eines Einfamilienhauses. Mit Veranlagungsverfügungen vom 26. November 1997 bzw. vom 5. Dezember 1997 verpflichtete der Gemeinderat von Y die Erwerber der Parzellen, Handänderungssteuern zu bezahlen. Bei der Berechnung des massgebenden Handänderungswertes addierte die Veranlagungsbehörde jeweils den verabredeten Kaufpreis für das Grundstück mit dem vereinbarten Werklohn. Gegen die Veranlagung erhoben die Steuerpflichtigen Einsprache, die jedoch abgewiesen wurde. In der Folge riefen sie das Verwaltungsgericht an und verlangten, die Handänderungssteuer ausschliesslich aufgrund des Kaufpreises (ohne Werklohn) zu berechnen. Das Verwaltungsgericht wies die Beschwerde ab. Aus der Begründung: 2. - b) Im Zuge der Totalrevision des Handänderungssteuerrechts in den Jahren 1982/83 wurde der Begriff des Handänderungswertes in Anlehnung an die alte Praxis definiert. Danach besteht der Handänderungswert aus sämtlichen Leistungen des Erwerbers (vgl. § 7 Abs. 1 HStG). Dabei ist es nicht zwingend, dass die Leistungen allesamt an den Veräusserer oder Verkäufer fliessen bzw. nur jener Person zugehen, welche die wirtschaftliche Verfügungsmacht über ein Grundstück aufgegeben hat. Wesentlich ist, dass die Leistungen insgesamt in einem ursächlichen Zusammenhang mit der steuerbegründenden Handänderung stehen. In der Botschaft des Regierungsrates vom 15. Oktober 1982 wird als Beispiel ausdrücklich die Entschädigung genannt, die vom Erwerber - nebst dem Kaufpreis - an einen Dritten für die Übertragung eines Kaufrechts bezahlt wird (Botschaft B 115 S. 15, Separatdruck). Damit wird im Ergebnis auf eine wirtschaftliche Betrachtungsweise abgestellt, die ihrerseits gesetzlich verankert ist (§ 2 Ziff. 3 HStG: vgl. auch BGE 91 I 176 f.). Die Besteuerung wirtschaftlicher Vorgänge, die der Überführung zivilrechtlicher Befugnisse gleichkommen, war denn auch einer der zentralen Revisionspunkte der Gesetzesvorlage aus dem Jahre 1982 (Botschaft B 115 S. 8). Ein Anwendungsfall der wirtschaftlichen Betrachtungsweise liegt auch darin, dass verschiedene, formal eigenständig abgeschlossene Verträge bei der Ermittlung des Han-dänderungswertes als Gesamtpaket behandelt werden: dies gilt für die Zusammenrechnung von Kaufpreis und Werklohn, wenn Kaufvertrag und Werkvertrag nach dem Willen der Vertragsparteien eine rechtsgeschäftliche Einheit bilden. Dabei brauchen Verkäufer einerseits und Werkunternehmer andererseits nicht identisch zu sein (Botschaft B 115 S. 15; Protokoll der grossrätlichen Kommission vom 14.1.1983, S. 16). Somit ist nach der Praxis die Handänderungssteuer auf der Summe von Landpreis und Werklohn zu erheben, wenn Kauf- und Werkvertrag so voneinander abhängen, dass es ohne den einen nicht zum Abschluss des andern gekommen wäre und das Geschäft als Ganzes wirtschaftlich dem Verkauf eines fertigen Hauses gleichkommt (LGVE 1995 II Nr. 25 Erw. 3b mit zahlreichen Hinweisen). Eine Identität zwischen Verkäuferschaft und Generalunternehmer ist - wie erwähnt - nicht erforderlich (LGVE 1986 II Nr. 11 Erw. 3 mit Hinweis auf BGE 91 I 173 ff.). Ausschlaggebend ist immer die Tatsache, dass der Kaufvertrag ohne den Werkvertrag nicht zustande gekommen wäre, was aufgrund der gesamten Umstände zu entscheiden ist. Wird ein innerer Zusammenhang der beiden Verträge bejaht, besteht zwischen Veräusserer und Unternehmer zumindest ein gemeinsames Interesse (Schwarz, Die Handänderungssteuer im Kanton Graubünden, Zürich 1985, S. 195). Dann sind sämtliche Leistungen, die der Erwerber des Grundstücks verspricht und die in einem unmittelbaren und einleuchtenden (kausalen) Zusammenhang mit der Eigentumsübertragung stehen, bei der Ermittlung des Handänderungswertes zusammenzurechnen (Urteil R. vom 6.8.1990). Dabei kann es im Grundsatz nicht darauf ankommen, ob es sich um einen zusammengesetzten Vertrag handelt, der formal in einer Urkunde niedergelegt ist, oder ob mehrere, allenfalls sogar mit verschiedenen Vertragsparteien geschlossene Verträge in der Form separater Urkunden vorliegen. Entscheidend ist einzig, ob die inhaltlich verschiedenen Vereinbarungen voneinander so abhängen, dass die eine Abmachung ohne die andere nicht geschlossen worden wäre. Dass die Vereinbarungen zum gleichen Zeitpunkt geschlossen werden, ist ebensowenig erforderlich wie eine ausdrückliche Erklärung der jeweiligen Vertragspartner, dass die Vereinbarungen ein Ganzes bilden würden (vgl. dazu LGVE 1986 II Nr. 11; StR 1987 S. 167 betreffend § 181 ZH-StG; ASA 50,445; Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz, Kurzkommentar, Zürich 1994, N 5 ff. zu § 181 StG mit zahlreichen Hinweisen). Das Bundesgericht hat die Luzerner Praxis betreffend kausaler und wirtschaftlicher Betrachtungsweise im Rahmen der Steuerberechnung in verschiedenen Entscheiden als nicht willkürlich bezeichnet. Vorausgesetzt wird lediglich, dass die wirtschaftliche Betrachtungsweise im Gesetz verankert ist (BGE 91 I 176 f.; unveröffentlichtes Urteil B. vom 24.4.1990, zitiert im VG-Urteil R. vom 6.8.1990). c) Die Beschwerdeführer machen geltend, das Verwaltungsgericht habe das Handänderungssteuerrecht nicht bloss «nicht willkürlich, sondern möglichst sach- und steuergerecht anzuwenden». Die Forderung nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise mache es unabdingbar, dass zwischen Landkauf und Bau «zeitliche Identität» vorhanden sei; mit dem Bau des Hauses müsse bei Abschluss des Kaufvertrages bereits begonnen worden sein, so dass der Käufer «optisch» ein Gesamtpaket erwerbe. Ferner müsse zwischen Verkäufer des Landes und Totalunternehmer zumindest wirtschaftliche Identität bestehen. Nur wenn diese Bedingungen erfüllt seien, dürfe die langjährige Praxis der Zusammenrechnung von Kaufpreis und Werklohn greifen. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführer liegt keine auf Willkür beschränkte Auslegung durch das Verwaltungsgericht vor. Zwar ist es richtig, dass das Bundesgericht zufolge beschränkter Kognition jeweils nur prüfen konnte, ob die beanstandete Praxis angesichts der gesetzlichen Grundlagen und der verfassungsrechtlichen Grundsätze im Abgaberecht sachlich vertretbar sei. Doch hat es die Regel, wonach die wirtschaftliche Betrachtungsweise den Einbezug sämtlicher Leistungen des Erwerbers erlaubt, selbst wenn sie nicht nur das Entgelt für das verkaufte Grundeigentum darstellen, ausdrücklich geschützt. Das Bundesgericht hat denn auch die Praxis der Zusammenrechnung von Kaufpreis und Werklohn in verschiedenen anderen Kantonen bestätigt, so für das Steuergesetz des Kantons Zürich, für das Handänderungssteuergesetz des Kantons Schwyz (ZBl Bd. 82 S. 126 ff.) und auch hinsichtlich der Steuerordnung im Kanton Bern (BGE 88 I 217 ff.; vgl. dazu Urteil S. vom 6.3.1987). Der Wortlaut von § 7 Abs. 1 HStG, der explizit von sämtlichen Leistungen des Erwerbers spricht, verpflichtet die anwendenden Behörden, alle ursächlich mit dem Grundstückserwerb erbrachten Leistungen steuerrechtlich zu erfassen. Von der bisherigen Praxis abzuweichen oder sie im Sinne der Beschwerdeführer einzuschränken, besteht kein Anlass. Massgebend ist - wie oben ausgeführt - einzig die Tatsache, dass die beiden oder mehreren Rechtsgeschäfte sich gegenseitig in der Weise bedingen, dass der Abschlusswille des Erwerbers für jedes Rechtsgeschäft bzw. für jeden Vertrag zwingend von der erfolgreichen Umsetzung des «Gesamtpakets» abhängig ist. Mit dieser Rechtsprechung wird der in den Materialien zum Ausdruck gebrachte Wille des Gesetzgebers respektiert (dazu LGVE 1986 II Nr. 11 Erw. 3). Der zeitliche Zusammenhang in bezug auf den Abschluss der Verträge, die Identität von Veräusserer und Unternehmer und der Umstand, dass bereits bei oder unmittelbar nach Abschluss der Verträge mit der Errichtung der Baute begonnen wird, sind nur (aber immerhin) erhebliche Indizien für den erforderlichen ursächlichen Zusammenhang. Bedingungen im Rechtssinne für die Anwendung der Praxis sind sie jedoch nicht. Den Beschwerdeführern ist zwar darin beizupflichten, dass eine Bauverzögerung - gründe diese auf rechtlichen oder wirtschaftlichen Umständen - die ökonomische Einheit auseinander brechen lassen kann. Ein solcher Sachverhalt müsste - als ein Element unter anderen - in die Gesamtbeurteilung miteinbezogen werden; er schlösse jedoch die Anwendung der Zusammenrechnungspraxis nicht von vornherein und zwingend aus, wie dies die Beschwerdeführer darlegen.