Luzern Verwaltungsgericht Abgaberechtliche Abteilung 02.08.1995 A 95 55 (1995 II Nr. 20)

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Instanz: Verwaltungsgericht Abteilung: Abgaberechtliche Abteilung Rechtsgebiet: Direkte Staats- und Gemeindesteuern Entscheiddatum: 02.08.1995 Fallnummer: A 95 55 LGVE: 1995 II Nr. 20 Leitsatz: § 19 Abs. 1 Ziff. 6 StG. Einkommensbegriff, Kapitalzahlung für die Beeinträchtigung in der Haushaltführung. Die Leistung des Haftpflichtversicherers für die Beeinträchtigung in der Haushaltführung (sog. Haushaltschaden) stellt kein steuerbares Einkommen dar. Rechtskraft: Diese Entscheidung ist rechtskräftig. Entscheid: Die 1941 geborene A wurde anlässlich einer Operation infolge einer ärztlichen Sorgfaltspflichtverletzung beeinträchtigt. Sie ist heute behindert. Aufgrund einer Vergleichsvereinbarung zahlte ihr die Haftpflichtversicherung des Schädigers nebst Leistungen für zukünftigen Erwerbsausfall und Genugtuung auch eine Entschädigung für den Haushaltschaden in Höhe von Fr. 210000.-. Die Veranlagungsbehörde erhob auf der gesamten Kapitalzahlung eine Sondersteuer im Sinn von § 19 Abs. 1 Ziff. 6 und §§ 21, 46 StG. Einspracheweise liess A geltend machen, die Sondersteuer sei einzig auf dem Betrag für Erwerbsausfall festzusetzen. Die Staatssteuerkommission wies die Einsprache ab. Das Verwaltungsgericht hat die Beschwerde hinsichtlich des Antrages, die Abgeltung des Haushaltschadens nicht als Einkommen zu erfassen, mit folgender Begründung gutgeheissen: 2. - a) Das luzernische Steuergesetz enthält keine eigentliche Definition des Einkommens. Es umschreibt die steuerbaren Einkünfte in der Weise, dass es in § 19 Abs. 1 StG «alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte aller Art» der Einkommenssteuer unterwirft. Aus dem Ingress dieser Bestimmung ergibt sich der Grundsatz der Totalität der Einkommenssteuer, welcher bedeutet, dass alle dem Steuerpflichtigen zufliessenden Vermögenswerte dem steuerbaren Einkommen zugehören, ausgenommen Werte, die ausdrücklich zu steuerfreien Zugängen (vgl. § 22 StG) erklärt werden (LGVE 1991 II Nr. 15 Erw. 3c mit Hinweisen; Fellmann, Leitsätze zum Luzerner Steuergesetz, N 1 zu § 19 StG). Im Anschluss an diese Generalklausel werden in einer 9 Ziffern umfassenden Liste die hauptsächlichsten Einkommensarten aufgeführt, so u.a. das Arbeitseinkommen aus selbständiger und unselbständiger Erwerbstätigkeit (Ziff. 1, 2), die Erträge aus beweglichem und unbeweglichem Vermögen (Ziff. 3, 4), Renten- und Taggeldleistungen aus Sozialversicherungen (Ziff. 5), ferner die Kapitalzahlungen aus Personenversicherung und weitere gleichartige Kapitalzahlungen (Ziff. 6), Kapitalzahlungen aus beruflicher Vorsorge (Ziff. 7) sowie übrige Einkünfte (Ziff. 8, 9). Diese Aufzählung erfolgt nur beispielsweise und ist nicht abschliessend (Fellmann, a.a.O., N 3 zu § 19 StG; LGVE 1991 II Nr. 15 Erw. 3c). Aufgrund der gesetzlichen Merkmale des Einkommens ist in erster Linie zu prüfen, ob der betreffende Vermögenszugang zu einer der ausdrücklich aufgezählten Einkommensarten gehört. Sofern eine Einordnung in eine der genannten Einkunftsarten nicht möglich ist, muss untersucht werden, ob der Vermögenszugang unter die Generalklausel fällt. In allen Fällen, namentlich aber bei den nur aufgrund der Generalklausel erfassbaren Einkünfte, ist letztlich zu prüfen, ob nicht eine gesetzliche Ausnahme von der objektiven Steuerpflicht vorliegt (LGVE 1989 II Nr. 8 Erw. 1; Höhn, Steuerrecht, 7. Aufl., Bern 1993, § 13 Rz 11). b) Die Vorinstanz stützt die Sondersteuerveranlagung auf § 19 Abs. 1 Ziff. 6 StG. Aufgrund der Akten steht fest, dass es sich beim Betrag für die Beeinträchtigung in der Haushaltführung um eine Kapitalzahlung aus Haftpflichtversicherung handelt. Leistungen des Haftpflichtversicherers bei Tod sowie für bleibende gesundheitliche Nachteile fallen unbestrittenermassen unter Ziff. 6 des § 19 Abs. 1 StG, und zwar in vollem Umfang, soweit sie Einkommen darstellen, was hier bezüglich der Entschädigungen für zukünftigen Erwerbsausfall und Genugtuung denn auch unwidersprochen blieb. Die ausbezahlten Versicherungsleistungen sind hingegen insoweit steuerfrei, als sie zum Ausgleich für Vermögensschaden dienen, wie beispielsweise Ersatz oder Reparatur beschädigter Kleidungsstücke, Behandlungskosten für ärztliche Behandlung oder Spitalaufenthalt usw. (vgl. dazu auch Weisungen der Kantonalen Steuerverwaltung zum Steuergesetz und Veranlagung der natürlichen Personen, Ausgabe 1995, S. 173, Ziff. 9.2.1). Es fragt sich somit, ob die Haushaltentschädigung als Einkommen zu qualifizieren ist, da sie nur als solches Steuerobjekt der Einkommensbesteuerung sein kann. c) Der Begriff des Einkommens ist im Gegensatz zu demjenigen des Vermögens kein zivilrechtlicher, sondern ein wirtschaftlicher. Dies bedeutet, dass er weder als Ganzes noch in seinen Bestandteilen auf Erscheinungen beruht, die das Zivilrecht als solche zu umschreiben und in ihren Beziehungen zur Person zu regeln hat. Einzig das Steuerrecht befasst sich im juristischen Sinn mit dem Einkommen (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 4. Aufl., Zürich 1992, S. 141). Der steuerrechtliche Einkommensbegriff ist daher primär aufgrund der geltenden gesetzlichen Regelungen auszulegen. In der Steuerlehre wird nach der sog. Reinvermögenszugangstheorie von Schanz als Einkommen definiert «die Gesamtheit derjenigen Wirtschaftsgüter, die ei-nem Individuum während eines bestimmten Zeitabschnitts zufliessen, und die es ohne Schmälerung (Verzehr) seines Vermögens zur Befriedigung seiner persönlichen Bedürfnisse und für seine laufende Wirtschaft (Zuwendungen, Sparen, Anlage, Deckung von eingetretenen Verlusten) verwenden kann» (Blumenstein/Locher, a.a.O., S. 141; Känzig, Wehrsteuer [Direkte Bundessteuer], I. Teil, 2. Aufl., Basel 1982, N 1-2 zu Art. 21 BdBSt). Dieser Umschreibung des Einkommensbegriffs hat sich auch das Bundesgericht angeschlossen (BGE 117 Ib 2 Erw. 2b, 108 1b 228 Erw. 2a; ASA 60,77, 56,63). Unter Hinweis auf die Systematik des Gesetzes ist es in BGE 105 Ib 2 Erw. 1 so weit gegangen, der Besteuerung nach Art. 21 Abs. 1 BdBSt alle geldwerten Zuflüsse zu unterwerfen, die nicht ausdrücklich vom Beschluss als nichtsteuerbare Einkommensbestandteile von der Steuer ausgenommen werden. In BGE 108 Ib 229 hat es diese Auffassung nicht ausdrücklich aufgegeben, jedoch betont, dass auch diese weite Umschreibung voraussetze, dass ein Vermögenszugang nur dann der Einkommensbesteuerung unterliegen könne, wenn er Einkommen darstelle (ASA 56,63). In ASA 60,77 Erw. 4a hat das Höchstgericht an diesem Einkommensbegriff in einem weiten, von der sog. Reinvermögenszugangstheorie geprägten Sinne auch mit Bezug auf die allgemeinen Steuern natürlicher Personen festgehalten (vgl. dazu auch Blumenstein/Locher, a.a.O., S. 143). Eine auf der Reinvermögenszugangstheorie beruhende allgemeine Einkommenssteuer hat den Zweck, die natürlichen Personen nach ihrer wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zur Steuer heranzuziehen und damit das Gebot der Steuergerechtigkeit zu erfüllen (Känzig, a.a.O., N 2 zu Art. 21 BdBSt). Wie Art. 21 BdBSt auf der Reinvermögenszugangstheorie beruht (Känzig, a.a.O., N 2 zu dieser Bestimmung), orientiert sich auch der Einkommensbegriff laut Ingress des § 19 Abs. 1 StG an dieser Theorie, wonach «alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte aller Art» der Einkommenssteuer unterliegen und die wichtigsten Einkommensbestandteile exemplifizierend aufgelistet sowie zuletzt die steuerfreien Einkünfte abschliessend (§ 22 StG) aufgeführt werden (vgl. dazu Blumenstein/Locher, a.a.O., S. 143f.). 3. - a) In BGE 117 Ib 1ff., worauf sich die Beschwerdeführerin beruft, hat das Bundesgericht eine Ersatzleistung des Haftpflichtversicherers für die Beeinträchtigung in der Haushaltführung (sog. Haushaltentschädigung) als steuerfrei erkannt, weil es sich dabei nicht um eine Ersatzleistung nach Art. 21 Abs. 1 lit. a BdBSt handle. Unter Hinweis auf BGE 99 II 222f. Erw. 2 hielt es fest, als Folge der Beeinträchtigung in der Haushaltführung entstehe der verletzten Ehefrau ein Schaden, der nach Haftpflichtrecht vom Schädiger oder dessen Versicherung zu ersetzen sei. Der Hausfrau, die ihre Obliegenheiten infolge des schädigenden Ereignisses nicht mehr oder nur noch teilweise erfüllen könne, stehe ein eigener Schadenersatzanspruch zu, dessen Erfüllung nicht mit der Begründung verweigert werden dürfe, andere Familienangehörige, insbesondere der Ehemann, verrichteten nunmehr die sonst ihr obliegenden Arbeiten. Zu ersetzen sei der wirtschaftliche Wert der von der Ehefrau im Haushalt geleisteten Arbeit. Dieser bemesse sich abstrakt nach den kapitalisierten Aufwendungen für eine nach üblichen Ansätzen zu entschädigenden Haushalthilfe (BGE 113 II 350 ff. Erw. 2, mit Hinweisen). Die Entschädigung für Beeinträchtigungen in der Haushaltführung sei Ersatz für einen Vermögensschaden (damnum emergens), auch wenn sie nicht konkret zur Haushaltführung eingesetzt werde. In einem neuesten Urteil J. vom 13. Dezember 1994 hat das Bundesgericht seine Rechtsprechung bezüglich der Bemessung des Haushaltschadens mit der Feststellung bestätigt, der Haftpflichtige habe nicht bloss die konkreten Aufwendungen für Haushalthilfen zu ersetzen, welche wegen des Ausfalls der Hausfrau beigezogen würden. Auszugleichen sei vielmehr der wirtschaftliche Wertverlust, der durch die Beeinträchtigung der Arbeitsfähigkeit im Haushalt entstanden sei, und zwar unabhängig davon, ob dieser Wertverlust zur Anstellung einer Ersatzkraft, zu vermehrtem Aufwand der Teilinvaliden, zu zusätzlicher Beanspruchung der Angehörigen oder zur Hinnahme von Qualitätsverlusten führe (vgl. BGE 99 II 222 Erw. 2). Die Besonderheit des Haushaltschadens liege darin, dass er nach der Rechtsprechung auch zu ersetzen sei, soweit er sich nicht in zusätzlichen Aufwendungen niederschlage. Der Haftpflichtige habe insoweit für normativen Schaden einzustehen, der sich nicht konkret, sondern nur abstrakt berechnen lasse. Auch hier liege der Schadensberechnung insofern eine «Aufwandmethode» zugrunde, als vom Aufwand auszugehen sei, den der vollumfängliche Ausgleich der ausfallenden Haushaltarbeit durch eine entgeltlich eingesetzte Ersatzkraft verursacht hätte. Bei der Ermittlung des mutmasslichen Aufwandes könnten konkrete Aufwendungen für Haushaltshilfen zumindest als Anhaltspunkte dienen (Erw. 5a des zitierten BG-Urteils). b) Entgegen der Meinung der Vorinstanz ist diese bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Frage nach der Qualifikation der Haushaltsentschädigung als Einkommen auch bei der Auslegung von § 19 Abs. 1 Ziff. 6 StG zu berücksichtigen. Dies erhellt ohne weiteres daraus, dass der Einkommensbegriff nach dieser Bestimmung auf der gleichen Reinvermögenszugangstheorie beruht wie der Art. 21 Abs. 1 BdBSt zugrundeliegende (Erw. 2c). Sodann bleibt zu beachten, dass bei der Entschädigung für Nachteile der Arbeitsunfähigkeit von Hausfrauen nach haftpflichtrechtlichen Grundsätzen nicht nur die Beeinträchtigung der Erwerbsfähigkeit in Betracht fällt, sondern auch die Benachteiligung bei der Hausfrauenarbeit. Kapitalzahlungen der Haftpflichtversicherung für invaliditätsbedingte Erwerbsunfähigkeit im ausserhäuslichen Bereich sind Einkom-men im steuerrechtlichen Sinn und daher nach § 19 Abs. 1 Ziff. 6 StG steuerbar. Steuerfrei ist hingegen die Hausfrauenarbeit (nicht aber die entgeltliche Tätigkeit von Hausangestellten). Sie ist denn auch keine nach Massgabe der obligatorischen Unfallversicherung und der beruflichen Vorsorge versicherte Tätigkeit (vgl. Art. 1 UVG; Art. 2 BVG). Deswegen ist auch der Ersatz für die Beeinträchtigung der Möglichkeit, als Hausfrau (oder auch als Hausmann) tätig zu sein, nicht der Steuer unterworfen (Stein, Zur «Steuerplanung im Haftpflichtrecht», in SJZ 85, S. 228, auch zum Folgenden). Insoweit als diese Hausarbeit statt durch den Verletzten durch bezahlte Fremdpersonen zu erbringen ist, versteht sich dies von selbst, handelt es sich doch bei diesem Posten um eine steuerfreie Vergütung zusätzlicher Auslagen. Haftpflichtrechtlich ist es aber unerheblich, ob eine Ersatzkraft wirklich eingestellt wird, andere Familienangehörige vermehrt Hausarbeiten übernehmen oder aber die Geschädigte für die Bewältigung ihrer Arbeit einen grösseren Zeitaufwand benötigt. In jedem Fall hat die Frau einen eigenen Anspruch auf Schadenersatz. Alle Versicherungsleistungen zur Abgeltung des Haushaltschadens sind kein Ersatz für entgangenes Einkommen und daher steuerfrei (Stein, a.a.O.). Die Haushaltentschädigung ist rechtsprechungsgemäss (BGE 117 Ib 4) nicht Ersatz für entgangenen Gewinn (lucrum cessans), sondern für einen Vermögensschaden (damnum emergens), nämlich für das Wegfallen von Naturalleistungen (zu diesen Begriffen vgl. Oftinger, Schweizerisches Haftpflichtrecht, Bd. I, S. 42). Ersatzleistungen für einen eingetretenen oder künftigen Vermögensschaden sind indessen steuerfrei (BGE 117 Ib 4 mit Hinweis; Steuer Revue 1989, S. 176). Wie das Bundesgericht in diesem Zusammenhang bemerkt, tritt die Ersatzleistung an die Stelle von Einkünften, die ihrerseits nicht besteuert worden wären. Das lasse es aber lediglich als sachgerecht erscheinen, dass die Steuergesetzgebung die Ersatzleistung im Sinn der Haushaltentschädigung jedenfalls von der Einkommenssteuerpflicht ausnehme (BG-Urteil J. vom 13.12.1994 Erw. 6a mit Hinweis auf Stein, a.a.O., S. 228). In diesem Sinn hat auch die Steuerrekurskommission des Kantons Appenzell AR in einem Entscheid vom 27. Januar 1995 entschieden (vgl. Steuer Revue 1995, S. 299, insb. Erw. 8). Im Lichte dieser Grundsätze ergibt sich, dass der unter dem Titel Haushaltschaden ausgerichtete Betrag von Fr. 210000.- kein Einkommen, sondern Vermögensschadensausgleich für die Beeinträchtigung in der Haushaltführung darstellt. Darauf ist keine Einkommenssteuer geschuldet. c) Die Berufung der Vorinstanz auf LGVE 1991 II Nr. 15 vermag zu keiner andern Betrachtungsweise zu führen. Der jenem Entscheid zugrundeliegende Sachverhalt unterscheidet sich in zweierlei Hinsicht von dem hier zu beurteilenden. Zum einen handelte es sich dort nicht um einen Schadenersatzanspruch aus Haftpflichtversicherung. Zum andern ging es um eine Integritätsentschädigung nach Massgabe des UVG. Diese ist keine dem Haushaltschaden vergleichbare Leistung. Eine Integritätsentschädigung kann nach Art. 24 Abs. 1 UVG beansprucht werden, wenn der Versicherte durch den Unfall eine dauernde erhebliche Schädigung der körperlichen oder geistigen Integrität erleidet. Sie wird in Form einer Kapitalleistung gewährt und bemisst sich nach dem am Unfalltag geltenden Höchstbetrag des versicherten Jahresverdienstes (Art. 25 Abs. 1 UVG). Sie steht in mittelbarem Konnex mit der Ersatzeinkommen darstellenden Invalidenrente wegen unfallbedingter Erwerbsunfähigkeit. Infolge der durch die Rechtsprechung des Eidgenössischen Versicherungsgerichts (grundlegend EVGE 1967, S. 22) erfolgten Anpassung des Invaliditätsbegriffs der Unfallversicherung an jenen der Invalidenversicherung (vgl. Art. 18 Abs. 2 UVG und Art. 28 Abs. 2 IVG) konnten früher abgegoltene Integritätseinbussen nicht mehr im Rahmen der Invaliditätsbemessung berücksichtigt werden. Damit jedoch der Nachteil, den der Versicherte durch eine unfallbedingte erhebliche körperliche oder geistige Beeinträchtigung erleidet, ausgeglichen werden kann, wurde mit dem am 1. Januar 1984 in Kraft getretenen UVG eine besondere kapitalmässige Integritätsentschädigung gesetzlich verankert (Gilg/Zollinger, Die Integritätsentschädigung nach dem Bundesgesetz über die Unfallversicherung, Bern 1984, S. 76f.). Die In-tegritätsentschädigung unterscheidet sich nicht nur vom Haushaltschaden, sondern auch von der privatrechtlichen Genugtuung (BGE 113 V 221 Erw. 4b). Unter diesem Blickwinkel kann LGVE 1991 II Nr. 15 für die Beurteilung des vorliegenden Falles nicht herangezogen werden. Soweit aus jenem Entscheid allenfalls abgeleitet werden könnte, Kapitalzahlungen seien unbesehen um deren Qualifikation als Einkommen steuerbar, ist diese Rechtsprechung im Sinn der vorgängigen Erwägungen zu präzisieren. (Abgaberechtliche Abteilung, 2. August 1995) [Bereits publiziert in StE 1995 B 21.1 Nr. 5]