Rechtsprechung Luzern
Instanz: Verwaltungsgericht Abteilung: Abgaberechtliche Abteilung Rechtsgebiet: Grundstückgewinnsteuer Entscheiddatum: 28.02.2005 Fallnummer: A 04 142_2 LGVE: 2005 II Nr. 26 Leitsatz: § 4 Abs. 1 Ziff. 1 und § 7 Abs. 2 GGStG. Steuerliche Behandlung von Erbauskaufsleistungen im Rahmen der Grundstückgewinnsteuerveranlagung. Rechtskraft: Diese Entscheidung ist rechtskräftig. Entscheid: A veräusserte mit Vertrag vom 18. Juni 2003 das Grundstück Nr. X, GB Z, welches er aus dem Nachlass seines Vaters erworben bzw. zugeteilt erhalten hatte. In der Grundstückgewinnsteuerveranlagung fanden die an seine Mutter und Schwester geleisteten Erbauskaufszahlungen, welche A in seiner Selbstdeklaration als Teil des Anlagewertes unter dem Titel "weitere Erwerbskosten" angegeben hatte, keine Berücksichtigung. A gelangte, nachdem seiner Einsprache u.a. in diesem Punkte kein Erfolg beschieden war, ans Verwaltungsgericht. Aus den Erwägungen: 4. - a) In Bezug auf die Ermittlung des Anlagewertes verlangt der Beschwerdeführer, die "beim Auskauf der Mutter und Schwester angefallenen Erwerbskosten" von Fr. 103105.- in vollem Umfang zu berücksichtigen. Er führt hierzu an, dass der Nachlass seines Vaters im Wesentlichen aus Liegenschaften bestanden habe. Nach dem Auskauf des Erbanteils der Mutter und deren Ableben im Jahre 1994 habe die Erbengemeinschaft noch aus ihm und seiner Schwester bestanden. Im Februar 1995 sei man mit der Absicht einer endgültigen Erbteilung übereingekommen, dass die Liegenschaften unter Verrechnung aller Forderungen und Vorbezüge an den Beschwerdeführer übergehen sollten. Nachdem es in Bezug auf die Liegenschaft in Z aufgrund einer erfolgten Umzonung unerwartete Bewertungsprobleme gegeben habe, hätte die Schwester eine vorgängige Bezahlung der Liegenschaften gefordert und anschliessend die Betreibung eingeleitet. Die aufgrund eines mangelhaften Auskaufvertrages verfahrene und existenzbedrohende Situation hätte durch den Willensvollstrecker letztlich nur dadurch gelöst werden können, dass er die Liegenschaften an die Ehefrau des Beschwerdeführers verkauft hätte, welche ihrerseits die Liegenschaften an den Beschwerdeführer weitergegeben habe. Obwohl die Liegenschaften im Jahre 1999 schliesslich auf den Beschwerdeführer übertragen worden seien und der Restnachlass nunmehr lediglich aus seinem Guthaben aus Zahlungen für die Erbengemeinschaft und dem Vorbezug der Schwester bestehe, habe die Erbteilung bis heute noch nicht vollzogen werden können. Diesen Ausführungen kann entnommen werden, dass der Eigentumswechsel der hier in Frage stehenden Liegenschaft an den Beschwerdeführer im Jahre 1999 auf eine Teilung des Nachlasses seines Vaters zurückzuführen ist. Laut Grundbuchauszug vom 7. Juni 1999 wird denn auch als Erwerbsakt des Grundstückes "Erbteilung, 29. April 1999" angegeben. Dieser Eigentumsübergang löste seinerzeit keine Grundstückgewinnsteuern aus. Denn § 4 Abs. 1 Ziff. 1 GGStG sieht - abgesehen von einem hier nicht interessierenden Vorbehalt - vor, dass die Besteuerung u.a. bei einem Eigentumswechsel durch Erbgang (Erbfolge, Erbteilung, Vermächtnis) aufgeschoben wird. Es ist denn auch unbestritten, dass es sich bei der Handänderung im Jahre 1999, als das hier in Frage stehende Grundstück von der Erbengemeinschaft definitiv an den Beschwerdeführer überging, um keine steuerbegründende, sondern um eine steueraufschiebende Handänderung gehandelt hat. b) Gemäss § 7 Abs. 2 GGStG wird bei Erwerb durch steueraufschiebende Veräusserung für die Berechnung des Anlagewertes auf die letzte steuerbegründende Veräusserung abgestellt. In konstanter Rechtsprechung hat das Verwaltungsgericht gestützt auf die § 7 Abs. 2 GGStG zugrunde liegende Systematik erkannt, dass für die Berechnung des Anlagewertes die letzte steuerbegründende Veräusserung massgebend ist. So hält LGVE 1981 II Nr. 15 fest, die bei der Erbteilung für den Erwerb des Alleineigentums einer Liegenschaft übernommenen Verpflichtungen (Auszahlung an Miterben und Testamentsbegünstigte, Grabunterhalt, Teilungskosten) könnten bei der Veräusserung der Liegenschaft nicht zum Anlagewert hinzugerechnet werden. Derartige bei einer Erbteilung immer wieder vorkommende Leistungen seien bei den in § 13 GGStG abschliessend aufgezählten Zuschlägen für Aufwendungen nicht erwähnt. Die Anrechnung solcher Kosten wäre systemwidrig, indem entgegen der Bestimmung des Gesetzes nicht der Anlagewert der letzten steuerbegründenden Veräusserung, sondern derjenige des steueraufschiebenden Erwerbs berücksichtigt würde, was im Ergebnis auf den Anlagewert der letzten steueraufschiebenden Handänderung hinauslaufen würde. Das Gericht verwies dabei auf die langjährige Praxis der ehemaligen Steuerrekurskommission, welche es konstant abgelehnt hatte, die bei einer steueraufschiebenden Handänderung an Miterben erbrachten Leistungen als Anlagekosten anzuerkennen, unbesehen darum, ob es sich um Auskauf, Gewinnanteile an Miterben, Einräumung eines lebenslänglichen Wohnrechts, Ablösung eines solchen Rechts, Pfrundleistungen usw. handle (LGVE 1995 II Nr. 26 Erw. 1b). c) Den Akten kann entnommen werden, dass es sich beim Betrag von Fr. 103105.-, den der Beschwerdeführer zur Anrechnung bringen will, im Wesentlichen um Honorarforderungen des vom Erblasser eingesetzten Willensvollstreckers, Beurkundungs- und Vertragskosten, Kosten für Liegenschaftenschätzungen sowie Aufwendungen für das von der Schwester bezüglich der Nachlassliegenschaften eingeleitete Betreibungsverfahren handelt. Es geht demnach um Leistungen, die bei der Teilung des Erbes seines Vaters bzw. anlässlich der in diesem Zusammenhang stehenden Handänderungen der Nachlassliegenschaften entstanden sind. Diese Kosten sind somit gestützt auf § 4 Abs. 1 Ziff. 1 GGStG im Rahmen einer steueraufschiebenden Handänderung angefallen. Solche Aufwendungen, welche bei einem Erwerb durch eine steueraufschiebende Veräusserung entstanden sind, können nach der erwähnten Rechtsprechung bei einem späteren Verkauf der Grundstücke nicht als Anlagekosten zum Abzug gebracht werden. So ist für die Berechnung des Anlagewertes gemäss ausdrücklicher Gesetzesvorschrift eben allein derjenige Zeitpunkt entscheidend, in dem das hier in Frage stehende Grundstück letztmals steuerbegründend die Hand wechselte. Dies ist vorliegend der 20. November 1962, womit bei der Berechnung des Anlagewertes, also bei der Ermittlung des Erwerbspreises und den gesetzlichen Anrechnungen, auf diesen Zeitpunkt abzustellen ist. Fallen bei einer späteren Handänderung, bei der die Besteuerung aufgeschoben wird, wiederum Erwerbskosten an, bleiben diese und damit auch diejenigen Aufwendungen, die vom Beschwerdeführer als "beim Auskauf der Mutter und Schwester angefallene Erwerbskosten" geltend gemacht werden, unbeachtlich. d) Sämtliche Vorbringen in der Verwaltungsgerichtsbeschwerde vermögen zu keinem anderen Ergebnis zu führen. Dem Beschwerdeführer ist nicht zu folgen, wenn er vorbringt, dass die im Jahre 1999 beim Eigentumswechsel des hier in Frage stehenden Grundstückes entstandenen Kosten nicht mit der Erbteilung, sondern direkt mit der eigentlichen Handänderung der Liegenschaft zusammenhängen würden. So falle die Handänderung zeitlich eher zufällig in die Zeitperiode der Erbteilung, die auch heute noch nicht erfolgt sei. Dem ist nicht so, ergibt sich doch gerade aufgrund der sachverhältlichen Ausführungen des Beschwerdeführers selbst, dass die Handänderung des Grundstückes in Z, welche im Jahre 1999 erfolgt war, sehr wohl in der Aufteilung des väterlichen Nachlasses begründet liegt. Dass die Erbteilung bis heute offenbar immer noch nicht vollumfänglich abgeschlossen ist, vermag daran freilich nichts zu ändern. Die Handänderung im Jahre 1999 geht damit letztlich auf eine Erbteilung zurück, weshalb die Erhebung einer Grundstückgewinnsteuer dannzumal auch aufzuschieben war. Daran ändert nichts, dass es sich hierbei um eine partielle Erbteilung gehandelt hat, denn auch diese führt zu einem Aufschub der Besteuerung (vgl. LGVE 1985 II Nr. 28; Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, N 151 zu § 216 StG). Im Übrigen vertritt auch der Beschwerdeführer selbst die Meinung, dass es sich beim Eigentumswechsel im Jahre 1999 um eine nicht steuerbegründende Handänderung gehandelt habe. Darin liegt denn auch letztlich der Grund, dass die damit in Zusammenhang stehenden Kosten bei der hier angefochtenen Veranlagung steuerlich nicht anerkannt werden können. Dass es sich laut Darlegungen des Beschwerdeführers bei den hier konkret in Frage stehenden Zahlungen nicht um Abgeltungsentschädigungen unter den Erbberechtigten selbst, sondern um durch die Handänderung verursachte Leistungen an Dritte handelt, was im Übrigen nur zum Teil zutrifft, spielt für die steuerliche Anerkennung keine Rolle. So ist eben laut ausdrücklicher Gesetzesvorschrift für die Anlagewertberechnung nicht auf die letzte Veräusserung, sondern auf die letzte steuerbegründende Veräusserung abzustellen. Die bei einer steueraufschiebenden Veräusserung entstandenen Erwerbskosten bleiben damit unbeachtlich, es sei denn, sie wären unter die durch das Gesetz in den §§ 12 und 13 GGStG abschliessend aufgeführten "Anrechnungen zum Erwerbspreis" subsumierbar. Dies ist vorliegend nicht der Fall. Beruft sich der Beschwerdeführer diesbezüglich auf § 13 Abs. 1 Ziff. 1 und 2 GGStG, wonach die "Kosten des Erwerbs" ( Ziff. 1) sowie die "Auslagen für die Durchführung des Erwerbsgeschäfts" (Ziff. 2) zum Erwerbspreis hinzugerechnet werden, und will seine Aufwendungen unter diesem Titel zum Abzug bringen, trifft dies nicht zu. So ergibt sich aus dem Wortlaut dieser Bestimmungen sowie der Systematik des Gesetzes, insbesondere mit Blick auf die Norm, wonach für die Berechnung des Anlagewertes auf die letzte steuerbegründende Veräusserung abgestellt wird (§ 7 Abs. 2 GGStG), dass mit den Erwerbskosten gemäss § 13 Abs. 1 Ziff. 1 und 2 GGStG nicht auch die Aufwendungen für den steueraufschiebenden, sondern lediglich diejenigen für den vorangehenden steuerbegründenden Erwerb gemeint sein können. Es wird denn auch nicht ohne Grund gesagt, dass die steueraufschiebende Handänderung in dem Sinne grundstückgewinnsteuerrechtlich wie nicht geschehen behandelt wird, als sie für den Erwerber zur Folge hat, dass bei der Gewinnermittlung und Steuerberechnung nicht auf die Handänderung abgestellt wird, bei welcher er selber das Grundstück erworben hat, sondern auf die vorhergehende Handänderung (vgl. u.a. Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N 142 zu § 216 StG). (...) Entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers hat diese Gesetzesauslegung auch nicht zur Folge, dass bei steueraufschiebenden Veräusserungen durch Erbgang für die Berechnung des Anlagewertes nur die Aufwendungen des Erblassers für dauernde Wertvermehrung (§ 13 Abs. 1 Ziff. 3 GGStG) herangezogen werden könnten und jene der Erben nicht. Eine solche Einschränkung besteht gestützt auf § 13 Abs. 1 Ziff. 3 GGStG (i.V.m. § 7 Abs. 2 GGStG) gerade nicht, werden doch in die Anlagewertberechnung sämtliche wertvermehrenden Aufwendungen miteinbezogen, welche seit der letzten steuerbegründenden Handänderung vorgenommen worden sind. Dass darin ein Widerspruch zur Auslegung von § 13 Abs. 1 Ziff. 1 und 2 GGStG zu sehen wäre, ist nicht ersichtlich. Die Beschwerdegegnerin ist denn auch in der hier angefochtenen Veranlagung entsprechend vorgegangen und hat auch die ausgewiesenen wertvermehrenden Investitionen berücksichtigt, die von der Erbengemeinschaft bzw. vom Beschwerdeführer selbst für die Liegenschaft aufgewendet worden sind. Schliesslich ist es durchaus richtig, dass die Anrechnung der vom Beschwerdeführer als "Erwerbskosten" geltend gemachten Aufwendungen zumindest teilweise, nämlich soweit es sich tatsächlich um Aufwendungen im Sinne von § 13 GGStG handelt, davon abhängig ist, ob es sich im Jahre 1999 um eine steuerbegründende oder eine steueraufschiebende Veräusserung gehandelt hat. Dies ist jedoch systembedingt, da je nachdem die Steuerberechnung, insbesondere der zeitliche Anknüpfungspunkt, verschieden ist. Eine Verletzung der Rechtsgleichheit im Sinne von Art. 8 BV kann darin jedenfalls nicht erblickt werden. So bestünde denn auch bei einer steueraufschiebenden Veräusserung durchaus die Möglichkeit, bei der Festlegung des Übernahmepreises zu berücksichtigen, dass der Erwerber bei einer späteren Veräusserung die mit der steueraufschiebenden Handänderung verbundenen Erwerbskosten bei der Grundstückgewinnbesteuerung nicht zur Anrechnung bringen kann. Damit ist der angefochtene Entscheid auch in diesem Streitpunkt nicht zu beanstanden. Der zusammengefasste Sachverhalt und weitere Erwägungen sind unter der Fallnummer A 04 142 zu finden.