Rechtsprechung Luzern
Instanz: Verwaltungsgericht Abteilung: Abgaberechtliche Abteilung Rechtsgebiet: Grundstückgewinnsteuer Entscheiddatum: 12.03.2012 Fallnummer: A 11 134 LGVE: Leitsatz: Die Einsprachebehörde ist gemäss Art. 48 Abs. 4 StHG berechtigt, die Veranlagung auch zum Nachteil des Steuerpflichtigen abzuändern. Vor einer reformatio in peius hat sie ihn jedoch zu der in Aussicht gestellten Schlechterstellung anzuhören, und zwar unabhängig davon, ob der reformatio in peius neue Gesichtspunkte zu Grunde liegen. Rechtskraft: Diese Entscheidung ist rechtskräftig. Entscheid: A übertrug das Grundstück Nr. x, Grundbuch X, zu einem Kaufpreis von Fr. 250'000.-- an B. Die Gemeinde X veranlagte daraufhin mit Verfügung vom 7. September 2010 auf der Basis eines Veräusserungsgewinns von Fr. 132'254.-- eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 20'188.35. Dabei wurden - gestützt auf Schätzungsprotokolle der Gebäudeversicherung und unter Berücksichtigung zusätzlicher Belege für Aufwendungen ausserhalb des Gebäudes - wertvermehrende Aufwendungen im Betrag von Fr. 97'316.-- berücksichtigt. In der dagegen erhobenen Einsprache machte A im Wesentlichen zusätzliche wertvermehrende Aufwendungen geltend. Mit Entscheid vom 4. Juli 2011 wies der Gemeinderat die Einsprache ab. Er hob den angefochtenen Veranlagungsentscheid auf, legte - unter Berücksichtigung von wertvermehrenden Aufwendungen in der Höhe von Fr. 67'626.85 - den Veräusserungsgewinn auf Fr. 161'943.15 fest und verpflichtete A zur Zahlung einer Grundstückgewinnsteuer von Fr. 25'814.25. Aus den Erwägungen: 2.- a) Nach dem für das harmonisierte Steuerrecht geltenden Konzept des gemischten Veranlagungsverfahrens stellen die Steuerbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest (vgl. § 144 Abs. 1 StG; Zweifel in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/1, 2. Aufl., Basel 2002, N 4a zu Art. 46 StHG). Die Veranlagungsbehörde hat die Selbsteinschätzung zu prüfen und die erforderlichen Untersuchungen vorzunehmen (§ 27 Abs. 1 GGStG; vgl. § 152 Abs. 1 StG; vgl. Art. 46 Abs. 1 StHG). Dabei hat der Steuerpflichtige mitzuwirken (§ 27 Abs. 3 GGStG i.V.m. § 147 StG). Die Untersuchungspflicht der Veranlagungsbehörde besteht nicht nur hinsichtlich steuerbegründender oder -erhöhender Tatsachen, sondern auch bezüglich steueraufhebender oder -mindernder Tatsachen. Im Veranlagungsverfahren genügt es in aller Regel, wenn der Steuerpflichtige steuermindernde Tatsachen (unsubstanziiert) mit der Steuererklärung behauptet. In Nachachtung der Untersuchungspflicht hat die Steuerbehörde den Steuerpflichtigen sodann aufzufordern, die erforderlichen Sachdarstellungen und Beweismittel beizubringen, welche sie zur Abklärung des Sachverhalts in Bezug auf steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen benötigen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. Aufl., Zürich 2006, N 8 zu § 132 StG; Zweifel, a.a.O., N 3 zu Art. 46 StHG). Mit Blick auf die Mitwirkungspflichten des Grundstückgewinnsteuerpflichtigen geht aus § 26 Abs. 1 GGStG sodann hervor, dass der Steuerpflichtige die zur Berechnung der Grundstückstückgewinnsteuer notwendigen Angaben zu machen und die entsprechenden Beweismittel aufzulegen hat. Er muss alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (§ 27 Abs. 3 GGStG i.V.m. § 147 Abs. 1 StG, zum Ganzen: Urteil A 97 307 vom 3.8.1998, E. 3 mit Hinweisen, auszugsweise publiziert in: LGVE 1998 II Nr. 36). b) Für das Einspracheverfahren (vgl. § 28 GGStG) sind die Vorgaben des StHG zu beachten (vgl. Art. 48 StHG). Danach hat die Veranlagungsbehörde die gleichen Befugnisse wie im Veranlagungsverfahren (Abs. 3). Sie entscheidet gestützt auf die Untersuchung über die Einsprache. Sie kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern (Abs. 4). c) Vorliegend setzte die Beschwerdegegnerin die Grundstückgewinnsteuer in der Veranlagungsverfügung (vom 7.9.2010) anhand der Schätzungsprotokolle der Gebäudeversicherung und unter Berücksichtigung zusätzlicher Belege als wertvermehrende Aufwendungen ausserhalb des Gebäudes auf Fr. 20'188.35 fest. Im Einspracheverfahren prüfte sie sodann die vom Beschwerdeführer zusätzlich eingereichten Belege und veranlagte daraufhin eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 25'814.25 (vgl. Einspracheentscheid vom 4.7.2011). Sie hat mithin eine andere Methode der Berechnung angewandt, die zu einer tieferen Einschätzung der wertvermehrenden Aufwendungen und folglich zu einem höheren Grundstückgewinnsteuerbetrag führte. Damit nahm sie im Einspracheverfahren eine Änderung der Veranlagung zu Ungunsten des Steuerpflichtigen vor (reformatio in peius). 3.- a) Gemäss Art. 48 Abs. 4 StHG ist die Einsprachebehörde zwar berechtigt, die Veranlagung auch zum Nachteil des Steuerpflichtigen abzuändern. Sie hat ihn jedoch vorgängig zu der in Aussicht genommenen reformatio in peius anzuhören (Zweifel, a.a.O., N 36 zu Art. 48 StHG; Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht - Direkte Steuern, Zürich/Basel/Genf 2008, S. 275; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 420 f.). Nach Rechtsprechung und Lehre kann das ausdrücklich statuierte Erfordernis der vorherigen bzw. erneuten Anhörung dabei nicht davon abhängig sein, dass der reformatio in peius neue Gesichtspunkte zu Grunde liegen. Eine Äusserungsmöglichkeit ist daher bereits einzuräumen, wenn die Einsprachebehörde eine vom angefochtenen Entscheid zum Nachteil des Steuerpflichtigen abweichende Veranlagung beabsichtigt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, N 6 zu Art. 135 i.V.m. N 20 zu Art. 143 DBG mit Hinweis auf BG-Urteil 2A.403/2002 vom 24.3.2003, wiederum mit zahlreichen Hinweisen u.a. auf StR 55/2000 S. 569 ff. E. 2e/bb). b) Nach dem Gesagten hätte die Beschwerdegegnerin den Beschwerdeführer vor dem Einspracheentscheid vom 4. Juli 2011 auf ihre Absicht, zu einer reformatio in peius zu schreiten, aufmerksam machen und ihm vor Erlass des Einspracheentscheides Gelegenheit zur Stellungnahme einräumen müssen. Nach Lage der Akten hat sie dies indessen unterlassen und damit den Gehörsanspruch des Beschwerdeführers in schwerer Weise verletzt (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 20 zu Art. 143 DBG). Der Anspruch auf rechtliches Gehör ist formeller Natur. Seine Verletzung führt ungeachtet der Erfolgsaussichten der Beschwerde in der Sache selbst zur Aufhebung des angefochtenen Entscheides (BGE 135 I 190 E. 2.2). Von der Rückweisung an die Vorinstanz kann nur ausnahmsweise abgesehen werden, wenn dies ein reiner Selbstzweck und mit den Interessen der Parteien an einer beförderlichen Beurteilung kaum zu vereinbaren wäre (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 13 zu Art. 114 DBG). Derartige Umstände sind hier nicht ersichtlich. Namentlich hat der Beschwerdeführer erst durch den Einspracheentscheid davon Kenntnis erhalten, welche Arbeiten die Beschwerdegegnerin als wertvermehrend qualifizierte und welche nicht. Die reformatio in peius betraf damit einen gewichtigen Aspekt, weshalb sich hier ein ausnahmsweises Absehen von der Rückweisung nicht rechtfertigt (vgl. dazu auch LGVE 1993 II Nr. 24 E. 4c). Ausserdem würde dadurch der gesetzliche Instanzenzug in unzulässiger Weise verkürzt. c) Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde ist daher in dem Sinn gutzuheissen, als der Einspracheentscheid vom 4. Juli 2011 aufzuheben und die Angelegenheit an die Gemeinde X zur Gewährung des rechtlichen Gehörs und zu neuem Entscheid zurückzuweisen ist.