A 10 59 4. Kammer URTEIL vom 17. März 2011 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache betreffend Kantons-, Gemeinde-, Kirchen- und direkte Bundessteuer 1. a) … führten bis Ende März 2007 einen Landwirtschaftsbetrieb in …, … mit Wohnhaus inkl. Garage, Mutterkuhstall, Stall „…“ und 6 landwirtschaftlichen Parzellen im Gesamtausmass von 2 ha. Mit Pachtvertrag vom 1. April 2007 verpachtete das Ehepaar den erwähnten Landwirtschaftsbetrieb für 12 Jahre (bis 31. März 2019) an … zu einem jährlichen Pachtzins von Fr. 30‘000.-- und verkaufte ihm den Viehbestand sowie sämtliches Inventar. Das Ehepaar zog nach … und alsdann nach …. b) Im Rahmen der Steuererklärung für das Jahr 2007 machte … geltend, sein Landwirtschaftsbetrieb in … sei trotz Verpachtung weiterhin im Geschäftsvermögen zu belassen. Auf ausdrückliche Rückfrage der kantonalen Steuerverwaltung Graubündens hin (Schreiben vom 8. April 2010) begründete er dies eingehend mit Schreiben vom 3. Mai 2010. c) Bei den definitiven Veranlagungsverfügungen für die Kantons-, Gemeinde-, Kirchen- und die direkte Bundessteuer 2007 wurde für die Überführung vom Geschäfts- ins Privatvermögen kein Aufschub gewährt. Die bisherigen Geschäftsliegenschaften wurden zu den Anlagekosten ins Privatvermögen überführt und damit die wieder eingebrachten Abschreibungen von Fr. 446‘386.- besteuert. Die vom Steuerpflichtigen dagegen erhobene Einsprache vom 1. Juli 2010 wurde mit Entscheiden vom 1. November 2010 mit der Begründung abgewiesen, das im Jahr 2007 geltende Recht enthalte keine Gesetzesgrundlage für einen Besteuerungsaufschub bei einer bisher geschäftlich genutzten Liegenschaft. Das Schreiben der SSK Gruppe vom
Januar 2002 finde im Kanton Graubünden keine Anwendung. Zudem werde ein Aufschub mittels Reverslösung für 5 Jahre nur in Ausnahmefällen gewährt. Bei Verpachtungen an Dritte (ausserhalb der Familie) müsse für einen Aufschub nachgewiesen werden, dass der (familieneigene) Nachfolger infolge Minderjährigkeit oder weil er sich noch in Ausbildung befinde den Betrieb zum fraglichen Zeitpunkt noch nicht übernehmen könne. Die Bedingungen für einen Revers seien in diesem Fall nicht gegeben. Es könne nicht behauptet werden, dass es sich bei der Verpachtung für 12 Jahre um eine vorübergehende Verpachtung handle, wenn die gesetzliche Mindestdauer für ganze Gewerbe von 9 Jahren überschritten werde. Bei der Verpachtung an Dritte müsse eine familieninterne Nachfolge geradezu unmöglich erscheinen, um einen Revers und somit einen Aufschub beantragen zu können. Der Sohn wäre durch seine abgeschlossene Ausbildung und das Alter für die Übernahme des Betriebes in … prädestiniert. Wenn er den Betrieb nun nicht übernehme, müsse die Aufgabe als dauernd betrachtet werden. Es würden überdies keine überzeugenden Gründe dargelegt, weshalb der Betrieb nicht heute, sondern allenfalls erst in 12 Jahren zur Selbstbewirtschaftung übernommen werden könne. Ebenso müsse eine Überführung zum Verkehrswert anstelle der Überführung zu den Anlagekosten abgelehnt werden. Die Überführung von landwirtschaftlichen Grundstücken erfolge gemäss Art. 19 Abs. 3 StG zu den Anlagekosten. Falls der aktuelle Markt- oder Verkehrswert unter den Anlagekosten liege, könne die Überführung zum Verkehrswert erfolgen. Die Anlagekosten würden hingegen deutlich unter dem aktuellen Verkehrswert/Marktwert liegen und die Überführung zu Anlagekosten mit Besteuerung der effektiven Abschreibungen von Fr. 446‘386.- sei keinesfalls zu hoch. 2. a) … erhoben am 29. November 2010 frist- und formgerecht Beschwerde an das Verwaltungsgericht Graubünden mit den Anträgen auf Belassung der landwirtschaftlichen Grundstücke im Geschäftsvermögen und Aufhebung des Liquidationsgewinnes beim Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit im Betrage von Fr. 401‘747.-. Sie hätten den Landwirtschaftsbetrieb aus gesundheitlichen Gründen ab Anfang April 2007 für die Dauer von 12 Jahren verpachtet. Ihr Sohn …, geboren 1975, sei Landwirt mit Fähigkeitszeugnis
und habe 2004 das Diplom als Ingenieur FH in Agrarwissenschaften erworben. Er sei als Mitarbeiter im elterlichen Landwirtschaftsbetrieb seiner Frau und daneben als Agrar-Ingenieur bei der regionalen … tätig. Eine Übernahme jenes Betriebes falle ausser Betracht, weshalb sie gewillt seien, später den Landwirtschaftsbetrieb in … zu übernehmen. Der Bundesgesetzgeber wolle die Verpachtung landwirtschaftlicher Betriebe bei der Direkten Bundessteuer nur ausnahmsweise als Überführung ins Privatvermögen qualifiziert haben, was sich daran zeige, dass Abs. 3 von Art. 18 DBG, welcher die Verpachtung eines Geschäftsbetriebes mit der Überführung ins Privatvermögen gleichstellte, in der parlamentarischen Beratung gestrichen worden sei. Gemäss bisheriger Praxis stelle eine Verpachtung nur dann eine Überführung vom Geschäfts- ins Privatvermögen dar, wenn sie aller Voraussicht nach als unwiderruflich und die Wiederaufnahme des Geschäftsbetriebes durch den Eigentümer als ausgeschlossen erscheine. Der Wiederaufnahme durch den Eigentümer werde in der Praxis seit jeher auch die Wiederaufnahme bzw. spätere Fortführung durch Nachkommen gleichgesetzt. Die Fortführung des Landwirtschaftsbetriebes in … durch ein Familienmitglied sei alles andere als ausgeschlossen. Ebenso wenig sei die Verpachtung definitiv, denn gemäss Art. 15 Abs. 1 LPG könne der Pachtvertrag vorzeitig aufgelöst werden, wenn der Erwerber den Pachtbetrieb zur Selbstbewirtschaftung übernehme. Solange der Betriebsinhaber glaubhaft darzutun vermöge, dass über die Verwendung des Geschäftsvermögens noch keine endgültige Klarheit bestehe, könne die Privatentnahme von der Steuerbehörde nicht erzwungen werden. Die Steuerverwaltung Graubünden missachte mit ihrer restriktiven Praxis den klaren Willen des Gesetzgebers zu Art. 18 DBG und die Empfehlung der Schweizerischen Steuerkonferenz an die Kantone, gemäss derer die steuerliche Behandlung der Verpachtung auch eine strukturpolitische und volkswirtschaftliche Perspektive habe und für eine Kapitalgewinnbesteuerung die Endgültigkeit der Verpachtung ausschlaggebend sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung habe dem Vorgehen zugestimmt, bei der Verpachtung landwirtschaftlicher Betriebe von einer vorübergehenden Massnahme auszugehen. Es sei stossend, dass die Bestimmung des DBG in Graubünden
zum Nachteil des Steuerzahlers anders ausgelegt werde als in anderen Kantonen. Das Verneinen einer definitiven Überführung ins Privatvermögen habe keine steuerlichen Nachteile für den Fiskus und für die AHV nur Vorteile, da die Besteuerung der stillen Reserven erhalten bleibe und die Pachtzinsen sozialabgabepflichtig seien. Es sei willkürlich Pachtverträge, welche länger als 5 Jahre dauern, als steuerliche Überführung ins Privatvermögen zu qualifizieren. Es gebe verschiedene Gründe, längere Pachtverträge abzuschliessen. Jahrelang seien längere Pachtverträge sowie Verlängerungen bestehender Pachtverträge akzeptiert und nicht als endgültige Verpachtung gewürdigt worden. b) In ihrer Vernehmlassung beantragte die kantonale Steuerverwaltung die Abweisung der Beschwerde. Massgebend seien Art. 18 Abs. 2 StG bzw. DBG, wonach zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen zählen. Der Veräusserung gleichgestellt sei die Überführung vom Geschäftsvermögen ins Privatvermögen, welches einen steuersystematischen Realisierungstatbestand darstelle. Die auf dem Geschäftsvermögen ruhenden stillen Reserven würden mit der Einkommenssteuer erfasst. Art. 7 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung zum Steuergesetz für den Kanton Graubünden (VVzStG) halte fest, dass die Verpachtung eines Geschäftsbetriebes als Überführung ins Privatvermögen gelte, wenn sie nicht vorübergehender Natur sei. Wenn landwirtschaftliche Betriebsliegenschaften im Zusammenhang mit der Aufgabe der eigenen selbstständigen Tätigkeit verpachtet würden, liege eine Privatentnahme vor, die grundsätzlich zur steuerlichen Abrechnung über die wieder eingebrachten Abschreibungen gemäss Art. 19 Abs. 3 StG bzw. Art. 18 Abs. 4 DBG führe. In Ausnahmefällen werde praxisgemäss ein Steueraufschub gewährt, wenn die Verpachtung als vorübergehende Massnahme bis zur definitiven Abtretung an die Nachkommen gelte. In diesen Fällen werde für die Dauer von 5 Jahren ein Besteuerungsaufschub gewährt (sog. Reverslösung). Bei Verpachtung an Dritte ausserhalb der erbberechtigten Familienmitglieder werde in der Regel kein Besteuerungsaufschub gewährt. Als Ausnahme gelte die Situation, dass
infolge Unfall oder Tod des Betriebsleiters die noch minderjährigen oder noch in Ausbildung stehenden Nachkommen den Betrieb noch nicht selber übernehmen können. Vorliegend seien die Voraussetzungen für die Gewährung eines Steueraufschubes nicht erfüllt, da der Sohn trotz Eignung und idealen Alters dies eben nicht getan habe. Sodann würden auch die Pachtdauer von 12 Jahren sowie der Verkauf des Viehbestandes und des Inventars für das Vorliegen einer endgültigen Verpachtung sprechen. Die Beschwerdeführer hätten es unterlassen, den Nachweis für die beabsichtigte Übernahme des Betriebes in … durch den Sohn zu erbringen. Unter den gegebenen Umständen erscheine eine Betriebsübernahme nicht als realistisch. Ob eine Verpachtung endgültigen oder nur vorübergehenden Charakter habe, sei nach der Gesamtheit der tatsächlichen Verhältnisse zu beurteilen. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung sei die Vereinbarung einer zehnjährigen Pachtdauer als endgültige Verpachtung anzusehen. Ein geplanter Übergang auf Nachkommen sei innert einer angemessenen Frist von ca. drei bis vier Jahren vorzunehmen, andernfalls die Verpachtung eine Privatentnahme darstelle. Nicht nur gemäss der Praxis der Steuerverwaltung, sondern auch gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung seien die Bedingungen für einen Besteuerungsaufschub nicht erfüllt. Im Übrigen lasse sich auch aus dem Schreiben „Kapitalgewinnbesteuerung bei Verpachtung von bisher selbstbewirtschafteten landwirtschaftlichen Betrieben“ der Arbeitsgruppe Landwirtschaft der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) vom 23. Januar 2002 nichts zu Gunsten der Beschwerdeführer ableiten. Es handle sich um eine blosse Empfehlung für die Kantone. Darin werde ihnen zugesichert, dass die jeweils gehandhabte Praxis bei der Verpachtung von Landwirtschaftsbetrieben auch für die direkte Bundessteuer Geltung habe. Mit dem Bundesgesetz vom 23. März 2007 über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen (Unternehmenssteuerreformgesetz II) gelte ab der Steuerperiode 2011 neu die gesetzliche Vermutung, dass die verpachteten Güter im Geschäftsvermögen des Verpächters bleiben. Aufgrund der Unzulässigkeit einer positiven Vorwirkung würden die neuen Bestimmungen nicht schon in der im vorliegenden Fall zu beurteilenden Steuerperiode 2007
Anwendung finden. Auch der Verweis auf die Praxis in den Kantonen Bern und Thurgau nütze den Beschwerdeführern nichts, da sie auch dort erst ab Steuerperiode 2008 eingeführt worden sei. c) Die Beschwerdeführer verwiesen in ihrer Replik auf die beigelegte Verfügung des Grundbuchinspektorates und Handelsregisters GR (GIHA) vom 28. April 2010, wonach festgestellt werde, dass … Eigentümer eines landwirtschaftlichen Gewerbes i. S. von Art. 7 BGBB in der Gemeinde … sei. Der Steuerverwaltung stehe es nicht zu, den gleichen Tatbestand völlig anders zu beurteilen. Ihrem Landwirtschaftsbetrieb komme gemäss Grundbuchinspektorat Gewerbecharakter zu, was mit grossen verkäuflichen Einschränkungen und Teilungsverbot verbunden sei. Sie würden demnach keineswegs über die finanziellen Mittel zur Bezahlung der verlangten Steuern verfügen. Ihrem Sohn stehe auf jeden Fall die erbrechtliche Übernahme des Betriebes zum Ertragswert nach BGBB zu. Eine zum heutigen Zeitpunkt behördlich angeordnete Aufwertung aufgrund eines fiktiven Liquidationsgewinnes müsse bei der Abtretung der Liegenschaft unweigerlich zu einem empfindlichen Verlust führen. Bei Ablauf der Pachtdauer sei der Sohn 44jährig, was den nötigen zeitlichen Horizont darstelle. Ihre Praxis habe die Steuerverwaltung nicht nachgewiesen. Diverse Fachleute hätten bestätigt, dass bisher bei der Verpachtung an Dritte der Antrag auf Steueraufschub meistens gewährt worden sei. Die Qualifikation der Pachtdauer von 12 Jahren als endgültig, stehe im Widerspruch zu den Empfehlungen der Arbeitsgruppe Landwirtschaft der SSK. Der Verkauf der Viehherde und des Inventars sei bei einer Verpachtung der Regelfall. Wenn die neuen Bestimmungen ab 1. Januar 2011 nicht auch vorher berücksichtigt würden, würde in der Übergangsphase eine schreiende Ungleichbehandlung entstehen. Bei einer erneuten Aufnahme der Geschäftstätigkeit müsste die Liegenschaft vom Privatvermögen ins Geschäftsvermögen überführt werden. Durch die zweimalige Überführung würden sie eine hohe steuerliche Benachteiligung erfahren. Eine Erklärung für den Steueraufschub hätten sie bereits mit ihrer Einsprache vom 1. Juli 2010 beigebracht.
d) In ihrer Duplik bestätigte die kantonale Steuerverwaltung ihre Anträge und Begründungen. Bei der steuerlichen Qualifikation eines Betriebes sei die Steuerverwaltung nicht an die Schlussfolgerungen des GIHA bezüglich BGBB gebunden. Die Steuerverwaltung habe den Sachverhalt unter steuerlichen Gesichtspunkten zu beurteilen. Die tatsächliche Nutzung oder die aktuelle Zweckbestimmung eines Vermögensobjektes bestimme die Zuordnung zum Geschäfts- resp. Privatvermögen. Die aktuelle Zweckbestimmung – Vermietung und Verpachtung gelten grundsätzlich als private Nutzung – sei stärker zu gewichten als die buchhalterische Behandlung. Es werde nicht in Abrede gestellt, dass der Sohn ein Anrecht auf die Übernahme des landwirtschaftlichen Betriebes habe. Daraus könne aber nicht abgeleitet werden, dass die Verpachtung an einen Dritten für mindestens zwölf Jahre nur vorübergehender Natur sei, da dies der Praxis des Bundesgerichts klar nicht mehr entspreche. Auch wenn sie keine diesbezügliche Weisung erlassen habe, sei ihre Praxis konstant und den Treuhändern im Kanton sicher auch bekannt. Bei den Praxisfestlegungen handle es sich um Verwaltungsverordnungen im Sinne von Dienstanweisungen, welche nicht publiziert werden müssten. Die dargestellte Praxis werde in allen Fällen angewendet, in denen die Verpachtung vor dem 1. Januar 2011 erfolgte und kein Revers gewährt werden konnte. Abgestellt werde auf den Zeitpunkt der Verpachtung und die zu diesem Zeitpunkt geltenden gesetzlichen Grundlagen. Die Neuerungen des Unternehmenssteuerreformgesetzes II seien am 1. Januar 2011 in Kraft getreten und könnten früher nicht zur Anwendung gelangen, auch wenn sich daraus unweigerlich gewisse Ungleichbehandlungen ergeben könnten, zumal es hier um die Steuerperiode 2007 gehe. Auf die weiteren Ausführungen in den Rechtsschriften wird soweit erforderlich in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. Das Gericht zieht in Erwägung:
1. Anfechtungsobjekt im vorliegenden Verfahren sind die Einspracheentscheide vom 1. November 2010. Umstritten und zu prüfen ist, ob die Beschwerdegegnerin die Verpachtung des Landwirtschaftsbetriebes der Beschwerdeführer für 12 Jahre an einen Dritten zu Recht nicht als vorübergehende Massnahme beurteilte und dementsprechend keinen Besteuerungsaufschub gewährte, worauf sie eine Überführung vom Geschäfts- ins Privatvermögen annahm und dementsprechend besteuerte. 2. Gemäss Feststellungsverfügung nach Art. 84 des Bundesgesetzes über das bäuerliche Bodenrecht (BGBB; SR 211.412.11) des GIHA sind die Beschwerdeführer Eigentümer eines landwirtschaftlichen Gewerbes i.S.v. Art. 7 BGBB. Wie nachfolgend auszuführen sein wird, kann es infolge einer Verpachtung eines solchen landwirtschaftlichen Gewerbes zu einer Privatentnahme, d.h. einer Überführung vom Geschäftsvermögen ins Privatvermögen kommen, wobei sich an der Qualifikation aus Sicht des BGBB nichts ändert. Die Feststellung des GIHA hat vorliegend jedoch keinen direkten Einfluss auf die von ihrer Natur her eigenständige steuerrechtliche Beurteilung der Sachlage. 3. a) Für die Beurteilung der Besteuerung der Beschwerdeführer für das Jahr 2007 massgebend sind die bis Ende 2010 gültigen Art. 18 Abs. 2 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR 720.000) bzw. Art. 18 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11), wonach zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen zählen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen sowie die ganze oder teilweise Verlegung der Erwerbstätigkeit ausserhalb der Schweiz. Art. 7 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung zum Steuergesetz für den Kanton Graubünden (VVzStG, BR 720.010), in Kraft bis 31. Dezember 2007 und somit massgebend für die Steuerperiode 2007, hält fest, dass die Verpachtung eines Geschäftsbetriebes, wenn sie nicht vorübergehender Natur ist, als Überführung in das Privatvermögen gelte.
b) Für die Steuerperiode 2007 nicht massgebend ist die Unternehmenssteuerreform II, welche zu einer gesetzlichen Anpassung des StG als auch des DBG per 1. Januar 2011 führte. Eine Vorwirkung von Gesetzen ist ausgeschlossen (Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Auflage, Zürich 2010, N 327 f.), auch wenn es dadurch in der Übergangsphase zu Ungleichbehandlungen kommen kann. Ebenso nicht massgebend sind die Praxisänderungen in den Kantonen Bern und Thurgau. Die Kantone sind eigenständig und nicht verpflichtet eine Praxisänderung anderer Kantone zu übernehmen. Des Weiteren ist festzuhalten, dass die Kantone Bern und Thurgau die Praxisänderungen, auf welche sich die Beschwerdeführer berufen, erst ab 2008 eingeführt haben. Auch hier gilt wiederum der Grundsatz, dass eine Vorwirkung einer Änderung nicht möglich ist. Vorliegend handelt es sich um die Steuerschuld für das Jahr 2007. Änderungen, welche erst später erfolgten, haben keinen Einfluss auf die Beurteilung der Besteuerung, auch wenn die Veranlagung, welche vorliegend bemängelt wird, erst zu einem späteren Zeitpunkt stattgefunden hat. 4. a) Die Praxis der Steuerverwaltung Graubünden bezüglich eines Besteuerungsaufschubes bei einer definitiven Aufgabe der selbstständigen Tätigkeit und der damit einhergehenden Verpachtung der Geschäftsliegenschaften ist klar dargelegt und auch rechtsgenüglich nachgewiesen worden, obwohl diesbezüglich keine offizielle Weisung bestand. Die Steuerverwaltung stützt sich dabei auf die gesetzlichen Grundlagen. Danach hat im Falle eines Steueraufschubs der Verpächter eine schriftliche Erklärung (sog. Revers) beizubringen, aus der hervorgeht, dass die Liegenschaft weiterhin als Geschäftsvermögen zu qualifizieren ist und die daraus fliessenden Einkünfte Erwerbseinkommen darstellen. Ein Aufschub für die Dauer von 5 Jahren wird gewährt, wenn die Verpachtung als vorübergehende Massnahme bis zur definitiven Abtretung der Liegenschaften an die Nachkommen gilt. Bei einer Verpachtung an Dritte, d.h. nicht erbberechtigte Familienmitglieder, wird in der Regel kein Besteuerungsaufschub gewährt. Einzige Ausnahme ist die Situation, in der infolge Unfall oder Tod des Betriebsleiters die noch minderjährigen oder noch in Ausbildung stehenden Nachkommen den Betrieb
noch nicht selber übernehmen können. Bezüglich der Ausnahmefälle bei einer Verpachtung an erbberechtigte Familienmitglieder kann vollumfänglich auf die Ausführungen der Vorinstanz verwiesen werden. b) Vorliegend ist unbestritten, dass die Beschwerdeführer die selbstständige Tätigkeit als Landwirte aufgegeben und dazu den Landwirtschaftsbetrieb für eine Dauer von 12 Jahren verpachtet haben. Obschon der Sohn der Beschwerdeführer zum Zeitpunkt der Verpachtung sämtliche Ausbildungen abgeschlossen hatte und aufgrund seines Alters den Betrieb durchaus hätte übernehmen können, wurde der Landwirtschaftsbetrieb an Dritte und nicht familienintern verpachtet. Der vorliegende Sachverhalt kann damit unter keinen der Ausnahmefälle gemäss der Praxis der Steuerverwaltung subsumiert werden, womit ein Steueraufschub grundsätzlich zu Recht nicht gewährt wurde. 5. a) Die Beschwerdeführer machen geltend, aufgrund des vorübergehenden Charakters der Verpachtung sei ein Besteuerungsaufschub trotzdem zu gewähren. Es sei nicht ausgeschlossen, dass ihr Sohn zusammen mit seiner Familie den Betrieb nach 12 Jahren Verpachtung übernehmen werde. In einem Brief vom 26. Januar 2011 bekundete dieser sein Interesse an einer Übernahme des Betriebes und erklärte dabei, den Zeitpunkt einer Übernahme selbst bestimmen zu wollen. Der Betrieb in … sei unabhängig von der momentanen Tätigkeit im landwirtschaftlichen Betrieb der Familie seiner Frau zu beurteilen. Die aufgeführte Argumentation der Beschwerdeführer vermag nicht zu überzeugen, dass es sich vorliegend um eine Verpachtung vorübergehender Natur handelt, wie es Art. 7 VVzStG als Voraussetzung für einen Steueraufschub forderte. Die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden hat dazu, wie bereits erwähnt, verschiedene Ausnahmefälle festgelegt, welche gerade eben für den vorübergehenden Charakter einer solchen Verpachtung sprechen würden. Nachfolgend ist zu prüfen, ob trotz Nichterfüllung eines solchen Ausnahmefalles vorliegend eine vorübergehende Verpachtung vorliegt. Ob eine Verpachtung endgültigen oder nur vorübergehenden Charakter hat, ist dabei nach der Gesamtheit der tatsächlichen Verhältnisse
zu beurteilen (Urteil des Bundesgerichts vom 7. Juli 1998, 2A.172/1996, E. 3b). Demzufolge ist darauf abzustellen, ob die konkreten Umstände eine spätere Rückkehr der Beschwerdeführer oder ihrer Nachkommen realistisch erscheinen lassen oder nicht. b) Der Sohn der Beschwerdeführer hat seine Ausbildung 2004 abgeschlossen und ist seither als Agrar-Ingenieur im Berner Oberland tätig, wobei er zusätzlich im Landwirtschaftsbetrieb seiner Ehefrau mitarbeitet. Aufgrund seiner Ausbildung und seines Alters, wäre der Sohn in der Lage gewesen, den landwirtschaftlichen Betrieb der Beschwerdeführer zu übernehmen, als sich diese aus gesundheitlichen Gründen zurückzogen. Wie aus der Vernehmlassung der Beschwerdegegnerin hervorgeht, war der Sohn bis im Frühjahr 2007 noch als Wochenaufenthalter in … gemeldet, wobei er sich kurz vor Abschluss des Pachtvertrages am 12. März 2007 definitiv nach Unterseen (Kt. Bern) abmeldete. Entgegen der Ansicht des Sohnes der Beschwerdeführer ist seine Mitarbeit im Betrieb seiner Ehefrau durchaus von Bedeutung. Sein Verhalten, d.h. die definitive Wohnsitznahme in Unterseen kurz vor Verpachtung des elterlichen Betriebes und seine Mitarbeit im Betrieb seiner Ehefrau, lassen eine Übernahme des Betriebes der Beschwerdeführer durch den Sohn als unwahrscheinlich erscheinen. Es sind im Weiteren auch keine überzeugenden Gründe ersichtlich, welche gegen eine Übernahme zum Zeitpunkt der Verpachtung gesprochen hätten. Lediglich das Bedürfnis Berufserfahrung sammeln zu wollen, stellt keine überzeugende Begründung dar, nicht bereits 2007 in der Lage gewesen zu sein, den elterlichen Betrieb zu übernehmen. c) Obschon die Beschwerdeführer erklärten, eine Übernahme des elterlichen Betriebes der Ehefrau ihres Sohnes in Unterseen sei ausgeschlossen, begründeten sie diese Aussage in keiner Weise. Eine Übernahme des Betriebes in Unterseen durch den Sohn und seine Ehefrau ist somit ebenso zu berücksichtigen wie die Übernahme des Betriebes in ... Im Hinblick darauf, dass der Sohn der Beschwerdeführer seit längerem im Berner Oberland lebt, sich sein Lebensmittelpunkt ebenfalls im Berner Oberland befindet und seine
Kinder dort aufwachsen, erscheint eine Übernahme des elterlichen Betriebes als eher unwahrscheinlich. d) Die Beschwerdeführer haben bei der Verpachtung ihres Betriebes sämtliches Inventar sowie den gesamten Viehbestand an den Pächter verkauft. Dies ist aufgrund der 12jährigen Pachtdauer nachvollziehbar. Sollte der Sohn aber tatsächlich den Betrieb übernehmen wollen, müsste er nun sämtliches Inventar neu kaufen. Die Veräusserung des Inventars sowie des Viehbestandes sprechen unter den gegebenen Umständen für eine definitive Aufgabe des Betriebes. e) Gemäss Art. 7 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die landwirtschaftliche Pacht (LPG; SR 221.213.2) beträgt bei einer erstmaligen Verpachtung die Mindestpachtdauer für landwirtschaftliche Gewerbe 9 Jahre, wobei gemäss Abs. 3 eine kürzere Pachtdauer bei Vorliegen sachlicher Gründe möglich aber bewilligungspflichtig wäre. Wenn nun die Beschwerdeführer argumentieren, ihr Sohn sei noch nicht bereit gewesen den landwirtschaftlichen Betrieb zu übernehmen, ihn aber in Zukunft höchstwahrscheinlich übernehmen werde, erscheint es fraglich, warum die Beschwerdeführer über die minimale Pachtdauer hinausgegangen sind. Um dem Sohn noch etwas Entscheidungsspielraum und Zeit für die Erlangung von Berufserfahrung zu verschaffen, wäre lediglich eine Pachtdauer von 9 Jahren nötig gewesen. Die Vereinbarung einer längeren Pachtdauer spricht damit für eine definitive Aufgabe des Betriebes. Die Argumentation, eine vorzeitige Auflösung wäre aufgrund von Art. 15 Abs. 1 LPG jederzeit möglich, vermag nicht vom Gegenteil zu überzeugen. Eine Nachfolge des Sohnes der Beschwerdeführer erscheint damit nicht wahrscheinlicher. Eine voraussichtliche Rückkehr der Beschwerdegegner selbst oder ihres Sohnes ist trotz der Möglichkeit einer vorzeitigen Auflösung des Pachtvertrages nicht absehbar. f) Obschon das Bundesgericht eine Verpachtung, welche zur Überbrückung der Zeit bis zur definitiven Übergabe/Verkauf an die Nachkommen gedacht war, als vorübergehend beurteilte, entschied es, dass eine Pachtdauer von 10 Jahren indessen zur Bejahung des endgültigen Charakters der Verpachtung
führe. Werde der Übergang eines geschäftlichen Betriebs auf Rechnung künftiger Erbschaft geplant, sei er grundsätzlich innert einer angemessenen Frist von ca. drei bis vier Jahren vorzunehmen, andernfalls die Verpachtung einen Liquidationsfall bzw. eine Privatentnahme darstelle (Urteil des Bundesgerichts vom 7. Juli 1998, 2A.172/1996, E. 3b). Indem die Beschwerdeführer ihren Landwirtschaftsbetrieb für 12 Jahre verpachtet haben, liegt gemäss Bundesgericht eine endgültige Verpachtung vor. Obwohl, wie die Beschwerdeführer ausführen, die Verpachtung nur zur Überbrückung der Zeit bis zur definitiven Übergabe an ihren Sohn erfolgte, kann gemäss Bundesgericht ein solcher Fall nur angenommen werden, wenn die Übergabe auch innert einer angemessenen Frist erfolgt, welche auf ca. 3- 4 Jahre festgelegt wurde. Unter diesen Umständen ist auch gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung keine vorübergehende Verpachtung anzunehmen. g) Der vorliegende Sachverhalt lässt eine Übernahme durch die Nachkommen, d.h. durch den Sohn der Beschwerdeführer nicht als absehbar erscheinen. Indem die Ehefrau des Sohnes der Beschwerdeführer ebenfalls einen elterlichen Betrieb vorweisen kann, der Sohn selbst seinen Wohnsitz erst kurz vor der Verpachtung seines elterlichen Betriebes nach … verlegte und seine Kinder im … zu Hause sind, erscheint eine spätere Übernahme des Betriebes durch den Sohn der Beschwerdeführer nicht als naheliegend und es ist somit, in Übereinstimmung mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung, von einer definitiven Aufgabe der selbstständigen Erwerbstätigkeit der Beschwerdeführer auszugehen. Die Beschwerdegegnerin hat somit zu Recht keinen Besteuerungsaufschub gewährt, indem sie von der Endgültigkeit der Verpachtung ausgegangen ist. 6. Die Beschwerdeführer rügen, die Steuerbehörde habe durch die Missachtung des Schreibens der SSK Gruppe Landwirtschaft vom Januar 2002 gegen Treu und Glauben verstossen. Entgegen ihrer Ansicht handelt es sich beim Kreisschreiben der Arbeitsgruppe Landwirtschaft der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) vom 23. Januar 2002 über die „Kapitalgewinnbesteuerung bei Verpachtung von bisher
selbstbewirtschafteten landwirtschaftlichen Betrieben“ lediglich um eine Empfehlung an die Kantone. Die Steuerverwaltung Graubünden war nicht zu dessen Anwendung verpflichtet. Auch wenn die Steuerverwaltung Graubünden die Empfehlung der Arbeitsgruppe Landwirtschaft übernommen hätte, wäre es nicht zu einer gegenteiligen Beurteilung der Verpachtung als lediglich vorübergehender Massnahme gekommen; denn vorliegend überwiegen die Argumente, welche für eine definitive Aufgabe des Betriebes sprechen, die Argumente einer lediglich vorübergehenden Massnahme eindeutig. Die Beschwerde erweist sich somit auch diesbezüglich als unbegründet. 7. Die Verpachtung des Landwirtschaftsbetriebes der Beschwerdeführer an einen Dritten, d.h. nicht erbberechtigtes Familienmitglied, fällt vorliegend nicht unter die Ausnahmetatbestände, welche einen Besteuerungsaufschub gemäss steuerrechtlicher Praxis im Kanton Graubünden für das Jahr 2007 rechtfertigen würden. Ebenso lässt die berufliche und familiäre Situation des Sohnes der Beschwerdeführer eine Übernahme des elterlichen Betriebes nicht als realistisch erscheinen, womit nicht von einer vorübergehenden Massnahme gesprochen werden kann. Sowohl gemäss kantonaler Praxis als auch gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung und gestützt auf Art. 7 VVzStG ist kein Besteuerungsaufschub zu gewähren, womit der Landwirtschaftsbetrieb zu Recht vom Geschäfts- in das Privatvermögen überführt worden ist. Die angefochtenen Einspracheentscheide erweisen sich daher als rechtmässig und die dagegen erhobene Beschwerde ist abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten zulasten der Beschwerdeführer als unterliegende Partei (Art. 73 Abs. 1 VRG). Der obsiegenden Beschwerdegegnerin steht keine Parteientschädigung zu (Art. 78 Abs. 2 VRG). Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend
- aus einer Staatsgebühr von Fr. 2'000.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 424.-zusammen Fr. 2'424.-gehen zulasten von … und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen.