RÉPUBLIQUE E T
CANTON D E GENÈVE POUVOIR JUDICIAIRE A/4291/2010-ICCIFD ATA/669/2012 COUR DE JUSTICE Chambre administrative Arrêt du 2 octobre 2012 1ère section dans la cause
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
contre ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS et Monsieur Y______
_________ Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 14 mai 2012 (JTAPI/644/2012)
- 2/7 - A/4291/2010 EN FAIT 1. Par formulaire daté et signé le 26 mars 2010 et mis à la poste le 2 avril 2010, Monsieur Y______, domicilié à Cluses/France et salarié à Genève, a demandé la rectification de son imposition à la source de l’année 2009. Aucune des rubriques ressortant du chiffre 1 (« Déclaration d’autres revenus ») ou du chiffre 2 (« Déductions ») de ce formulaire n’était cochée. Le chiffre 3, intitulé « Autres demandes » était rempli à la main avec les mots suivants : « Prime d’équipe + trajet Cluses -> Meyrin = 60 km aller et 60 km retour = 120 km. 120 km par jour travaillé (x 187,25) jours travaillés. » 2. Le 21 octobre 2010, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) a déclaré la réclamation irrecevable, car tardive. 3. Par acte reçu le 8 novembre 2010 par la commission cantonale de recours en matière administrative, devenue depuis le 1er janvier 2011 le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI), M. Y______ a fait recours contre la décision sur réclamation précitée. La réception tardive de la quittance 2009 de la part de son employeur ne lui avait pas permis d’envoyer les documents dans le délai. 4. La procédure a été suspendue d’entente entre les parties et la cause reprise par le TAPI le 20 janvier 2012. 5. Par jugement du 14 mai 2012, le TAPI a admis le recours et renvoyé le dossier à l’AFC afin qu’elle entre en matière sur le fond de la réclamation. Selon la doctrine, le délai de réclamation fixé au 31 mars de l’année suivant la période fiscale en cause ne pouvait pas être opposé au contribuable dans le cas où ce dernier demandait à bénéficier de déductions prévues par la réglementation applicable, dès lors que l’attestation-quittance établie par l’employeur n’était pas assimilable à une décision de taxation. La jurisprudence récente de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) s’écartait de celle prononcée par le Tribunal fédéral davantage qu’elle n’en comblerait une lacune.
- 3/7 - A/4291/2010 Le contribuable pouvait solliciter en application de ces principes la déduction « de ses cotisations de prévoyance au 3ème pilier A » (sic) dans le cas d’une réclamation formée après le 31 mars 2010. 6. Le 19 juin 2012, l’AFC a saisi la chambre administrative d’un recours, concluant au rétablissement de sa décision sur réclamation. En demandant la déduction de sa prime d’équipe et de ses frais de déplacement - et non déduction de ses cotisations de 3ème pilier A - M. Y______ faisait valoir son statut de « quasi résident ». Il s’agissait de déductions qui n’étaient pas prévues par la réglementation régissant l’impôt à la source et elles devaient être examinées sous l’angle de l’Arrêt du Tribunal fédéral 2C_319/2009 du 26 janvier 2010, selon lequel les contribuables résidant à l’étranger qui réalisaient l’essentiel de leurs revenus en Suisse devaient être qualifiés de « quasi résidents » et être traités comme des contribuables résidents de manière à ce que leurs situations personnelle et familiale soient dûment prises en considération. Le contribuable qui revendiquait ce statut contestait en réalité son assujettissement à l’impôt à la source dans son principe. Une telle contestation, tant selon le droit fédéral que le droit cantonal, devait être faite avant le 31 mars de l’année concernée. Après cette date, le Tribunal fédéral avait admis que la somme retenue d’impôt pouvait être contestée, mais pas le principe de l’assujettissement. L’attestation-quittance avait été établie le 11 février 2010 et le contribuable connaissait à cette date les frais liés à son activité professionnelle. La réclamation du 2 avril 2010 était tardive. 7. Par courrier du 26 juin 2012 et par courrier recommandé du 6 août 2012, M. Y______ a été invité à se déterminer. 8. Sans nouvelle de sa part, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger le 4 septembre 2012. EN DROIT 1. Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 2. Le système de l’impôt à la source est défini par les art. 83 ss de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) pour l’impôt fédéral direct et aux art. 32 ss de la loi fédérale sur l’harmonisation des
- 4/7 - A/4291/2010 impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14), en relation avec l’art. 36 al. 1 let. a LHID, 1 ss de la loi sur l’imposition à la source des personnes physiques et morales du 23 septembre 1994 (LISP - RS D 3 20) et 1 ss du règlement d’application de la loi sur l’imposition à la source des personnes physiques et morales du 12 décembre 1994 (RISP - D 3 20.01). Il a pour fonction de se substituer aux impôts fédéral, cantonal et communal perçus selon la procédure ordinaire (art. 32 al. 1 LHID et 17 LISP). La déduction des frais professionnel, lesquels comprennent les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail ainsi que les frais de travail en équipe, est ainsi comprise dans le forfait (art. 86 al. 1 LIFD, 33 al. 3 LHID et 4 al. 1 LISP). 3. Selon l’art. 137 al. 1 LIFD, lorsque le contribuable ou le débiteur d’une prestation imposable conteste le principe même ou le montant de la retenue d’impôt, il peut, jusqu’à la fin du mois mars de l’année qui suit l’échéance de la prestation, exiger que l’autorité de taxation rende une décision relative à l’existence et l’étendue de l’assujettissement. 4. a. Lorsque la retenue litigieuse d’impôt à la source repose aussi bien sur le droit fédéral que sur le droit cantonal, ce dernier peut, dans ses dispositions d’exécution, prévoir que la procédure de réclamation et celle devant la commission sont régies par les dispositions cantonales de procédure déterminantes pour la contestation et le réexamen des décisions relatives aux impôts cantonaux perçus à la source (art. 139 al. 2 LIFD). Le canton de Genève a opté pour une telle solution (art. 17 LISP), si bien que la procédure d’opposition est soumise aux dispositions de cette loi cantonale. b. L’art. 23 al. 2 LISP, qui est le pendant cantonal de l’art. 137 LIFD, précise que le contribuable qui conteste le montant de la retenue à la source qui lui est faite peut déposer une réclamation écrite et motivée auprès de l’administration si l’attestation tenant lieu de quittance a été remise avant le dernier jour du mois de février de l’année qui suit celle pour laquelle l’impôt a été retenu jusqu’au 31 mars de cette même année ; ou si l’attestation a été remise ultérieurement, dans les trente jours qui suivent cette remise, mais au plus tard le 31 décembre de l’année qui suit celle pour laquelle l’impôt a été retenu. 5. Le TAPI, se fondant sur l’ATF 135 II 274 et l’Arrêt du Tribunal fédéral 2C_601/2010 du 21 décembre 2010, et sans vouloir appliquer la jurisprudence de la chambre de céans (ATA/779/2011 du 16 janvier 2012), a admis le recours, considérant que la contribuable était fondée à requérir de l’AFC-GE, même après l’échéance du délai légal au 31 mars 2010 et bien qu’elle ne l’ait pas respecté, la déduction « de ses cotisations du 3ème pilier A » (sic ; recte : de ses frais de déplacement et ses frais de travail en équipe ).
- 5/7 - A/4291/2010 Récemment, la chambre de céans a répété que la position du TAPI n’était pas justifiée. Lorsque le contribuable disposait de tous les éléments pertinents pour adresser sa réclamation dans le délai de l’art. 23 al. 2 LISP, il lui incombait, conformément au principe de la bonne foi entre administration et administré qui exige que l’une et l’autre se comportent réciproquement de manière loyale, de faire en sorte de formuler sa réclamation dans le délai légal (ATA/284/2012 du 8 mai 2012 ; ATA/547/2011 du 30 août 2011). Elle a confirmé cette position dans une série de jurisprudences ultérieures (ATA/322/2012, ATA/319/2012 et ATA/317/2012 du 22 mai 2012 ; ATA/364/2012 du 12 juin 2012 ; ATA/349/2012 du 5 juin 2012 ; ATA/487/2012 du 31 juillet 2012). 6. Les délais de réclamation et de recours fixés par la loi sont des dispositions impératives de droit public. Ils ne sont, en principe, pas susceptibles d’être prolongés (art. 16 al. 1, 1ère phrase LPA), restitués ou suspendus, si ce n’est par le législateur lui-même (ATA/515/2009 du 13 octobre 2009 consid. 4 ; ATA/266/2009 du 26 mai 2009 consid. 2). Ainsi, celui qui n’agit pas dans le délai prescrit est forclos et la décision en cause acquiert force obligatoire (ATA/779/2011 du 20 décembre 2011 ; ATA/547/2011 du 30 août 2011 ; ATA/712/2010 du 19 octobre 2010 et les références citées). En l’espèce, le contribuable a mis à la poste sa réclamation le 3 avril 2010 en sollicitant la déduction de sommes dont il avait eu connaissance durant l’année 2009. Il indique, dans son recours au TAPI, avoir reçu « tardivement » l’attestation-quittance 2009, ce qui ne lui aurait par permis d’agir avant le terme du délai de péremption fixé au 31 mars 2010 (art. 137 LIFD ou art. 23 al. 2 LISP), sans préciser ce qui l’a empêché d’expédier ce courrier entre le 26 mars 2010, date à laquelle il a signé la réclamation, et le 30 mars 2010. Malgré les demandes de réponse adressées par la chambre de céans, il ne s’est pas déterminé suite au recours de l’AFC-GE. 8. Au vu de ce qui précède, le recours de l’AFC-GE sera admis, le jugement du TAPI annulé et la décision sur réclamation prise par l’AFC-GE le 21 octobre 2010 rétablie. Un émolument de CHF 250.- sera mis à la charge de l’intimé, qui succombe. Aucune indemnité de procédure ne lui sera allouée (art. 87 LPA).
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- 6/7 - A/4291/2010 PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE à la forme : déclare recevable le recours interjeté le 22 juin 2012 par l'administration fiscale cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 14 mai 2012 ; au fond : l’admet ; annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 14 mai 2012 ; rétablit la décision sur réclamation de l’administration fiscale cantonale du 21 octobre 2010 ; met un émolument de CHF 250.- à la charge de Monsieur Y______ ; dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des contributions, à Monsieur Y______ ainsi qu’au Tribunal administratif de première instance. Siégeants : M. Thélin, président, Mme Junod, M. Verniory, juges.
- 7/7 - A/4291/2010 Au nom de la chambre administrative : le greffier-juriste :
F. Scheffre le président siégeant :
Ph. Thélin
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.
Genève, le
la greffière :