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Instanz: Verwaltungsgericht Abteilung: Abgaberechtliche Abteilung Rechtsgebiet: Grundstückgewinnsteuer Entscheiddatum: 03.01.2006 Fallnummer: A 05 68 LGVE: Leitsatz: §§ 13 Abs. 1 Ziff. 3 und 26 Abs. 1 GGStG. Ist dem Steuerpflichtigen die Mitwirkung an der Ermittlung steuermindernder oder -aufhebender Tatsachen aus Gründen, die er nicht zu vertreten hat, unmöglich oder unzumutbar, befindet er sich in einem unverschuldeten Beweisnotstand. Diesfalls sind die beweislos gebliebenen Tatsachen im Rahmen einer Ermessensveranlagung durch Wahrscheinlichkeitsschluss, in der Regel durch Schätzung, festzustellen. Rechtskraft: Diese Entscheidung ist rechtskräftig. Entscheid: Die betagte A veräusserte im Jahre 2004 das Grundstück Nr. ... in Z an die Einfache Gesellschaft B. Im Veranlagungsverfahren betreffend der von A gestützt auf dieses Rechtsgeschäft geschuldeten Grundstückgewinnsteuer setzte die Gemeindekanzlei Z die Aufwendungen für dauernde Wertvermehrung mit einem Wert von Fr. 316'551.-- ein. Die Steuerpflichtige hatte diesbezüglich in ihrer Selbsteinschätzung in einer im Wesentlichen unbelegten, 15 Positionen umfassenden Auflistung einen Betrag von insgesamt Fr. 543'470.05 angegeben. Gegen diesen Veranlagungsentscheid liess A Einsprache erheben. Sie verlangte, der Grundstückgewinnsteuerveranlagung - entsprechend ihrer Selbstdeklaration - einen anrechenbaren Investitionsaufwand von Fr. 543'470.05 zugrunde zu legen. Es wurde geltend gemacht, dass seitens der pflegebedürftigen und schwer kranken Grundeigentümerin nicht mehr alle Investitionen urkundlich nachgewiesen werden könnten und deshalb ersatzweise eine Ermessenseinschätzung stattzufinden habe. Die Auflistung der Investitionen, basierend zum grossen Teil auf reiner Erinnerung, hätte keinen Vollständigkeitscharakter. Dies dürfe aber die Behörden nicht davon abhalten, im Rahmen ihrer Ermessenskompetenz auf die plausiblen Vorgaben der Grundeigentümerin abzustellen, zumal die angegebenen Beträge schon bei einer summarischen Prüfung als angemessen erscheinen würden. Die Einsprache wurde vom Gemeinderat Z abgewiesen, worauf A ans Verwaltungsgericht gelangte. Aus den Erwägungen: 4.- a) Nach dem im Steuerrecht geltenden Untersuchungsgrundsatz hat die Veranlagungsbehörde von Amtes wegen für die richtige und vollständige Abklärung des rechtserheblichen Sachverhaltes zu sorgen. Schranke dieser Untersuchungspflicht bildet indes die dem Steuerpflichtigen gesetzlich auferlegte Mitwirkungspflicht. Danach obliegen dem Steuerpflichtigen insbesondere die substanziierte Deklaration und der Nachweis der steuermindernden bzw. -aufhebenden Tatsachen. Bei der Grundstückgewinnsteuer fallen unter dem Gesichtspunkt der steuermindernden Tatsachen im Speziellen der Erwerbspreis und die wertvermehrenden Aufwendungen ins Gewicht. Die erfolgreiche Geltendmachung von steuermindernden Tatsachen erfordert in formellrechtlicher Hinsicht, dass der hierfür beweisbelastete Steuerpflichtige kraft seiner Mitwirkungspflicht die zugrunde liegenden Tatsachen hinsichtlich Bestand und Umfang nachweist. Diesen Nachweis hat er durch eine substanziierte Sachdarstellung anzutreten, also durch eine Sachdarstellung, welche hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund alle Tatsachenbehauptungen enthält, die - ohne weitere Untersuchung, aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung - die rechtliche Würdigung der geltend gemachten Steuerminderung erlaubt. Werden beispielsweise Lieferungen und/oder Leistungen als Aufwendungen deklariert, müssen sie so umschrieben werden, dass sie sich ohne weiteres steuerlich qualifizieren lassen. Zur Mitwirkung des Steuerpflichtigen gehört ferner die Beschaffung oder Bezeichnung von Beweismitteln, anhand derer sich die Richtigkeit des dargelegten Sachverhaltes ergibt. So hält denn auch § 26 Abs. 1 GGStG diesbezüglich fest, dass der Steuerpflichtige die zur Berechnung der Grundstückstückgewinnsteuer notwendigen Angaben zu machen und die entsprechenden Beweismittel aufzulegen hat. Er muss alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (§ 27 Abs. 3 GGStG i.V.m. § 147 Abs. 1 StG). Kommt der Steuerpflichtige diesen Anforderungen im umschriebenen Sinne nicht nach, so haben die Aufwendungen grundsätzlich unberücksichtigt zu bleiben (zum Ganzen: Urteil W. vom 3.8.1998 Erw. 3 mit Hinweisen, auszugsweise publiziert in: LGVE 1998 II Nr. 36; vgl. Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, N 8 ff. zu § 221 StG). b) Ist dem Steuerpflichtigen die Mitwirkung an der Ermittlung steuermindernder oder -aufhebender Tatsachen aus Gründen, die er nicht zu vertreten hat, unmöglich oder unzumutbar, befindet er sich in einem unverschuldeten Beweisnotstand. Diesfalls ist nicht nach der allgemeinen Beweislastregel zu Ungunsten der steuerpflichtigen Person zu entscheiden, sondern es sind die beweislos gebliebenen - mithin unabklärbaren und ungewissen - Tatsachen im Rahmen einer Ermessensveranlagung durch Wahrscheinlichkeitsschluss, in der Regel durch Schätzung, festzustellen (Zweifel, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2. Aufl., Basel 2002, N 26 zu Art. 46 StHG). Der sich unverschuldet in einem Beweisnotstand befindende Steuerpflichtige kann sich aber in Zusammenhang mit steuermindernden oder - aufhebenden Tatsachen nur dann auf die Vornahme einer Schätzung berufen, sofern seine Sachdarstellung wenigstens hinreichende Schätzungsgrundlagen enthält (vgl. etwa StE 1993 B 22.3 Nr. 51). Seit dem 1. Januar 2001 besteht auch im Grundstückgewinnsteuergesetz, entsprechend der Vorgaben des Steuerharmonisierungsgesetzes (Art. 46 Abs. 3 StHG), eine gesetzliche Grundlage für die Vornahme einer Ermessenseinschätzung. So ist gemäss § 27 Abs. 1 GGStG eine Veranlagung dann nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen, wenn trotz Mahnung keine Selbstdeklaration eingereicht wurde oder die Steuer mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden kann. 5.- a) Die Beschwerdegegnerin hat nun in Bezug auf die Festlegung der wertvermehrenden Aufwendungen, wie dies denn auch von der Steuerschuldnerin bzw. deren Vertreter gefordert wurde, letztlich nichts anderes als eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vorgenommen. Sie zog hierzu u.a. die Gebäudeversicherungsschätzungen der veräusserten Liegenschaft bei. Einem Steuerpflichtigen ist mit Blick auf den Nachweis der wertvermehrenden Aufwendungen der subsidiäre Heranzug solcher Schätzungen ausnahmsweise dann erlaubt, wenn er den Umfang der Investitionen im Einzelnen nicht belegen kann und er diesen Umstand im Wesentlichen nicht zu vertreten hat (LGVE 1998 II Nr. 36; in diesem Sinne auch Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N 11 zu § 221 StG). Hat sich die Beschwerdegegnerin bei der von ihr nach pflichtgemässem Ermessen vorgenommenen Festlegung der wertvermehrenden Aufwendungen u.a. auf die Schätzungen der Kantonalen Gebäudeversicherung abgestützt, ist dies demnach bei der vorliegend gegebenen Konstellation nicht zu beanstanden. b) Im angefochtenen Entscheid hat sich der Gemeinderat Z mit jeder einzelnen der 15 Positionen auseinandergesetzt, welche von der Steuerpflichtigen im Veranlagungsverfahren als wertvermehrende Aufwendungen aufgelistet worden waren. Er hat, abgestützt auf die bereits erwähnte Bauabrechnung aus dem Jahre 1988 sowie die Schätzungsunterlagen der Gebäudeversicherung, konkret und detailliert angeführt, weshalb wieviele Aufwendungen als wertvermehrend anerkannt worden sind und aus welchen Gründen gewissen geltend gemachten Investitionen die Anerkennung als wertvermehrend verweigert worden ist. Zudem wurde gestützt auf die Gebäudeversicherungsunterlagen auch ein Posten als wertvermehrende Investition anerkannt, die in der Auflistung der Grundstücksverkäuferin nicht enthalten war (Fr. 13'000.-- bezüglich Anbau Balkon, Einbau Geschirrspülmaschine, Spannteppiche gemäss Schatzung aus dem Jahre 1976). c) Die Beschwerdeführer [als Rechtsnachfolger der während des verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahrens verstorbenen Grundstückseigentümerin] setzen sich mit dieser spezifischen Würdigung des Gemeinderates Z nicht auseinander. Sie gibt denn auch gestützt auf die dem Gericht vorliegenden Unterlagen zu keiner Kritik Anlass. Die Steuerpflichtigen bringen im Wesentlichen lediglich vor, dass die Einspracheinstanz aufgrund der konkreten Gegebenheiten die Festlegung der wertvermehrenden Aufwendungen nach pflichtgemässem Ermessen hätte vornehmen sollen. Genau dies aber hat sie - wie bereits erwähnt - getan. Dass sie hierzu die Gebäudeversicherungsschätzungen beigezogen hat und die geltend gemachten Investitionen anhand dieser Unterlagen sowie der Bauabrechnung aus dem Jahre 1988 überprüft hat, ist nach dem Gesagten nicht zu beanstanden. Die Beschwerdeführer scheinen zu verkennen, dass eine Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen nicht gleichbedeutend mit der Anerkennung der von ihnen geltend gemachten wertvermehrenden Investitionen ist. Hat die Beschwerdegegnerin gewissen in der Auflistung der Grundstücksverkäuferin angeführten Aufwendungen, wie etwa Investitionen bezüglich Flachdachsanierung, Fassadensanierung oder neuer Waschküchengeräte, aufgrund der Art der jeweiligen Leistung die Anerkennung als wertvermehrend versagt, kann darin ebenfalls kein Mangel des Entscheides erblickt werden. Denn werterhaltende Investitionen oder Ersatzanschaffungen sind eben keine vom Anlagewert abziehbaren Aufwendungen. Diese nicht anerkannten Positionen waren denn auch in den jeweiligen Schätzungsunterlagen der Gebäudeversicherung nicht unter der Rubrik der wertvermehrenden Investitionen verzeichnet. Bringen die Beschwerdeführer demgegenüber vor, dass sämtliche der von ihnen geltend gemachten Aufwendungen wertvermehrenden Charakter hätten, kann ihnen nicht gefolgt werden. Sie unterlassen es denn auch, ihre Auffassung im Detail näher zu begründen. d) Weiter ist nicht zu beanstanden, wenn die Beschwerdegegnerin gestützt auf die Weisungen der Kantonalen Steuerverwaltung aufgrund des Fehlens von Belegen verlangt hatte, zumindest für die geltend gemachten Investitionen der letzten zehn Jahre bei den jeweiligen Lieferfirmen und Handwerksbetrieben Rechnungskopien zu beschaffen. Die Steuerpflichtige bzw. ihr Vertreter war indes nicht bereit, diese Belege beizubringen. Es wurden auch keine Gründe genannt, weshalb es nicht möglich oder nicht zumutbar gewesen sein sollte, die entsprechenden Beweismittel zu beschaffen. Die Beschwerdeführer können sich daher nicht beschweren, wenn die Einspracheinstanz den Aufwendungen, welche in der eingereichten Aufstellung bezüglich der letzten zehn Jahre vor dem Grundstücksverkauf bzw. dem Veranlagungszeitpunkt angeführt worden waren, gestützt auf die ihr vorliegenden Unterlagen die Anerkennung versagt hat. So fanden sich gerade etwa in den Gebäudeversicherungsschätzungen keinerlei Hinweise auf die diesbezüglich geltend gemachten Investitionen. Es kann denn auch nicht gesagt werden, dass in Bezug auf diese Aufwendungen ein unverschuldeter Beweisnotstand vorliegt.