Rechtsprechung Luzern
Instanz: Verwaltungsgericht Abteilung: Abgaberechtliche Abteilung Rechtsgebiet: Direkte Staats- und Gemeindesteuern Entscheiddatum: 02.11.1994 Fallnummer: A 94 148 LGVE: 1994 II Nr. 15 Leitsatz: § 19 Abs. 1 Ziff. 1, § 22 Ziff. 8 StG; § 20 StV; Dienstaltersgeschenk; Abgrenzung gegenüber der Schenkung. Dienstaltersgeschenke sind zwar freiwillige Leistungen, die jedoch im Hinblick auf das Dienstverhältnis erbracht werden. Sie gelten somit nicht als unverdient, so dass ihnen das schenkungsrechtliche Element der Unentgeltlichkeit fehlt. Dienstaltersgeschenke unterliegen, soweit sie den steuerfreien und abzugsfähigen Betrag gemäss § 22 Ziff. 8 StG bzw. § 20 StV übersteigen, auch dann der Einkommenssteuer, wenn sie aus den privaten Mitteln der einzigen Verwaltungsrätin stammen. Rechtskraft: Diese Entscheidung ist rechtskräftig. Entscheid: A. - A war bis Ende 1993 bei der Firma B-AG angestellt. Gemäss dem von der Arbeitgeberin ausgestellten Lohnausweis richtete ihm diese zusätzlich zum Jahresgehalt 1990 ein Dienstaltersgeschenk von Fr. 100000.- nach 40 Dienstjahren aus. In seiner Steuererklärung deklarierte A das Dienstaltersgeschenk nicht als steuerbares Einkommen, sondern erwähnte es ausschliesslich unter der Rubrik «Ergänzungsfragen». Die Veranlagungsbehörde rechnete als Einkommen die den Wert eines normalen Monatsgehalts übersteigende Dienstaltersentschädigung auf, nämlich Fr. 93367.-. B. - Hiegegen liess A Einsprache erheben und geltend machen, bei der fraglichen Zahlung handle es sich um eine steuerfreie Schenkung von C, welche den erwähnten Betrag aus ihren Privatmitteln erbracht habe. Als Beweismittel legte er eine vom Juli 1989 datierte Bestätigung der Zuwenderin auf. Die Steuerkommission wies die Einsprache mit der Begründung ab, das Dienstaltersgeschenk stelle, unabhängig davon, ob es aus Mitteln des Arbeitgebers oder aus privaten Mitteln der einzigen Verwaltungsrätin stamme, steuerbares Einkommen dar. C. - Das Verwaltungsgericht hat die dagegen erhobene Beschwerde abgewiesen. Aus den Erwägungen: 1. - a) Gemäss § 19 Abs. 1 StG unterliegen der Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte aller Art, insbesondere die Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte, wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Abgangsentschädigungen, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen und andere geldwerte Vorteile (Ziff. 1). Aus dem Ingress dieser Bestimmung ergibt sich der Grundsatz der Totalität der Einkommenssteuer. Er bedeutet, dass alle dem Steuerpflichtigen zufliessenden Vermögenswerte dem steuerbaren Einkommen zugehören, ausgenommen Werte, die ausdrücklich zu steuerfreien Zugängen erklärt werden (Fellmann, Leitsätze zum Luzerner Steuergesetz, Ziff. 1 zu § 19). b) § 22 StG nimmt gewisse Tatbestände, die an sich zum Steuerobjekt gehörten, von der Steuerpflicht aus. Danach gelten als steuerfrei u.a. der Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung (Ziff. 1) sowie Dienstaltersgeschenke bei Erfüllung des 25. und 40. Dienstjahres, soweit der Wert ein normales Monatsgehalt nicht übersteigt (Ziff. 8 in der Fassung vom 24. Juni 1986). Dienstaltersgeschenke sind mithin bis zur Höhe eines normalen Monatsgehaltes steuerfrei, während ein allfälliger Mehrbetrag voll einkommenssteuerpflichtig ist (Fellmann, a.a.O., Ziff. 20 zu § 22). 2. - a) Streitig und daher zu prüfen ist einzig, ob es sich bei der Zahlung von Fr. 100000.- um eine steuerfreie Schenkung handelt oder aber um ein steuerpflichtiges Dienstaltersgeschenk, soweit es einen Monatslohn übersteigt. Damit stellt sich die Frage nach der Abgrenzung zwischen Schenkung und Einkommen. Begrifflich ist die Schenkung eine unentgeltliche (gegenleistungslose) Zuwendung aus dem Vermögen unter Lebenden, durch welche der Empfänger bereichert wird (Höhn, Steuerrecht, 7. Aufl., Bern 1993, § 13 Rz 24 und § 36 Rz 15). Dem steuerlichen Schenkungsbegriff sind vier Elemente eigentümlich, nämlich die Zuwendung, die Bereicherung aus dem Vermögen eines anderen, die Unentgeltlichkeit und der Schenkungswille (StE 1989 B 21.3 Nr. 2). Jede Zuwendung, welche nicht absolut unentgeltlich ist, sondern ihren Grund in einer Gegenleistung (Tätigkeit, Zurverfügungstellung von Vermögen usw.) hat, stellt dagegen Einkommen dar (Höhn, a.a.O., § 13 Rz 24). Das Merkmal der Unentgeltlichkeit als zentrales Merkmal der Schenkung grenzt diese vom Einkommen ab. Zuwendungen, welche im Hinblick auf eine vom Empfänger irgendwie erbrachte Gegenleistung - sei es in Arbeit, sei es in Geldwert - gemacht werden, erfolgen nicht unentgeltlich und gelten daher als Einkommen wie z.B. Erwerbseinkommen (Höhn, a.a.O., § 36 Rz 16). Unentgeltlichkeit ist dabei nicht mit Freiwilligkeit gleichzusetzen. Wird die freiwillige Zuwendung im Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis des Steuerpflichtigen als Anerkennung für geleistete Dienste erbracht, so ist sie nicht unentgeltlich. Eine einkommenssteuerfreie Schenkung liegt nur vor, wenn persönliche Gründe wie Freundschaft für die Zuwendung ausschlaggebend waren, der Steuerpflichtige also die Gabe in diesem Sinn als «unverdient» ansehen muss. Andernfalls ist sie den Leistungen zuzurechnen, die er für seine Dienste und damit entgeltlich vom Arbeitgeber erhält, und zwar gleichgültig, wie diese bezeichnet werden. Voraussetzung ist einzig, dass die freiwillige Leistung ihren hauptsächlichen Grund im Arbeitsverhältnis hat (StE 1989 B 21.3 Nr. 2 Erw. 2a mit Hinweis). Sämtliche Leistungen, die der Steuerpflichtige für seine Dienste und damit entgeltlich vom Arbeitgeber erhält, unterliegen also unbekümmert um ihre Bezeichnung der Einkommenssteuer. Nicht notwendig ist, dass der Arbeitgeber gemäss Arbeitsvertrag zu diesen Leistungen verpflichtet ist. Auch freiwillige im Hinblick auf die Dienste des Arbeitnehmers erbrachte Leistungen sind einkommenssteuerpflichtig (Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Bd. II, Bern 1963, N 4 zu § 19 lit. a StG). Es entspricht der Regel, dass das Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit vom Arbeitgeber ausgerichtet wird; doch ist dies keine notwendige Voraussetzung für die Besteuerung. Leistungen Dritter, die dem Unselbständigerwerbenden in Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis zufliessen, sind ebenfalls der Einkommenssteuer unterworfen (Reimann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O., N 5 zu § 19 lit. a StG). Dienstaltersgeschenke wurzeln in der Regel allein im Dienstverhältnis. Sie sind Ausdruck der Anerkennung geleisteter langjähriger Dienste (Reimann/Zuppinger/Schärrer, a.a.O., N 1 zu § 21 StG). Nicht dazu zählen Zuwendungen, welche der Arbeitgeber anlässlich eines Betriebsjubiläums tätigt, und zwar selbst dann nicht, wenn deren Höhe nach Dienstjahren abgestuft ist (§ 20 Abs. 2 der Verordnung zum Steuergesetz, StV). Die teilweise Steuerfreiheit von Dienstaltersgeschenken setzt nicht Einmaligkeit voraus, auch wiederholt ausgerichtete Dienstaltersgeschenke sind im Rahmen von § 22 Ziff. 8 StG und § 20 StV abzugsfähig, sofern sie anlässlich besonderer Dauer des Arbeitverhältnisses, mithin bei eigentlichen Dienstjubiläen ausgerichtet werden (vgl. dazu auch StE 1988 B 28 Nr. 1). b) Aufgrund der Akten ist davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer im Jahre 1990 von seiner Arbeitgeberin, der B-AG, eine Entschädigung von Fr. 100000.- für seine 40jährige Diensttreue zur Firma erhalten hat. Dies ergibt sich aus den Angaben gemäss Ziff. 5 des von der Arbeitgeberin ausgestellten und unterzeichneten Lohnausweises, wo ein Dienstaltersgeschenk im genannten Betrag nach 40 Dienstjahren aufgeführt wird. Die Richtigkeit und Vollständigkeit dieses Lohnausweises hat die Verwaltungsrätin C unterschriftlich bescheinigt. Dass der von der Arbeitgeberin ausgestellte Lohnausweis nicht korrekt wäre, behauptet der Beschwerdeführer selbst nicht. Ebensowenig bieten die Akten Anhaltspunkte dafür, an der Richtigkeit der von der Arbeitgeberin gemachten Aussagen irgendwelche Zweifel zu hegen. Somit ist darauf abzustellen. Dies um so mehr, als sämtliche Angaben gemäss Lohnausweis auch mit denjenigen des Beschwerdeführers in der von ihm unterzeichneten Steuererklärung 1991/92 übereinstimmen. Auf Seite 2 unten seines Steuererklärungsformulars beantwortete er nämlich die Ergänzungsfrage nach «einmaligen Kapitalabfindungen oder Ersatzleistungen in den Bemessungsjahren 1989 und 1990» mit «ja» und fügte hinzu: «Einmaliges Dienstaltersgeschenk, 40 Jahre, 1990 Fr. 100000.-, von C, Inhaberin der Firma B-AG.» Bei diesen Aussagen ist er zu behaften, hat er doch seinerseits unterschriftlich bescheinigt, die Steuererklärung vollständig und wahrheitsgetreu ausgefüllt zu haben. Aufgrund der übereinstimmenden Angaben der Arbeitgeberin gemäss Lohnausweis und des Beschwerdeführers in seiner Steuererklärung kann nicht im Ernst bezweifelt werden, dass es sich bei der im Jahre 1990 ausbezahlten Entschädigung von Fr. 100000.- um ein Dienstaltersgeschenk und damit um steuerbares Einkommen im Sinne der dargelegten Rechtspraxis handelt. c) Sämtliche Vorbringen in der Verwaltungsgerichtsbeschwerde vermögen zu keiner andern Betrachtungsweise zu führen. Namentlich kann nach den konkreten Gegebenheiten von einer Schenkung nicht die Rede sein. Daran ändert auch die im Einspracheverfahren eingereichte Bestätigung von Juli 1989 nichts, worin C die Zuwendung eines Betrages von Fr. 100000.- als Schenkung an den Beschwerdeführer bescheinigt. Wie im angefochtenen Entscheid zutreffend festgestellt wird, ist davon auszugehen, dass die fragliche Zahlung als Anerkennung für die 40jährige Diensttreue des Beschwerdeführers erfolgte. Sie steht somit unbestrittenermassen im Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis und ist daher als Entgelt für geleistete Arbeit zu qualifizieren. Dass die Zahlung für einen Wohnungskauf bestimmt gewesen sein soll, ist entgegen der Meinung des Beschwerdeführers nicht entscheidend. Wesentlich ist vielmehr, dass der hauptsächliche Grund für die Vergütung im langjährigen Arbeitsverhältnis zu erblicken und diese damit nicht unentgeltlich im Sinne der zitierten Lehre und Rechtsprechung anzusehen ist (vgl. Erw. 2a). Fehlt aber das zentrale Element der Unentgeltlichkeit, so liegt keine Schenkung vor. Weder den Akten noch der Verwaltungsgerichtsbeschwerde lassen sich stichhaltige Indizien entnehmen, die für eine Schenkung sprechen würden. Im Gegenteil deuten alle Anhaltspunkte auf das Vorliegen eines Dienstaltersgeschenkes hin. Irrelevant ist schliesslich, dass der Betrag aus privaten Mitteln von C stammen soll. Da sie einzige Verwaltungsrätin der B-AG ist, gilt sie nach konstanter Lehre und Rechtsprechung als der Arbeitgeberin nahestehende Dritte (ASA 55, 626; Känzig, Die direkte Bundessteuer, 2. Aufl., II. Teil, N 104 zu Art. 49 Abs. 1 lit. b BdBSt). Selbst wenn also die Entschädigung mit privaten Mitteln von C finanziert wurde, ist die Zahlung vorliegend als im Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis erbracht und mithin als Entgelt für die Arbeitsleistungen des Beschwerdeführers zu betrachten. Aus diesem Grunde braucht auch nicht abgeklärt zu werden, ob das Dienstaltersgeschenk im Jahre 1989 bzw. 1990 in der Buchhaltung der Arbeitgeberin figuriert oder nicht. Die Beweisanträge auf Edition der Buchhaltungen der B-AG sind abzuweisen, da von diesen keine Erkenntnisse zu erwarten sind, die am Ausgang des vorliegenden Verfahrens etwas zu ändern vermöchten. d) . . . (Ausführungen zur Berechnung des steuerpflichtigen Betrages).