Bundesverwaltungsgericht 13.09.2023 A-2396/2022

Bundesverwaltu ng sgeri ch t Trib un a l ad ministratif f éd éral Trib un a l e am m in istrati vo federale Trib un a l ad ministrativ fe deral

Entscheid bestätigt durch BGer mit Urteil vom 04.12.2023 (9C_681/2023)

Abteilung I A-2396/2022

Urteil v o m 1 3 . September 2023 Besetzung Richter Jürg Steiger (Vorsitz), Richter Keita Mutombo, Richterin Annie Rochat Pauchard, Gerichtsschreiber Roger Gisclon.

Parteien A._______ AG, vertreten durch Jasmin Hähnel-Schneider, WIPA Treuhand AG, Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Vorinstanz.

Gegenstand Verrechnungssteuer 2012.

A-2396/2022 Sachverhalt: A. Die A._______ AG bezweckte während der vorliegend massgebenden Zeitspanne (2012) den Kauf, die Verwaltung und den Verkauf von Vermögenswerten aller Art, insbesondere auch bezüglich Liegenschaften und deren Finanzierung. Die Gesellschaft konnte sich auch an anderen Unternehmen beteiligen. In der hier massgebenden Zeitspanne war B._______ Delegierter des Verwaltungsrates der Gesellschaft mit Einzelunterschrift. B. Die eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV), Abteilung Strafsachen und Untersuchungen (nachfolgend: ASU), führte gegen B._______ eine besondere Steueruntersuchung gemäss Art. 190 ff. des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG; SR 642.11). C. Am 17. April 2014 eröffnete die ASU gegen B._______ ein Verwaltungsstrafverfahren wegen Verdachts auf Widerhandlungen gegen das Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer vom 13. Oktober 1965 (Verrechnungssteuergesetz, VStG; SR 642.21). D. Mit Untersuchungsbericht vom 21. August 2017 schloss die ASU ihre im Sinne von Artikel 190 ff. DBG geführte Untersuchung gegen B._______ ab. E. Die Ergebnisse der Untersuchung gegen B._______ wegen Verdachts auf Widerhandlungen gegen das VStG hat die ASU sodann mit Schlussprotokoll vom 2. Mai 2018 festgehalten. Darin wird ausgeführt, dass die A._______ AG Eigentümerin der Liegenschaft (…) in (Ortschaft) sei. B._______ habe ab Juli 2010 bis Mai 2012 eine Wohnung in dieser Liegenschaft bewohnt, ohne dafür Mietzins zu bezahlen. Ebenfalls habe die A._______ AG Renovationsarbeiten im Betrag von CHF 54'000.- verbucht. Die Arbeiten seien durch die C._______ AG in Rechnung gestellt worden. Es liege indes kein Nachweis vor, dass durch die C._______ AG tatsächlich entsprechende Leistungen erbracht worden seien. Ebenso liege kein Zahlungsnachweis für die Rechnung vor. Die Gegenbuchung sei im Konto 2010 Kreditor Dritter erfolgt. Gemäss Erkenntnissen der ASU würden über dieses Konto in erster Linie private Bezüge von B._______ verbucht. Mit der Gegenbuchung hätten somit diese Bezüge verrechnet werden können.

A-2396/2022 Im Ergebnis habe die A._______ AG im Geschäftsjahr 2012 geldwerte Leistungen in Höhe von CHF 8'750.- (Mietzins) und CHF 54'000.- (Renovationskosten) an B._______ als Nahestehender erbracht. Des Weiteren ist im Schlussprotokoll vom 2. Mai 2018 vermerkt, dass B._______ zu den Sachverhalten befragt worden sei, indes keine Aussagen gemacht habe. F. Die Abteilung Externe Prüfung der ESTV versendete am 10. Dezember 2018 eine an die A._______ AG adressierte Steuerrechnung für einen Verrechnungssteuerbetrag von insgesamt CHF 32'987.50. Dieser Betrag beinhaltete unter anderem auch für das Geschäftsjahr 2012 eine Verrechnungssteuer von CHF 3'062.50 (für eine unentgeltlich zur Verfügung gestellte Wohnung und den dabei nicht vereinnahmten Mietzins von CHF 8'750.-) sowie von CHF 18'900.- (für über das Kontokorrent der Aktionäre verbuchte Renovationskosten von CHF 54'000.-, deren Gegenwert als nicht vorhanden betrachtet wurde). G. Bezugnehmend auf die Steuerrechnung vom 10. Dezember 2018 reichte die A._______ AG eine auf den 9. Januar 2019 datierte Stellungnahme ein und führte in mehrfacher Hinsicht aus, weshalb sie mit der Erhebung der in Rechnung gestellten Verrechnungssteuer nicht einverstanden sei. H. Mit Entscheid vom 14. Juli 2020 betreffend das Geschäftsjahr 2012 verfügte die ESTV, dass (1) die A._______ AG der ESTV CHF 21'962.50 an Verrechnungssteuer schulde, dass (2) dieser Betrag unverzüglich zu entrichten und (3) auf die Leistungsbegünstigten zu überwälzen sei und dass (4) auf dem Steuerbetrag von CHF 21'962.50 ein Verzugszins von 5% ab 30. Januar 2013 bis zum Tage der Entrichtung geschuldet sei. Dieser Entscheid wurde gegenüber der A._______ AG und B._______ eröffnet. I. Gegen den Entscheid vom 14. Juli 2020 erhoben die A._______ AG und B._______ mit Schreiben vom 14. September 2020 Einsprache. J. Mit Schreiben vom 9. Oktober 2020 bestätigte die ESTV der A._______ AG den Eingang ihrer Einsprache vom 14. September 2020 und stellte zugleich klar, dass der Entscheid vom 14. Juli 2020 nur die Erhebung der Verrechnungssteuer gegenüber der A._______ AG betreffe. Insofern

A-2396/2022 würde die ESTV das Rechtsbegehren, wonach das Verfahren gegenüber B._______ einzustellen sei, als obsolet betrachten. Demnach werde sich die ESTV im Einspracheentscheid auch nicht weiter mit diesem Rechtsbegehren befassen. K. Die ESTV stellte mit Schreiben vom 25. August 2021 der A._______ AG die Akten des vorliegenden Verfahrens in Kopie zu und räumte ihr zugleich bis zum 30. September 2021 eine Frist zur allfälligen Einreichung einer Beschwerdeergänzung und/oder weiterer Unterlagen ein. L. Mit Stellungnahme vom 30. September 2021 hielt die A._______ AG vollumfänglich an ihrer Einsprache vom 14. September 2020 fest. Zudem bezeichnete die A._______ AG die eingeräumte Akteneinsicht als unvollständig, da die nicht-parteiöffentliche Kommunikation sowie interne Akten fehlen würden. M. Die A._______ AG reichte mit Sendung vom 27. Dezember 2021 ein von D._______, Dipl. Techniker HF / MAS Baumanagement, erstelltes Parteigutachten (fortan: Parteigutachten) ein. N. Mit Einspracheentscheid vom 27. April 2022 hat die ESTV die Einsprache der A._______ AG und B._______ abgewiesen, soweit darauf überhaupt eingetreten werde (Ziff. 1). Sie erkannte, dass die A._______ AG ihr – der ESTV – auf den geldwerten Leistungen von CHF 62'750.- den Verrechnungssteuerbetrag von CHF 21'962.50 schulde (Ziff. 2), auf welchem Verzugszinse geschuldet seien (Ziff. 3 und 4). O. Mit Eingabe vom 25. Mai 2022 erhob die A._______ AG (nachfolgend: Beschwerdeführerin) beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde gegen den Einspracheentscheid der ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) vom 27. April 2022. Sie stellt die folgenden Rechtsbegehren: 1. Der Einspracheentscheid der Vorinstanz vom 27. April 2022 sei formell zu korrigieren. Es sei festzustellen, dass die Privatperson «B._______» nicht Verfahrenspartei ist. Der Name sei ersatzlos aus dem Entscheid und dem Dispositiv zu löschen.

A-2396/2022 Eventualiter sei die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen mit der Anweisung, einen formell korrekt ausgestellten Entscheid mit der ausschliesslichen Partei «A._______ AG» zu erlassen. 2. Es sei der Entscheid der Vorinstanz aufzuheben und die Sache an diese zurückzuweisen mit der Anweisung, der Beschwerdeführerin die vollständige Akteneinsicht in die ASU-Kommunikationsinhalte mit Gelegenheit zur Wahrnehmung des rechtlichen Gehörs einzuräumen und danach einen neuen Entscheid in der Sache zu fällen. 3.1 Es sei festzustellen, dass es sich bei der Abteilung Strafsachen und Untersuchung (ASU) um eine verwaltungsstrafrechtliche Behörde handelt, die nach Art. 6 Ziff. 1 EMRK nicht unabhängig von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) ist. 3.2 Sämtliche ASU-Akten und ASU-Berichte seien wegen gravierender Verletzung der EMRK (Verletzung von Art. 6 EMRK und Art. 29 bis 32 BV, Missachtung der Einräumung der Parteistellung, fehlende Unabhängigkeit und Befangenheit der ASU/ESTV, Verletzung nemo tenetur se ipsum accusare, Missachtung der Unschuldsvermutung, Missachtung elementarer Schutzrechte der Beschwerdeführerin, Verletzung des Anspruchs auf fair trial usw.) aus dem Recht zu weisen (absolutes Beweisverwertungsverbot). 3.3 Zufolge fehlender Unabhängigkeit der ASU sei die Beschwerdebeteiligte ESTV anzuweisen, unverzüglich alle am 30. April 2014 beschlagnahmten Akten und Daten an die Inhaber herauszugeben. Die Verfahrensleitung habe in Beachtung ihrer Fürsorgepflicht für eine EMRK-taugliche Verfahrensgrundlage zu garantieren und insbesondere dafür zu sorgen, dass die ASU (Abteilung Strafsachen und Untersuchung) vom Verfahren strikt und konsequent ferngehalten wird und insbesondere jede Form der nicht-parteiöffentlichen Kommunikation unterlassen bleibt. 4. Das Verfahren gegenüber A._______ AG sei einzustellen.

A-2396/2022 Eventualiter: 5. Der Entscheid vom 27. April 2022 sei in materieller Hinsicht aufzuheben und von der Erhebung der Verrechnungssteuer unter dem Titel "geldwerte Leistung" sei in jedem Betrag abzusehen. 6. Von der Erhebung eines Verzugszinses sei abzusehen. Sowie verfahrensleitend: 7. Es sei der Beschwerdeführerin uneingeschränkte Akteneinsicht zu gewähren. Akteneinsicht im Besonderen: Namentlich sei die Beschwerdegegnerin anzuweisen, unverzüglich die nicht parteiöffentlichen Kommunikationsinhalte der ASU, soweit sie die Person der Beschwerdeführerin tangieren, unverzüglich und vollständig zur Akteneinsicht offenzulegen. 8. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Beschwerdegegnerin. P. Mit Vernehmlassung vom 21. Juli 2022 beantragt die Vorinstanz, die Beschwerde vom 25. Mai 2022 sei – unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin – abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann. Q. Mit Replik vom 8. August 2022 hält die Beschwerdeführerin an ihren Anträgen fest. R. Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten und die eingereichten Akten wird – soweit für das vorliegende Urteil wesentlich – in den folgenden Erwägungen näher eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG; SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember

A-2396/2022 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Als anfechtbare Verfügungen gelten auch Einspracheentscheide der ESTV (Art. 5 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 33 Bst. d VGG). Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Die Beschwerdeführerin ist als Adressatin des angefochtenen Entscheids, mit welchem ihre Begehren abgewiesen wurden, grundsätzlich zur vorliegenden Beschwerde legitimiert (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die im Übrigen frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) ist demnach – unter Vorbehalt des in E. 1.2 Ausgeführten – einzutreten. 1.2 1.2.1 Die Beschwerdeberechtigung setzt u.a. voraus, dass die Beschwerdeführerin durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat (Art. 48 Abs. 1 Bst. b und c VwVG). Fehlt bei Beschwerdeeinreichung die Beschwerdelegitimation oder wird sie in Zweifelsfällen nicht substanziiert dargelegt, ist auf eine Beschwerde nicht einzutreten (BGE 134 II 45 E. 2.2.3; MARANTELLI/HUBER, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz, 2. Aufl. 2016, Art. 48 N. 7). Das schutzwürdige Interesse an der Aufhebung oder Änderung der angefochtenen Verfügung kann rechtlicher oder auch bloss tatsächlicher Natur sein und braucht nicht mit dem Interesse übereinzustimmen, das durch die als verletzt bezeichnete Norm geschützt wird. Schutzwürdig ist das Interesse, wenn der Beschwerdeführer aus einer allfälligen Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Entscheids einen praktischen Nutzen ziehen bzw. einen materiellen oder ideellen Nachteil vermeiden kann, den dieser Entscheid nach sich ziehen würde. Insofern muss die tatsächliche oder rechtliche Situation des Beschwerdeführers durch den Ausgang des Verfahrens in relevanter Weise unmittelbar beeinflusst werden können (BGE 140 II 214 E. 2.1; Urteil des BVGer A-6695/2017 vom 23. April 2018 E. 1.3.1; MARAN- TELLI/HUBER, a.a.O., Art. 48 N. 10). 1.2.2 Feststellungsbegehren sind subsidiär zu Leistungsbegehren und nur zulässig, wenn daran ein schutzwürdiges Feststellungsinteresse besteht. Zudem kann ein Feststellungsantrag nicht abstrakte, theoretische Rechtsfragen zum Gegenstand haben, sondern nur konkrete Rechte oder Pflichten (BGE 141 II 113 E. 1.7 m.w.H.; Urteil des BGer 2C_109/2021 vom 28. Juni 2021 E. 1.2 m.w.H.; Urteil des BVGer A-1909/2021 vom 31. August 2022 E. 1.2.3).

A-2396/2022 1.2.3 Gegenstand des Beschwerdeverfahrens kann nur sein, was Gegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens war oder nach richtiger Gesetzesauslegung hätte sein sollen. Was Streitgegenstand ist, bestimmt sich nach dem angefochtenen Entscheid und den Parteibegehren (BGE 142 I 155 E. 4.4.2, 136 II 457 E. 4.2, 133 II 35 E. 2; statt vieler: Urteil des BVGer A-6248/2018 vom 8. Januar 2020 E. 1.3). Das Anfechtungsobjekt bildet den Rahmen, welcher den möglichen Umfang des Streitgegenstandes begrenzt (BGE 133 II 35 E. 2). Letzterer darf im Laufe des Beschwerdeverfahrens eingeschränkt, jedoch nicht erweitert oder qualitativ verändert werden (vgl. BGE 131 II 200 E. 3.2; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1954/2022 vom 16. Februar 2023 E. 1.2.1). 1.2.4 1.2.4.1 Im Rahmen ihres ersten Rechtsbegehrens verlangt die Beschwerdeführerin, dass der angefochtene Entscheid insofern zu korrigieren sei, als dass der Name der Privatperson «B._______» ersatzlos aus dem Entscheid und dem Dispositiv zu löschen sei. Es sei festzustellen, dass die Privatperson «B._______» nicht Verfahrenspartei ist. Eventualiter sei die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen mit der Anweisung, einen formell korrekt ausgestellten Entscheid mit der ausschliesslichen Partei «A._______ AG» zu erlassen. Die Beschwerdeführerin macht hierzu geltend, der Entscheid vom 14. Juli 2020 sei auch gegenüber der Privatperson «B._______» eröffnet worden. Diese sei also seitens der ESTV als Partei geführt worden. Auf das hiergegen verfasste Rechtsbegehren, wonach «das Verfahren gegenüber B._______ einzustellen sei», habe die ESTV mit Schreiben vom 9. Oktober 2020 entgegnet, dass sich das Verfahren ausschliesslich gegen die Beschwerdeführerin richte und sie daher das Rechtsbegehren betreffend «B._______» als obsolet erachte. Dennoch weise das Rubrum sowie das Dispositiv des angefochtenen Einspracheentscheids wiederum «B._______» als Verfahrenspartei aus. Das gehe so natürlich nicht. Die ESTV verhalte sich widersprüchlich, vor allem aber sei sie nach dem Vertrauensprinzip an ihre einmal gemachten Äusserungen im Verfahren gebunden. B._______ habe als Privatperson ein aktuelles und virulentes Rechtsschutzbedürfnis zu wissen, ob er Verfahrenspartei (mit Parteirechten) sei oder eben nicht (Beschwerde, Rz. 18 bis 22).

A-2396/2022 1.2.4.2 Das Verhalten der ESTV in der vorliegenden Sache erscheint tatsächlich widersprüchlich. Indes ist der Beschwerdeführerin entgegenzuhalten, dass sie selbst kein schutzwürdiges Interesse daran hat, zu klären, ob B._______ nun Verfahrenspartei ist oder nicht. Es ist nicht ersichtlich und auch nicht ausreichend substantiiert, inwiefern die Beschwerdeführerin (selbst) aus einer allfälligen Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Entscheids bzw. aus der beantragten Feststellung einen praktischen Nutzen ziehen bzw. einen materiellen oder ideellen Nachteil vermeiden könnte. Die Beschwerdeführerin ist somit hinsichtlich des ersten Rechtsbegehrens nicht beschwerdelegitimiert, womit diesbezüglich nicht auf die Beschwerde einzutreten ist (E. 1.2.1). Im Übrigen hat die ESTV B._______ wohl zu Recht Parteistellung eingeräumt, zumal – zumindest im Entscheid vom 14. Juli 2020 – mitunter über die Überwälzungspflicht und die Regressforderung befunden wurde und der Überwälzungsschuldner dabei namentlich genannt wurde (vgl. dazu BVGE 2010/12 E. 4.3.1). Auch ist – wie die Vorinstanz im Rahmen ihrer Vernehmlassung zu Recht ausführt – weder der Beschwerdeführerin noch B._______ durch die dem Letzteren eingeräumte Parteistellung ein Nachteil entstanden. 1.2.5 1.2.5.1 Weiter führt die Beschwerdeführerin im Rahmen des Rechtsbegehrens 3.1 aus, «es sei festzustellen, dass es sich bei der Abteilung Strafsachen und Untersuchung (ASU) um eine verwaltungsstrafrechtliche Behörde handelt, die nach Art. 6 Ziff. 1 EMRK nicht unabhängig von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) ist». 1.2.5.2 Dieses Feststellungsbegehren ist einerseits vom Leistungsbegehren 3.2 umfasst, womit ihm keine eigenständige Bedeutung zukommt und ein separates Feststellungsinteresse fehlt. Zweitens kann eine entsprechende Feststellung nicht Gegenstand des vorliegenden Beschwerdeverfahrens sein, weil sie weder Gegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens bildete noch es nach richtiger Gesetzesauslegung hätten sein sollen (E. 1.2.2 f.). Auf das Rechtsbegehren 3.1 ist somit nicht einzutreten.

A-2396/2022 1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Einspracheentscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG). 1.4 1.4.1 Das Verfahren vor der ESTV wie auch jenes vor dem Bundesverwaltungsgericht werden von der Untersuchungsmaxime beherrscht. Danach muss die entscheidende Behörde den rechtlich relevanten Sachverhalt von sich aus abklären und darüber ordnungsgemäss Beweis führen (statt vieler: Urteile des BVGer A-416/2017 vom 2. Juli 2018 E. 2.3 und A-629/2010 vom 29. April 2011 E. 3.1). Der Untersuchungsgrundsatz wird allerdings modifiziert durch die im Steuerrecht regelmässig gesetzlich vorgesehene Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen. Für die Verrechnungssteuer ist diese in Art. 39 VStG geregelt, wonach die Steuerpflichtige der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein könnten, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft erteilen und insbesondere ihre Geschäftsbücher ordnungsgemäss führen muss. Sie hat diese, die Belege und andere Urkunden auf Verlangen beizubringen (zum Ganzen: Urteil des BVGer A-479/2021 vom 8. September 2021 E. 1.4.1). 1.4.2 Ist der Sachverhalt unklar und daher zu beweisen, endet die Beweiswürdigung mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht hat. Gelangt die Entscheidinstanz nicht zum Ergebnis, dass sich der in Frage stehende Umstand verwirklicht hat, so fragt es sich, wer die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen hat (statt vieler: Urteil des BVGer A-479/2021 vom 8. September 2021 E. 1.4.2). Gestützt auf die allgemeinen Regeln der Beweislastverteilung trägt die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen und der Steuerpflichtige für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen (BGE 140 II 248 E. 3.5 und 121 II 257 E. 4c/aa; Urteil des BGer 2C_16/2015 vom 6. August 2015 E. 2.5.4; Urteile des

A-2396/2022 BVGer A-6214/2018 vom 20. April 2020 E. 1.6.2, A-7956/2015 vom 30. Juni 2016 E. 2.4 und A-1335/2014 vom 14. Dezember 2015 E. 2.3). 2. Vorab ist auf das verfahrensleitende Rechtsbegehren 7 der Beschwerdeführerin einzugehen, wonach «der Beschwerdeführerin uneingeschränkte Akteneinsicht zu gewähren sei. Akteneinsicht im Besonderen: Namentlich sei die Beschwerdegegnerin anzuweisen, unverzüglich die nicht parteiöffentlichen Kommunikationsinhalte der Abteilung Strafsachen und Untersuchung (ASU), soweit sie die Person der Beschwerdeführerin tangieren, unverzüglich und vollständig zur Akteneinsicht offenzulegen». Da das Rechtsbegehren 2 inhaltlich mit dem Rechtsbegehren 7 zusammenhängt und die Begründung dieselbe ist, ist ersteres ebenfalls an dieser Stelle abzuhandeln. Es lautet: «Es sei der Entscheid der Vorinstanz aufzuheben und die Sache an diese zurückzuweisen mit der Anweisung, der Beschwerdeführerin die vollständige Akteneinsicht in die ASU- Kommunikationsinhalte mit Gelegenheit zur Wahrnehmung des rechtlichen Gehörs einzuräumen und danach einen neuen Entscheid in der Sache zu fällen». 2.1 Zu prüfen ist somit, ob der Beschwerdeführerin seitens der Vorinstanz zu Unrecht die Einsicht in nicht parteiöffentliche Kommunikationsinhalte der ASU verweigert wurde bzw. ob der Beschwerdeführerin im Rahmen des Verfahrens vor dem Bundesverwaltungsgericht eine diesbezügliche Akteneinsicht zu gewähren ist. 2.2 2.2.1 Aus Art. 29 Abs. 2 BV ergibt sich der Anspruch auf rechtliches Gehör. Er verleiht den von einem zu fällenden Entscheid Betroffenen verschiedene Mitwirkungsrechte. Das rechtliche Gehör umfasst diverse Teilgehalte, so namentlich das Recht auf Akteneinsicht sowie den Anspruch auf einen begründeten Entscheid. In gesetzlicher Konkretisierung des Anspruchs auf rechtliches Gehör sieht Art. 26 Abs. 1 VwVG vor, dass die Partei oder ihr Vertreter Anspruch darauf hat, die Akten in ihrer Sache einzusehen (vgl. Urteil des BVGer A-584/2020 vom 24. August 2021 E. 2.1). 2.2.2 Das Akteneinsichtsrecht bezieht sich auf sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen wurden; ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste und unabhängig davon, ob aus Sicht der Behörde die fraglichen Akten für den Ausgang des

A-2396/2022 Verfahrens bedeutsam sind (vgl. Urteil des BGer 2C_989/2020 vom 29. April 2021 E. 4.1). Nicht dem Akteneinsichtsrecht unterliegen verwaltungsinterne Akten (BGE 125 II 473 E. 4a; vgl. auch Urteil des BGer 2C_516/2020 vom 2. Februar 2021 E. 6.1). Unter den Begriff der verwaltungsinternen Akten werden diejenigen Akten subsumiert, denen kein Beweischarakter für den entsprechenden Fall zukommt. Es sind Akten wie Entwürfe, Notizen, Hilfsbelege, Mitberichte usw., die ausschliesslich der verwaltungsinternen Willensbildung dienen (vgl. BGE 131 II 13 E. 4.2, 125 II 473 E. 4a; Urteil des BGer 1C_915/2013 vom 6. Oktober 2014 E. 3). Mit dieser Ausnahme soll verhindert werden, dass die verwaltungsinterne Meinungsbildung der Öffentlichkeit vollständig ausgebreitet wird (vgl. BGE 125 II 473 E. 4a). Bei der Entscheidung, wann eine verwaltungsinterne Akte vorliegt, spielt deren Klassifizierung respektive Bezeichnung keine Rolle. Bei der Entscheidung wird vielmehr auf deren objektive Bedeutung im Rahmen der Sachverhaltsfeststellung abgestützt. Ist die fragliche Akte geeignet, als Grundlage des Entscheids zu dienen, liegt keine verwaltungsinterne Akte vor (BGE 115 V 297 E. 2g/bb). Der Umfang der verwaltungsinternen Akte ist jeweils mit Blick auf die durch das rechtliche Gehör gewährleisteten Rechte zu bestimmen. Holt die Behörde im Rahmen eines Verfahrens (potenziell) entscheidwesentliche Auskünfte ein, so handelt es sich dabei nicht um verwaltungsinterne Akten. Wird darauf zum Nachteil der Partei abgestellt, muss diese Gelegenheit haben, Einsicht in diese Akten zu nehmen, um sich vor Verfügungserlass dazu äussern zu können (vgl. BGE 139 II 489 E. 3.3; vgl. zum Ganzen: WIEDER- KEHR/MEYER/BÖHME, VwVG Kommentar, 2022, Art. 26 Rz. 17 ff.). 2.2.3 Notwendige Voraussetzung zur Ausübung der Akteneinsicht ist, dass die Behörden Akten anlegen; als Korrelat zum Akteneinsichts- und Beweisführungsrecht der Parteien ergibt sich aus Art. 29 Abs. 2 BV demnach für die Behörden eine Aktenführungspflicht (BGE 142 I 86 E. 2.2 mit Hinweisen). Ohne die Aktenführung durch die Behörde wäre das Akteneinsichtsrecht weitgehend illusorisch. Damit die Aktenführung den an sie gestellten Anforderungen gerecht wird, muss sie vollständig, systematisch und transparent sein. Vollständigkeit bedeutet, dass die Behörde alles in den Akten festzuhalten hat, was zur Sache gehört und entscheidwesentlich sein kann. Die Akten müssen somit lückenlos alles enthalten, was als Entscheidgrundlage dienen kann. Davon sind jedoch Akten, welche nicht bestehen oder nicht in das Verfahren beigezogen wurden, nicht umfasst (BGE 138 V 218 E. 8.1.2; Urteile des BGer

A-2396/2022 2C_989/2020 vom 29. April 2021 E. 4.2, 2C_516/2020 vom 2. Februar 2021 E. 6.2). Aus der Aktenführungspflicht ergibt sich eine Protokollführungspflicht aller entscheidrelevanter Tatsachen und Ergebnisse. Diese Pflicht umfasst das Führen eines Protokolls über Abklärungen, Zeugeneinvernahmen, Augenscheine und Verhandlungen (vgl. BGE 142 I 86 E. 2.2; vgl. zum Ganzen: WIEDERKEHR/MEYER/BÖHME, a.a.O., Art. 26 Rz. 23 ff.). 2.3 Die Beschwerdeführerin führt zur Begründung im Wesentlichen aus, sie verlange vollständige Akteneinsicht, wozu auch die nicht-parteiöffentlichen Kommunikationsinhalte der ASU gehören würden. Es gehe nicht um eine verwaltungsinterne Kommunikation im Sinne einer simplen Amtshilfe, welche praxisgemäss nicht der Akteneinsicht offenstehe. Der Grund liege darin, dass es sich bei der ASU um ein völkerrechtliches Straforgan handle. Völkerrecht gehe Staatsrecht vor, und die Schubert-Praxis gelte längst als abgeschafft (BGE 144 I 26 E. 2 ff.). Einem Straforgan sei es entgegen der gesetzlichen Bestimmung von Art. 111/112 DBG und Art. 195 Abs. 1 DBG klar verwehrt auf dem unbürokratischen Amtshilfeweg unter Ausklammerung jeglicher Parteirechte der Beschwerdeführerin mit dem angeblichen «Opfer ESTV» zu kommunizieren. Dazu gelange man mittels teleologischer Reduktion der innerstaatlichen Gesetzgebung, welche der Bundesverfassung und der EMRK klar untergeordnet sei. Die ASU könne als Straforgan nur auf dem Weg der Rechtshilfe unter Respektierung ihrer Parteirechte (Informations-, Teilhabe- und Mitwirkungsrechte) mit Dritten kommunizieren. Die ASU unterliege in ihrem Tätigkeitsgebiet der EMRK und müsse insbesondere die Unabhängigkeit nach Art. 6 Ziff. 1 EMRK tunlichst beachten. Allein aus dieser Optik verbiete sich eine nicht-parteiöffentliche Kommunikation unter Ausschluss ihrer Parteirechte. Die Vorinstanz sei anzuweisen, den gesamten Kommunikationsinhalt zwischen der ASU und der ESTV zur Akteneinsicht offenzulegen (Beschwerde, Rz. 104 f.). 2.4 Die Vorinstanz führt hierzu aus, bereits innerhalb des Einspracheentscheids habe sie ausgeführt, dass kein Akteneinsichtsrecht in Bezug auf allfällige Kommunikation zwischen den einzelnen Abteilungen innerhalb der ESTV (inkl. ASU) bestehe. Zudem beschränke sich das Akteneinsichtsrecht auf die Akten des Verfahrens. Den Verfahrensakten könnten keine geheimen internen oder externen Austausche zwischen den Behörden oder ihren Abteilungen entnommen werden, womit allfällige dahingehende

A-2396/2022 Austausche selbstredend auch nicht Grundlage für die verfügte Verrechnungssteuer bilden würden. Darüber hinaus lege die Beschwerdeführerin nicht dar, welche Austausche beigezogen werden sollen und/oder – als Rechtfertigung eines Beizugs – überhaupt für den Ausgang des vorliegenden Verfahrens von Relevanz sein sollen (Vernehmlassung, Ziff. II.3). 2.5 2.5.1 Zunächst ist in dieser Sache nochmals festzuhalten, dass das vorliegende Verwaltungsverfahren auf dem seitens der ASU am 17. April 2014 eröffneten Verwaltungsstrafverfahren wegen Verdachts auf Widerhandlungen gegen das VStG und die dort geführte Untersuchung, welche mit Untersuchungsbericht vom 21. August 2017 abgeschlossen wurde, bzw. auf das hierauf basierende Schlussprotokoll vom 2. Mai 2018 gründet (vgl. Sachverhalt Bst. C – E). Weiter ist nochmals festzuhalten, dass die ESTV der Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 25. August 2021 die Akten des vorliegenden Verfahrens in Kopie zustellte und ihr zugleich bis zum 30. September 2021 eine Frist zur allfälligen Einreichung einer Beschwerdeergänzung und/oder weiterer Unterlagen einräumte. Die Beschwerdeführerin bezeichnete indes die ihr eingeräumte Akteneinsicht als unvollständig, da die nicht-parteiöffentliche Kommunikation sowie interne Akten fehlen würden (vgl. Sachverhalt Bst. K f.). Im Rahmen des Einspracheentscheids hielt die Vorinstanz hierzu im Wesentlichen fest, hinsichtlich der beiden relevanten und vorliegend im Streit stehenden geldwerten Leistungen verfüge sie über keinerlei weitere konkrete Unterlagen. Betreffend allfällige Kommunikation zwischen den einzelnen Abteilungen innerhalb der ESTV (inkl. ASU) bestehe kein Akteneinsichtsrecht, da es sich dabei um verwaltungsinterne Akten handeln würde. Dies gelte umso mehr, als dass die Beschwerdeführerin auch nicht darlege, inwiefern verwaltungsinterne Unterlagen für den Ausgang des vorliegenden Verfahrens von Relevanz sein sollten (Einspracheentscheid vom 27. April 2022, E. II./A./3.5.3). 2.5.2 Der Beschwerdeführerin ist insofern beizupflichten, als das vorliegende Verwaltungsverfahren auf der seitens der ASU geführten Strafuntersuchung und den damit generierten Unterlagen basiert. Insoweit gibt es sehr wohl von der ASU generierte Akten – die für das vorliegende Verfahren beigezogen worden und entscheidrelevant sind – und demzufolge auch Eingang in die vorliegenden Verfahrensakten gefunden haben. Letztere hat die Beschwerdeführerin bereits einsehen können. Teile der seitens der

A-2396/2022 ASU generierten Akten sind somit sehr wohl relevant für das vorliegende Verfahren. Indes vermag die Beschwerdeführerin nicht genügend substantiiert darzulegen, welche Kommunikationsinhalte ihrer Ansicht nach allenfalls noch protokolliert und Eingang in die amtlichen Akten hätten finden müssen. Auch wenn die Beschwerdeführerin über Inhalt und Gegenstand möglicherweise zu Unrecht nicht protokollierter Vorgänge sowie allenfalls zu Unrecht nicht zu den Akten genommener Dokumente selbstredend nur mutmassen kann, hätte es an ihr gelegen, substantiiert konkrete, sich aus den vorliegenden Akten ergebende Anhaltspunkte zu benennen, die auf eine entsprechende Rechtsverletzung im Rahmen der Aktenführung hindeuten. Es gibt jedoch keinerlei Hinweise, dass die seitens der Beschwerdeführerin kolportierten Kommunikationsinhalte überhaupt existieren bzw. dass sich der angefochtene Entscheid auf solche Kommunikationsinhalte stützt und diese daher dokumentiert und in die Akten hätten aufgenommen werden müssen. Es ist daher davon auszugehen, dass die der Beschwerdeführerin bereits zur Einsicht zugestellten amtlichen Akten vollständig sind und der Beschwerdeführerin somit bereits vollumfängliche Akteneinsicht gewährt worden ist. Damit erübrigt es sich auch zu klären, inwiefern solche Kommunikationsinhalte als verwaltungsintern zu gelten hätten (vgl. hierzu das Urteil des BGer 2C_516/2020 vom 2. Februar 2021 E. 6.3.5). 2.6 Damit ist dem Gesuch um Akteneinsicht bzw. Aktenedition bei der Vorinstanz im Sinne des verfahrensleitenden Rechtsbegehrens 7 nicht zu entsprechen und die Beschwerde hinsichtlich des Rechtsbegehrens 2 (Rückweisung an die Vorinstanz zur Gewährung der «vollständigen Akteneinsicht» und zum Erlass eines neuen Entscheids) abzuweisen. 3. 3.1 Weiter ist auf die Rechtsbegehren 3.2, 3.3 und 4 bzw. die in diesem Zusammenhang vorgetragenen Argumente einzugehen. Die Rechtsbegehren lauten wie folgt: «Sämtliche ASU-Akten und ASU-Berichte seien wegen gravierender Verletzung der EMRK (Verletzung von Art. 6 EMRK und Art. 29 bis 32 BV, Missachtung der Einräumung der Parteistellung, fehlende Unabhängigkeit und Befangenheit der ASU/ESTV, Verletzung nemo tenetur se ipsum accusare, Missachtung der Unschuldsvermutung, Missachtung elementarer Schutzrechte der Beschwerdeführerin, Verletzung des Anspruchs auf fair trial usw.) aus dem Recht zu weisen (absolutes Beweisverwertungsverbot).

A-2396/2022 Zufolge fehlender Unabhängigkeit der ASU sei die Beschwerdebeteiligte ESTV anzuweisen, unverzüglich alle am 30. April 2014 beschlagnahmten Akten und Daten an die Inhaber herauszugeben. Die Verfahrensleitung hat in Beachtung ihrer Fürsorgepflicht für eine EMRK-taugliche Verfahrensgrundlage zu garantieren und insbesondere dafür zu sorgen, dass die ASU (Abteilung Strafsachen und Untersuchung) vom Verfahren strikt und konsequent ferngehalten wird und insbesondere jede Form der nicht-parteiöffentlichen Kommunikation unterlassen bleibt. Das Verfahren gegenüber A._______ AG sei einzustellen.» 3.2 3.2.1 Die seitens der Beschwerdeführerin angeführte Bestimmung von Art. 6 EMRK sichert Garantien eines fairen Gerichtsverfahrens in Zivil- und Strafverfahren zu, wobei Steuerverfahren nicht unter Art. 6 EMRK fallen. Sobald es sich innerstaatlich um ein Steuerstrafverfahren handelt, findet diese Bestimmung hingegen Anwendung. Auch ohne innerstaatliche Qualifizierung bedingt eine (nicht geringfügige) Busse, etwa wegen Steuerhinterziehung, die Anwendung von Art. 6 EMRK. In Bezug auf Nachsteuern gilt es zu differenzieren: Betrifft das Verfahren einzig den Nachbetrag, u.U. zuzüglich Zinsen, entzieht es sich den Verfahrensgarantien von Art. 6 EMRK. Wird hingegen ein «Zuschlag» auf die Nachsteuern erhoben, der punitiven Charakter aufweist, ist die Anwendung von Art. 6 EMRK nicht auszuschliessen (MARK E. VILLIGER, Handbuch der Europäischen Menschenrechtskonvention [EMRK], 3. Aufl. 2020, Rz. 479). In allen Verfahren, in denen über zivilrechtliche Ansprüche und Verpflichtungen bzw. über eine strafrechtliche Anklage entschieden wird, stellt Art. 6 Abs. 1 EMRK zunächst bestimmte Anforderungen an das Gericht. Diese müssen mindestens einmal im Verfahren erfüllt sein, u.U. auch in den oberen und höchsten Instanzen, sofern solche eingerichtet sind, wobei die Besonderheiten einer jeden Instanz gebührend zu berücksichtigen sind. Vorgeschaltete, nichtgerichtliche Vorinstanzen sind zwar mit Art. 6 EMRK vereinbar, sie fallen jedoch nicht unter die Garantien dieser Bestimmung, da sie keine «Gerichte» darstellen (vgl. aber Ausnahmen zum Beginn der Geltung). Die Wesensmerkmale eines Gerichts bestimmt der Gerichtshof autonom. Dazu gehört namentlich, dass das Gericht durch Gesetz eingerichtet wurde, unabhängig und unbefangen ist und erst nach öffentlicher Verhandlung entscheidet. Dem Gericht müssen – jedenfalls in erster bzw. einziger Instanz – volle Entscheidungskompetenzen zukommen. Es muss

A-2396/2022 über die eigentliche Begründetheit («merits») der Sache entscheiden können. Dazu gehört mindestens einmal im Verfahren die volle Überprüfung sowohl des Sachverhalts als auch der Rechtsfragen (MARK E. VILLIGER, a.a.O., Rz. 491, 493, 503; vgl. auch BGE 139 I 72 E. 4.4 f.). Nebst bestimmten Anforderungen an das Gericht erwähnt Art. 6 Abs. 1 EMRK verschiedene weitere Garantien eines fairen («billigen») Gerichtsverfahrens, die in Zivil- und Strafverfahren gelten, wie die persönliche Teilnahme am Verfahren, das Prinzip der Waffengleichheit, bestimmte Anforderungen an das Beweisrecht (u.a. der Grundsatz «nemo tenetur se ipsum accusare», welcher in engem Zusammenhang mit der Unschuldsvermutung steht [vgl. dazu BGE 138 IV 47 E. 2.6.1 mit Hinweisen]) und der Anspruch auf rechtliches Gehör. In Strafverfahren sichert Art. 6 Abs. 2 EMRK ferner die Unschuldsvermutung, während Abs. 3 weitere Rechte des Angeklagten gewährt. Die Garantien von Art. 6 Abs. 1 und Abs. 3 EMRK lassen sich nicht klar voneinander abgrenzen. Abs. 3 ist nicht abschliessend. Diese Bestimmung enumeriert einige konkrete Anwendungsfälle des fairen Verfahrens, wie es umfassend in Abs. 1 garantiert wird. Während das Gebot der angemessenen Dauer eines Verfahrens mit der Einleitung der Strafuntersuchung beginnt, gelten das Recht der persönlichen Teilnahme am Verfahren, der Grundsatz der Waffengleichheit und die Regelung des Beweisrechts spätestens in der Hauptverhandlung (MARK E. VILLIGER, a.a.O., Rz. 545 ff.). Mit anderen Worten können bestimmte Garantien für ein faires Verfahren, wie die Unschuldsvermutung oder das Recht sich selbst zu verteidigen oder verteidigen zu lassen, schon vor dem Gerichtsverfahren gelten (MEYER-LADEWIG/HARRENDORF/KÖNIG, in: Meyer-Ladewig/Nettesheim/von Raumer [Hrsg.], Europäische Menschenrechtskonvention EMRK, Handkommentar, 4. Aufl. 2017, Art. 6 Rz. 5). 3.2.2 Weiter beruft sich die Beschwerdeführerin auf die Art. 29 bis 32 BV. Darunter finden sich die Allgemeinen Verfahrensgarantien nach Art. 29 BV, gemäss dessen Abs. 1 jede Person in den Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist hat. Das Fairnessgebot ist nicht lediglich auf eine rechtsgleiche Anwendung der Verfahrensvorschriften beschränkt, sondern verlangt im Verfahren generell ein von der Achtung der Menschenwürde sowie von Treu und Glauben geprägtes Verhalten der Behörden und Parteien. Es kommt als Auffangtatbestand immer dann zur Anwendung, wenn die spezifischen Verfahrensgarantien der übrigen Verfassungsartikel und der gesetzlichen Verfahrensordnungen die notwendige Verfahrensfairness nicht gewährleisten können. Darunter fällt

A-2396/2022 u.a. der Anspruch auf richtige Zusammensetzung und Unparteilichkeit der entscheidenden Behörde. Die Behörde und ihre Mitglieder müssen zudem unvoreingenommen sein, um die Streitsache unparteiisch zu beurteilen. Weiter fällt darunter der Grundsatz der Waffengleichheit. In den Absätzen 2 und 3 sind sodann die Ansprüche auf rechtliches Gehör und unentgeltliche Rechtspflege festgehalten (vgl. auch ALEXANDER LOCHER, Verwaltungsrechtliche Sanktionen, 2013, Rz. 408 ff.). Der Art. 29a BV gewährt sodann die Rechtsweggarantie, während Art. 30 BV Garantien für gerichtliche Verfahren festlegt. Schliesslich befasst sich Art. 31 BV mit Verfahrensgarantien bei Freiheitsentzug und Art. 32 BV mit den Garantien im Strafverfahren, wozu der Grundsatz der Unschuldsvermutung, Informations- und Verteidigungsrechte sowie die Rechtsmittelgarantie für Verurteilte gehören (vgl. auch ALEXANDER LOCHER, a.a.O., Rz. 417 ff.). 3.2.3 Die ESTV trifft alle Verfügungen und Entscheide, welche die Erhebung der Verrechnungssteuer notwendig macht; sie trifft einen Entscheid insbesondere dann, wenn die Steuerforderung, die Mithaftung oder die Überwälzungspflicht bestritten wird (Art. 41 Bst. a VStG). Weiter erklärt Art. 67 Abs. 1 VStG unter dem vierten Abschnitt («Strafbestimmungen») des Gesetzes das Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR, SR 313.0) für anwendbar. Verfolgende und urteilende Verwaltungsbehörde im Sinne jenes Gesetzes ist die ESTV (Art. 67 Abs. 1 VStG). Weiter ist die ESTV nach Art. 190 ff. DBG dazu ermächtigt, bei gegebenen Voraussetzungen besondere Untersuchungsmassnahmen durchzuführen. Mit anderen Worten ist die ESTV nach der geltenden Steuergesetzgebung dazu befugt, besondere Untersuchungsmassnahmen durchzuführen und in erster Instanz sowohl über die Steuerforderung (Leistungspflicht) als auch – Ausnahmen vorbehalten – über die Strafe zu befinden (vgl. dazu insbesondere Art. 62 ff. VStrR). 3.2.4 Im VStrR wird klar zwischen dem Verfahren zur Festsetzung der Leistungs- oder Rückleistungspflicht (vgl. Art. 63 VStrR) zum einen und dem Strafverfahren (vgl. Art. 62 VStrR) zum anderen unterschieden: Während für die Strafverfolgung grundsätzlich das VStrR massgebend ist (vgl. Art. 67 Abs. 1 VStG), finden auf das Verfahren für die Festsetzung der nachzuentrichtenden oder zurückzuzahlenden Abgaben die Zuständigkeits- und Verfahrensvorschriften des betreffenden Verwaltungsgesetzes – also vorliegend die Bestimmungen des VStG – Anwendung (Art. 63 Abs. 1

A-2396/2022 VStrR; vgl. auch BGE 115 Ib 216 E. 3a, 114 Ib 94 E. 5b). Für das Verwaltungsverfahren gelten die strafprozessualen Garantien nicht, da es einzig der Festsetzung der Höhe der Leistungs- oder Rückleistungspflicht dient (vgl. BGE 115 Ib 216 E. 3b; OESTERHELT/FRACHEBOUD, in: Frank/Eicker/Markwalder/Achermann [Hrsg.], Basler Kommentar, Verwaltungsstrafrecht, 2020 [nachfolgend: Kommentar VStrR], Art. 12 N. 25; ANDRÉ HAIBÖCK, Der Einfluss des Verwaltungsrechts auf das Verwaltungsstrafverfahren im Zollstrafrecht, in: Andreas Eicker [Hrsg.], Aktuelle Herausforderungen für die Praxis im Verwaltungsstrafverfahren, 2013, S. 70). Die Pflicht zur Nachzahlung von Steuern ohne punitiven Charakter bildet keine strafrechtliche Anklage im Sinn von Art. 6 Abs. 1 EMRK (MARK E. VILLIGER, a.a.O., Rz. 479; vgl. zum Ganzen: Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.5.1). 3.2.5 Auch wenn zwischen dem Verfahren zur Festsetzung der Leistungsoder Rückleistungspflicht einerseits und dem Strafverfahren andererseits zu unterscheiden ist, hindert dies die Verwaltungsbehörde nicht, sowohl über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht als auch über die Strafe im gleichen Verfahren und in einem einzigen Entscheid zu befinden, sofern sie in beiden Verfahren erstinstanzlich zuständig ist (vgl. Art. 63 Abs. 2 VStrR sowie Urteil des BGer 2C_201/2013 vom 24. Januar 2014 E. 4.2). Anders als das Recht der direkten Steuern (vgl. etwa Art. 153 Abs. 1 sowie Art. 183 Abs. 1 und 1bis DBG; SIEBER/MALLA, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl. 2017 [nachfolgend: Kommentar DBG], Art. 183 N. 2) hat das Verwaltungsstrafrecht die Trennung zwischen Leistungs- (bzw. in direktsteuerlicher Terminologie: Nachsteuer-) resp. Rückleistungsverfahren und Strafverfahren nicht vollzogen. Verbindet eine Verwaltungsbehörde die beiden Verfahren, muss sie im Hinblick auf den Strafentscheid die strafprozessualen Garantien zu Gunsten des Beschuldigten beachten (Urteil des BGer 2C_201/2013 vom 24. Januar 2014 E. 4.2). Ob die Rechte Beschuldigter verletzt worden sind und welche Folgen sich daraus ergeben, wäre zu prüfen, wenn ein Strafbescheid ergeht (so explizit Urteil des BGer 2C_112/2010 vom 30. September 2010 E. 3.3; siehe zum Ganzen: Urteil des BGer 2C_201/2013 vom 24. Januar 2014 E. 4.2 und Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.5.2). Werden das Leistungs- bzw. Rückleistungsverfahren zum einen und das Strafverfahren getrennt durchgeführt, richten sich die Rechte und Pflichten der Beteiligten grundsätzlich allein nach den für das jeweilige Verfahren

A-2396/2022 geltenden Bestimmungen (vgl. – allerdings zur direkten Bundessteuer – SIEBER/MALLA, a.a.O., Art. 183 N. 5 ff., auch zum Folgenden). Freilich erklärt das Bundesgericht, dass in Konstellationen, bei welchen «parallel ein konnexes Strafverfahren geführt wird, eine Forcierung der Aussage- bzw. Mitwirkungspflicht im Verwaltungsverfahren mittels direktem oder indirektem Zwang (Androhung von Sanktionen bzw. eines negativen Beweisschlusses im Falle des Schweigens) problematisch sein könnte, da so dem strafprozessualen Schweigerecht des Beschuldigten entgegengewirkt würde» (Urteil des BGer 2C_901/2012 vom 30. Januar 2013 E. 2.2). Nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes für Menschenrechte (EGMR) kann ein Verstoss gegen das in Art. 6 Abs. 1 EMRK garantierte Recht auf ein faires Verfahren vorliegen, wenn bei der Sachverhaltsermittlung im Verwaltungsverfahren Zwang oder Druck ausgeübt wird und die Möglichkeit besteht, die auf diesem Wege erlangten Informationen im Strafprozess gegen dieselbe Person zu verwenden (Urteil des EGMR Chambaz gegen Schweiz vom 5. April 2012, 11663/04, Ziff. 52 ff.; vgl. dazu auch Urteil des BGer 2C_901/2012 vom 30. Januar 2013 E. 2.2; vgl. zum Ganzen: Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.5.2). 3.2.6 Zwar dürfen Beweismittel, welche aufgrund der Mitwirkungspflichten im Verwaltungsverfahren erhoben werden konnten, im Verwaltungsstrafverfahren aufgrund des strafprozessualen, in Art. 14 Abs. 3 Bst. g des Internationalen Paktes über bürgerliche und politische Rechte (SR 0.103.2) garantierten und aus Art. 6 Abs. 1 und 2 EMRK sowie Art. 32 Abs. 1 BV abgeleiteten Verbots des Selbstbelastungszwangs («nemo tenetur se ipsum accusare»; vgl. BGE 131 IV 36 E. 3.1; SIEBER/MALLA, a.a.O., Art. 182 N. 50) unter Umständen nicht verwendet werden. Hingegen ist es in der Regel unproblematisch, im Verwaltungsverfahren auf die Sachverhaltsfeststellung des Strafverfahrens abzustellen (vgl. zur Verwendung von im Strafverfahren sichergestellten Beweismitteln im Verwaltungsverfahren Urteile des BGer 2C_112/2010 vom 30. September 2010 E. 5.2, 2A.701/2006 vom 3. Mai 2007 E. 5.1; Urteile des BVGer A-3056/2015 vom 22. Dezember 2016 E. 3.1.7, A-3659/2012 vom 3. Februar 2014 E. 3.3.1, A-845/2011 vom 7. Februar 2012 E. 3.3; ALFRED KÖLZ et al., Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3. Aufl. 2013, N. 2037; vgl. zum Ganzen: Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.5.3). Nach der Rechtsprechung des EGMR verstösst es gegen Art. 6 Ziff. 1 EMRK, den Steuerpflichtigen im Hinterziehungsverfahren mit Busse zu

A-2396/2022 zwingen, Belege über hinterzogene Beträge vorzulegen bzw. solche im Nachsteuerverfahren zwangsweise erhobenen Beweise im Hinterziehungsverfahren zu verwerten. Kein Verwertungsverbot besteht demgegenüber bezüglich Beweismitteln, die zwar mittels Zwangsmassnahme beschafft wurden, jedoch unabhängig vom Willen des Beschuldigten existieren (vgl. BGE 138 IV 47 E. 2.6.1 mit Verweis auf die Urteile des EGMR J.B. gegen Schweiz vom 3. Mai 2001 Nr. 31827/96, Recueil CourEDH 2001-III S. 455, auch in: Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 2001 Nr. 128 Saunders gegen Grossbritannien vom 17. Dezember 1996 Nr. 19187/91, Recueil CourEDH 1996-VI S. 2044). Das Bundesgericht hat mit Bezug auf die direkten Bundessteuern festgehalten, dass sich aus dem nemo-tenetur-Grundsatz keine Vorgaben für die Gestaltung des Nachsteuerverfahrens ergeben, und zwar unabhängig davon, ob dieses vor, parallel oder nach dem Steuerstrafverfahren durchgeführt wird. Die hypothetische Möglichkeit, dass die Behörden im (Verwaltungs-)Strafverfahren die gültigen Gesetzesbestimmungen bzw. die anwendbaren Verfahrensgarantien missachten, ist für das Veranlagungsverfahren nicht schädlich und begründet insofern keine «Vorwirkung» des nemo-tenetur-Grundsatzes (BGE 144 II 427 E. 2.3.3; Urteile des BGer 2C_509/2019 vom 3. Oktober 2019 E. 2.2, 2C_288/2018 vom 1. Februar 2019 E. 2.4; Urteil des BVGer A-2592/2019 vom 8. Juni 2022 E. 4.4.1). 3.2.7 Es ist möglich, dass die Untersuchungsbehörde bei der Durchsuchung von Papieren (und/oder Räumlichkeiten) auf Hinweise auf andere Straftaten der Beschuldigten oder Dritten stösst. Das VStrR regelt den Umgang mit solchen Zufallsfunden – im Unterschied zum StPO (Art. 243 StPO) – nicht. Unter Zufallsfunden versteht man, die bei der Durchführung von Zwangsmassnahmen zufällig entdeckten Beweismittel, Gegenstände, Vermögenswerte usw., die mit der abzuklärenden Straftat nicht im Zusammenhang stehen, jedoch auf weitere Straftaten bzw. Straftäter hinweisen (BGE 139 IV 128 E. 2.1). Nach der Rechtsprechung des Bundesstrafgerichts können Zufallsfunde verwertet werden, wenn die durchgeführten Zwangsmassnahmen, welche zum Zufallsfund führten, zulässig waren und wenn diese auch in Bezug auf die Zufallsfunde hätten durchgeführt werden dürfen (TPF 2013 182 E. 2.2; Urteil des BStGer BV.2016.19 vom 7. Dezember 2016 E. 7 f.; vgl. zum Ganzen: KONRAD JEKER, Kommentar VStrR, Art. 50 N. 35 ff. mit weiteren Hinweisen und Kritik an der Rechtsprechung des BStGer).

A-2396/2022 3.2.8 Beweismittel, die im Rahmen eines Verwaltungsstrafverfahrens zulässigerweise erhoben wurden, können im parallelen Steuererhebungsverfahren grundsätzlich verwendet werden. Insoweit ist nämlich von einem Beizug der Verwaltungsstrafakten auszugehen, was gesetzlich erlaubt ist (Art. 36 Abs. 2 VStG; betreffend direkte Steuern siehe: BGE 144 II 427 E. 2.3.2; Urteil des BGer 2C_509/2019 vom 3. Oktober 2019 E. 2.2; Urteil des BVGer A-2592/2019 vom 8. Juni 2022 E. 4.3.3). In Verwaltungsverfahren ist bei der Verwertung unrechtmässig erlangter Beweise im Einzelfall eine Güterabwägung vorzunehmen. Keinem Verwertungsverbot unterliegen Beweise, die auch rechtmässig hätten beschafft werden können (vgl. BGE 143 I 377 E. 5.1.1 betreffend die Zulässigkeit und Verwertbarkeit einer im Invalidenversicherungsverfahren angeordneten Observation sowie die Kommentierung zum hier nicht anwendbaren Art. 12 VwVG: WIEDER- KEHR/MEYER/BÖHME, a.a.O., Art. 12 Rz. 36). 3.3 3.3.1 Zur Begründung der Rechtsbegehren 3.2, 3.3 und 4 führt die Beschwerdeführerin im Wesentlichen aus, dass gegen sie nie ein Verfahren nach Art. 190 ff. DBG eröffnet worden sei. Sie habe nie Parteirechte im ASU-Verfahren nach Art. 190 ff. DBG gehabt. Faktisch habe die ASU somit ein geheimjustizielles Untersuchungsverfahren gegen sie – die Beschwerdeführerin – führen können, ohne ihr Parteirechte einzuräumen und ohne deren Wahrnehmung. Für ein rechtsstaatliches Verfahren gehe ein solches Vorgehen in keinster Weise an. Allein vor diesem Hintergrund gehöre das Verfahren gegen sie augenblicklich eingestellt (Beschwerde, Rz. 67). 3.3.2 Weiter moniert die Beschwerdeführerin, am 30. April 2014 seien im Zusammenhang mit einer Hausdurchsuchung gegen eine andere Person auch zahlreiche Akten von ihr beschlagnahmt worden (Beschwerde, Rz. 67). 3.3.3 Sodann führt die Beschwerdeführerin aus, nach Art. 6 Ziff. 1 EMRK habe jeder Betroffene einen völkerrechtlichen Anspruch auf eine unabhängige Beurteilung. Diese beschlage de iure nicht nur die gerichtliche Beurteilung, sondern bereits das Vor- oder Untersuchungsverfahren. Die ASU sei indessen unter keinem Gesichtspunkt unabhängig, sondern verfolge ein direktes Eigeninteresse für die ESTV und mittels «Amtshilfe» (Art. 195 Abs. 1 in Verb. mit Art. 111/112 DBG oder Art. 36 VStG) wirke sie auch massgeblich mitentscheidend auf das vorliegende Verfahren ein. Der Einfluss der ASU sei derart gewichtig, weil die ESTV in aller Regel von eigenen Untersuchungshandlungen pauschal absehe – so auch in diesem Fall. Die

A-2396/2022 ASU nehme massgeblich die Interessen der ESTV war und führe selbst die verrechnungssteuerrechtlichen Bussenverfahren. Darüber hinaus unterstützte sie auf dem – bei konsequenter Anwendung einer teleologischen Reduktion – unzulässigen Weg der Amtshilfe kantonale Steuerämter und ESTV-Abteilungen. Faktisch sei hier der ASU-Einfluss auf die Verfahren von hoher Dominanz. Die ASU möge vieles sein, unabhängig im Sinne von Art. 6 Ziff. 1 EMRK sei sie mit Sicherheit nicht. Genau aus diesem Grund erzeuge ihr ASU-Bericht auch keine Rechtserheblichkeit und sei das interessengeleitete Machwerk eines ASU-Beamten. Mittels teleologischer Reduktion und der Respektierung des Grundsatzes, wonach Völkerrecht dem Staatsrecht vorgehe, gelange man bei kritischer Würdigung aller Sachumstände einfach zum Ergebnis, dass die ASU nicht unabhängig sei und deren ASU-Bericht entgegen der innerstaatlichen Gesetzgebung zu Art. 190 ff. DBG eben keine Anwendung und keine Verwendung finden könne. Deshalb gehe es auch nicht an, dass der ASU-Bericht als alleindominierendes Beweismittel in ein Verwaltungsverfahren zum Nachteil von ihr – der Beschwerdeführerin – Eingang finde (Beschwerde, Rz. 67). In diesem Zusammenhang nimmt die Beschwerdeführerin Bezug auf den «Postauto-Skandal 2017», wobei die Untersuchung der Vorgänge innerhalb der Postauto Schweiz AG bewusst nicht durch das Bundesamt für Verkehr (BAV), sondern durch das Bundesamt für Polizei (fedpol) erfolgt sei. Laut Medienmitteilung habe dies der Bundesrat so entschieden, weil im Gegensatz zu verschiedenen Behörden des UVEK und des EFD das EJPD und damit das fedpol keine Eigeninteressen wahrnehme. Es könne dieses Verfahren unbefangen und unabhängig führen. Hieraus könne – was aus strafrechtlicher Perspektive eigentlich eine Selbstverständlichkeit sei – rückgeschlossen werden, dass ein Verwaltungsstrafverfahren nur von einer unabhängigen Bundesverwaltungsbehörde geführt werden könne. Unabhängig sei indes nur diejenige Behörde, welche kein Eigeninteresse verfolge. Wie im Verfahren nach Art. 190 ff. DBG Unabhängigkeit im Sinne von Art. 6 Ziff. 1 EMRK gewährleistet werden könne, bleibe völlig schleierhaft und sei EMRK-widrig. Deshalb fordere sie – die Beschwerdeführerin – zu Recht, dass sämtliche ASU-Aktivitäten und Befunde als nicht EMRKkonform aus dem Recht zu weisen und einem absoluten Beweisverwertungsverbot zu unterlegen seien (Beschwerde, Rz. 68 f.). Aufgrund der fehlenden Unabhängigkeit der ASU im Sinne von Art. 6 Ziff. 1 EMRK ergebe sich als direkte Folge auch die Notwendigkeit, dass die am 30. April 2014 von der ASU anlässlich ihrer Hausdurchsuchung beschlagnahmten Akten unverzüglich an die Inhaber zurückzugeben seien. Die

A-2396/2022 Rückgabe betreffe aufgrund des Steuergeheimnisses indessen – so die Beschwerdeführerin weiter – nur ihre eigenen Aktenbestände. Weil sie (die Beschwerdeführerin) als Nichtpartei über kein Aktenverzeichnis im Zusammenhang mit der Hausdurchsuchung vom 30. April 2014 verfüge, werde um die Aushändigung eines solchen, allenfalls mit Schwärzung der nicht sie betreffenden Aktenbestände nachgesucht. Ferner müssten alle analog und digital aufbereiteten und gespeicherten Daten unwiderruflich gelöscht und als unverwertbar erklärt werden, denn ein EMRK-widriger und damit rechtswidriger Vorgang erzeuge ein absolutes Beweisverwertungsverbot (Beschwerde, Rz. 70). Dem Einwand der Vorinstanz, wonach Art. 6 Ziff. 1 EMRK auf das Verwaltungsverfahren keine Anwendung finde, entgegnet die Beschwerdeführerin, dass anerkannt sei, dass immer dann, wenn nebst dem Verwaltungsverfahren ein Strafverfahren im Raum stehe, die EMRK-Schutzrechte Anwendung finden würden. Die Beschwerdeführerin zitiert: «Der Gerichtshof (EGMR) erklärt Art. 6 EMRK für grundsätzlich anwendbar, wenn die von einer Mitwirkungspflicht betroffene Person ernsthaft damit rechnen muss, strafrechtlich belangt zu werden. Ebenfalls ist der Fall klar, wenn neben einem Verwaltungsverfahren ein Strafverfahren bereits im Gange ist, bzw. die gleiche Behörde beide Verfahren führt. Auch dann ist Art. 6 EMRK grundsätzlich anwendbar, und zwar auch auf das Verwaltungsverfahren, sofern die Mitwirkungspflicht Beweismittel zum Vorschein bringen würde, die im Strafverfahren verwertbar sind.» (aus SIMON ROTH, Das Verhältnis zwischen verwaltungsrechtlichen Mitwirkungspflichten und dem Grundsatz nemo tenetur se ipsum accusare. Zusammenfassung und Würdigung der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs für Menschenrechte, in: Schweizerische Zeitschrift für Strafrecht [2011], Bern, Band 129, S. 311 und der dort aufgeführten Literarturverweise und Gerichtsentscheide des EGMR; Beschwerde, Rz. 72). 3.3.4 Zu den Vorbringen der Beschwerdeführerin betreffend die Rechtsbegehren 3.2, 3.3 und 4 verweist die Vorinstanz im Wesentlichen auf die Ausführungen in ihrem Einspracheentscheid. Man könne nur nochmals betonen, dass die Beschwerdeführerin ihre Rügen nicht rechtsgenüglich substanziiere, da nicht dargelegt werde, was für Verfahrensverletzungen sie (die ESTV) begangen haben soll und inwiefern sich allfällige Verfahrensverletzungen überhaupt auf das vorliegende Verfahren und/oder dessen Ergebnis ausgewirkt haben sollen (Vernehmlassung, Ziff. II.4).

A-2396/2022 3.3.5 Im Einspracheentscheid hielt die Vorinstanz hierzu u.a. fest, dass auch der EGMR bereits klar festgehalten habe, dass Art. 6 Ziff. 1 EMRK grundsätzlich nicht für Verwaltungsverfahren in Sachen Steuern gelte, da Steuerstreitigkeiten trotz der finanziellen Auswirkungen, die sie notwendigerweise für den Steuerpflichtigen haben würden, nicht in den Bereich der zivilrechtlichen Rechte und Pflichten fallen würden (mit Verweis auf das Urteil des EGMR, Ferrazzini gegen Italien vom 12. Juli 2001, Nr. 44759/98 S 29 ff. m.w.H.). Die Pflicht zur Nachzahlung von Steuern ohne punitiven Charakter bilde keine strafrechtliche Anklage im Sinn von Art. 6 Ziff. 1 EMRK (mit Verweis auf Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.5.1 m.w.H.; Urteil des BGer 2C_201/2013 vom 24. Januar 2014 E. 4.2 und 7.4 m.w.H.). Vorliegend handle es sich um ein Verwaltungsverfahren nach dem VStG. Entsprechend würden die dazugehörigen Bestimmungen bzw. Verfahrensgrundsätze gelten (Einspracheentscheid vom 27. April 2022, E. II./A./3.1). Weiter führte die Vorinstanz im Rahmen des Einspracheentscheids aus, dass selbst wenn diese Garantien (im Wesentlichen Art. 6 Ziff. 1 EMRK) zu berücksichtigen wären, keine Rechtswidrigkeit vorliegen würde. Das Bundesgericht habe in BGE 144 II 427 in den Erwägungen 2.3.1 - 2.3.3 festgehalten, gegen den Zwang zur Selbstbelastung verstosse, wenn im steuerlichen Veranlagungsverfahren unter Strafandrohung erhobene Akten später in einem Strafverfahren verwendet würden. Es verstosse demgegenüber nicht gegen Art. 6 EMRK, wenn Sachverhaltsermittlungen durch strafprozessual zulässige Zwangsmassnahmen im Veranlagungsverfahren Verwendung finden würden. Zulässig sei auch, die im ASU-Verfahren erhobenen Akten im Veranlagungsverfahren zu nutzen (Einspracheentscheid vom 27. April 2022, E. II./A./3.2). Die Vorinstanz hielt im Rahmen des Einspracheentscheids sodann fest, dass die Beschwerdeführerin nicht substanziiert gerügt habe, inwiefern und welche Beweismittel rechtswidrig erhoben worden seien und deswegen einem Verwertungsverbot unterliegen sollten. Eine Verwertung der von der ASU im Zusammenhang mit Strafverfahren erhobenen Beweismittel im vorliegenden Verwaltungsverfahren sei demnach zulässig. Weiter gab die Vorinstanz zu bedenken, dass für das vorliegende Verfahren ohnehin Unterlagen wesentlich seien, die – unabhängig vom Willen der Beschwerdeführerin – sowie davon, ob Strafverfahren und damit einhergehende Zwangsmassnahmen durchgeführt würden respektive durchgeführt worden seien – vorhanden sein müssten/sollten. Sie – die Vorinstanz – hätte,

A-2396/2022 unabhängig von einer allfälligen Rechtsverletzung innerhalb von Strafverfahren, ein Einsichtsrecht in die zentralen Unterlagen (Jahresrechnungen inkl. Belegen zu den einzelnen Buchungen) gehabt und diese dadurch auch ins Verwaltungsverfahren einfliessen lassen können. Und selbst wenn im Zusammenhang mit den Strafverfahren Beweismittel unrechtmässig – was hier bestritten werde – erhoben worden sein sollten, wären zumindest diejenigen Beweismittel, welche sie (die ESTV) aufgrund der für die Beschwerdeführerin bestehenden Mitwirkungspflicht oder einer Überprüfung vor Ort hätte feststellen können – insbesondere die vorliegend relevanten Buchhaltungsunterlagen – ohnehin als Beweismittel zulässig (Einspracheentscheid vom 27. April 2022, E. II./A./3.2). Hinsichtlich der fehlenden Unabhängigkeit der ASU führte die Vorinstanz mit Bezug auf kartellrechtliche Sanktionen (welche einen strafrechtlichen bzw. strafrechtsähnlichen Charakter haben und somit im Anwendungsbereich von Art. 6 EMRK sind [BGE 139 I 72 E. 2]) überdies aus, es sei nicht per se mit Art. 6 EMRK unvereinbar, wenn die erstverfügende Behörde eine Verwaltungsbehörde sei. In diesen Fällen müssten die Anforderungen von Art. 6 EMRK im anschliessenden gerichtlichen Beschwerdeverfahren eingehalten werden (mit Verweis auf das Urteil des EGMR, Menarini Diagnostics S.R.L. gegen Italien vom 27. September 2011, Nr. 43509/08S 57 ff. m.w.H.). Das Bundesgericht habe die eben genannte Rechtsprechung des EGMR gewissermassen bestätigt (mit Verweis auf BGE 139 I 72 E. 4.4 f.) und dazu insbesondere für wesentlich erklärt, dass der anschliessende gerichtliche Entscheid mit voller Kognition in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht erfolgen müsse. Dies sei vorliegend beim Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht gegeben. Selbst wenn also dem vorliegenden Verfahren ein strafrechtsähnlicher Charakter beigemessen würde – was bestritten werde – und Art. 6 EMRK und Art. 30 BV (welcher ohnehin nur für Gerichte gelte) dementsprechend berücksichtigt würden, läge keine Verletzung der genannten Bestimmungen dadurch vor, wenn erstinstanzlich die – allenfalls nicht (komplett) unabhängige – ESTV bzw. die ASU einen Entscheid fälle (Einspracheentscheid vom 27. April 2022, E. II./A./3.3). Betreffend das Verbot des Selbstbelastungszwangs führte die Vorinstanz im Rahmen des Einspracheentscheids schliesslich aus, sie könne in diesem Zusammenhang kein Problem erkennen, zumal in der Einsprache selbst ausgeführt worden sei, dass sowohl B._______ als auch die Beschwerdeführerin von ihrem Schweigerecht Gebrauch gemacht hätten. Des Weiteren seien der Beschwerdeführerin im vorliegenden Verfahren

A-2396/2022 auch keinerlei Auflagen gemacht worden, sich zu äusseren oder Beweismittel einzureichen. Ebenso wenig sei ihr die Berufung auf das Schweigerecht oder die «Verweigerung» der Mitwirkung in irgendeiner Form negativ angelastet worden (Einspracheentscheid vom 27. April 2022, E. II./A./3.4). 3.4 Im Zusammenhang mit den Rechtsbegehren 3.2, 3.3 und 4 ist somit strittig, inwiefern vorliegend Art. 6 EMRK zu beachten ist, inwiefern Art. 6 EMRK und Art. 29 bis 32 BV gegebenenfalls seitens der Vorinstanz (bzw. insbesondere der ASU) verletzt worden sind und daher die seitens der ASU generierten Beweismittel im vorliegenden Verwaltungsverfahren allenfalls nicht zu verwerten, herauszugeben bzw. zu vernichten sind (vgl. E. 3.5). Weiter ist strittig, ob die Akten und Daten, welche die ASU im Rahmen ihres Verwaltungsstrafverfahrens bzw. der entsprechenden Strafuntersuchung generiert hat, im vorliegenden Verwaltungsverfahren verwertbar sind, zumal die Beschwerdeführerin selbst nicht Partei des besagten Strafverfahrens ist (vgl. E. 3.6). 3.5 3.5.1 Während für Steuerstrafverfahren die Bestimmung von Art. 6 EMRK zur Anwendung kommt, gilt dies nicht für Steuerverfahren, also «reine» Verwaltungsverfahren ohne punitiven Charakter. Wird indessen im Rahmen einer Steuernachforderung ein «Zuschlag» erhoben, der punitiven Charakter aufweist, kann Art. 6 EMRK anwendbar sein (E. 3.2.1). Ansonsten wirkt sich Art. 6 EMRK im Wesentlichen nur insofern auf das Verwaltungsverfahren aus, als dass bei parallel geführten Straf- und Verwaltungsverfahren darauf zu achten ist, dass aufgrund der Mitwirkungspflicht im Verwaltungsverfahren der für das Strafverfahren geltende nemo-tenetur- Grundsatz nicht verletzt ist. Eine allfällige Verletzung des nemo-tenetur- Grundsatzes und deren Folgen sind indes im Strafverfahren zu prüfen. Nichts anderes geht aus der seitens der Beschwerdeführerin zitierten Literaturstelle hervor (vgl. E. 3.3.3 letzter Absatz). Hingegen ist es in der Regel unproblematisch, im Verwaltungsverfahren auf die Sachverhaltsfeststellung des Strafverfahrens abzustellen (E. 3.2.5 f.). Vorliegend geht es um eine Steuernachforderung aufgrund von (bestrittenen) geldwerten Leistungen. Dabei handelt es sich um ein Verwaltungsverfahren, weshalb Art. 6 EMRK nicht zur Anwendung gelangt (E. 3.2.1 und E. 3.2.4).

A-2396/2022 3.5.2 Trotz der Nicht-Anwendbarkeit von Art. 6 EMRK ist im Folgenden kurz auf die diesbezüglichen Vorbringen der Beschwerdeführerin einzugehen, da diese teilweise auch Bezug zu den seitens der Beschwerdeführerin genannten Art. 29 bis 32 BV haben und um zu zeigen, dass Art. 6 EMRK ohnehin nicht verletzt wäre und sich somit diesbezüglich die Frage der Verwertbarkeit der Beweise gar nicht stellt. 3.5.3 Die Beschwerdeführerin macht zunächst im Wesentlichen geltend, die ASU sei nicht als unabhängig im Sinne Art. 6 Abs. 1 EMRK zu betrachten, weshalb die durch diese generierten Beweise nicht zu verwerten, zu vernichten bzw. zurückzugeben seien. Der Beschwerdeführerin ist hierzu zu entgegnen, dass vorgeschaltete, nichtgerichtliche Vorinstanzen mit Art. 6 EMRK vereinbar sind. Es ist zulässig, dass die Anforderungen von Art. 6 EMRK hinsichtlich der Unabhängigkeit auch erst im nachfolgenden Gerichtsverfahren eingehalten werden, soweit dem Gericht – jedenfalls in erster bzw. einziger Instanz – volle Entscheidungskompetenzen zukommen, i.e. die volle Überprüfungsbefugnis sowohl des Sachverhalts als auch der Rechtsfragen (E. 3.2.1). Da das Bundesverwaltungsgericht über volle Kognition in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht verfügt, wären die Anforderungen an Art. 6 EMRK erfüllt. 3.5.4 Weiter macht die Beschwerdeführerin zusammengefasst geltend, die ASU/ESTV seien befangen, der Grundsatz «nemo tenetur se ipsum accusare» sei verletzt, der Grundsatz der Unschuldsvermutung sowie elementare Schutzrechte sie betreffend seien missachtet worden sowie der Anspruch auf fair trial sei verletzt worden, weshalb die ASU-Akten und Berichte aus dem Recht zu weisen seien. Hierzu ist der Beschwerdeführerin zu entgegnen, dass sich aus der Beschwerde nicht ergibt bzw. nicht substantiiert ist, inwiefern die für den vorliegenden Fall zuständigen Sachbearbeitenden der ASU bzw. ESTV befangen sein sollen. So ist weder dargetan noch erstellt, dass sie in der Sache ein persönliches Interesse haben, mit einer Partei durch Ehe, Partnerschaft Lebensgemeinschaft oder verwandtschaftlich besonders verbunden sind, sich mit der Sache als Parteivertreter bereits beschäftigt haben oder aus anderen Gründen in der Sache befangen sein könnten (vgl. dazu Art. 10 Abs. 1 VwVG sowie Art. 195 Abs. 2 i.V.m. Art. 109 DBG). Weiter ist nicht ersichtlich, inwiefern vorliegend der Grundsatz «nemo tenetur se ipsum accusare» verletzt sein soll, zumal – wie die Vorinstanz zu

A-2396/2022 Recht ausführt (E. 3.3.5 letzter Absatz) – die Beschwerdeführerin bzw. B._______ weder im Verwaltungsstrafverfahren noch im Verwaltungsverfahren zu einer Mitwirkung verpflichtet wurden und ihnen die Geltendmachung des Schweigerechts nicht negativ angelastet worden ist. Sodann ist weder substantiiert dargetan noch erstellt, dass die Vorinstanz im Rahmen ihrer Untersuchungen den Grundsatz der Unschuldsvermutung, weitere elementare Schutzrechte der Beschwerdeführerin sowie den Anspruch auf fair trial verletzt haben soll. 3.6 3.6.1 Die Beschwerdeführerin moniert sodann, dass ihr im Rahmen der Strafuntersuchung keine Parteistellung zugekommen sei und sie demzufolge keine entsprechenden Parteirechte gehabt habe. Zudem seien im Zusammenhang mit einer Hausdurchsuchung gegen eine andere Person auch zahlreiche Akten von ihr beschlagnahmt worden. 3.6.2 Inwiefern der Beschwerdeführerin im Rahmen der Strafuntersuchung Parteistellung hätte eingeräumt werden müssen (vgl. dazu den Beschluss BV.2019.34–39; BV.2019.40-45 des Bundesstrafgerichts vom 20. April 2020 E. 3.3), ist nicht im vorliegenden Verwaltungsverfahren, sondern im Verwaltungsstrafverfahren zu klären. Allerdings ändert die mangelnde Parteistellung im Strafverfahren nichts daran, dass die in der Strafuntersuchung generierten Beweise im vorliegenden Verwaltungsverfahren verwertbar sind, wie sich nachfolgend zeigen wird. 3.6.3 Der Einwand der Beschwerdeführerin, es seien im Zusammenhang mit einer Hausdurchsuchung gegen eine andere Person auch zahlreiche Akten von ihr beschlagnahmt worden, könnte so gewertet werden, dass die Beschwerdeführerin davon ausgeht, es handle sich um blosse Zufallsfunde, die nicht verwertet werden dürften. Unter Zufallsfunden versteht man die bei der Durchführung von Zwangsmassnahmen zufällig entdeckten Beweismittel, Gegenstände, Vermögenswerte usw., die mit der abzuklärenden Straftat nicht im Zusammenhang stehen, jedoch auf weitere Straftaten bzw. Straftäter hinweisen. Nach der Rechtsprechung des Bundesstrafgerichts können Zufallsfunde – im Rahmen des VStrR – verwertet werden, wenn die durchgeführten Zwangsmassnahmen, welche zum Zufallsfund führten, zulässig waren und wenn diese auch in Bezug auf die Zufallsfunde hätten durchgeführt werden dürfen (E. 3.2.7).

A-2396/2022 Gemäss dem Schlussprotokoll vom 2. Mai 2018 richtet sich das Verwaltungsstrafverfahren gegen B._______ als Beschuldigter wegen Verdachts auf Hinterziehung von Verrechnungssteuern mutmasslich begangen im Geschäftsbereich von u.a. der Beschwerdeführerin. Damit ist zu bezweifeln, dass es sich bei den Akten der Beschwerdeführerin, die im Rahmen der Hausdurchsuchung sichergestellt wurden, um Zufallsfunde handelt, zumal ein Zusammenhang mit der abzuklärenden Straftat gegeben sein dürfte. Und auch wenn es sich um Zufallsfunde handeln würde, wären diese verwertbar. Denn die durchgeführte Zwangsmassnahme, welche zum vermeintlichen Zufallsfund führte, war – soweit ersichtlich – zulässig (Das Bundesstrafgericht spricht im Beschluss BV.2019.34–39; BV.2019.40-45 vom 20. April 2020 E. 5.2 von einem knapp hinreichenden Anfangstatverdacht). Des Weiteren ist nicht ersichtlich, dass die Zwangsmassnahme nicht auch in Bezug auf die (vermeintlichen) Zufallsfunde hätte durchgeführt werden dürfen. 3.6.4 Die Beweismittel, die im Rahmen eines Verwaltungsstrafverfahrens zulässigerweise erhoben wurden, können im (parallelen) Steuererhebungsverfahren bzw. (allgemein) im Verwaltungsverfahren grundsätzlich verwendet werden. Insoweit ist nämlich von einem Beizug der Verwaltungsstrafakten auszugehen, was gesetzlich erlaubt ist (E. 3.2.8; vgl. dazu auch Art. 36 Abs. 2 VStG und Art. 195 Abs. 1 i.V.m. Art. 111 Abs. 1 DBG). 3.6.5 Damit sind die im Rahmen der Strafuntersuchung generierten Akten (ASU-Akten und ASU-Berichte) im vorliegenden Verwaltungsverfahren verwertbar. Auf die in diesem Zusammenhang offerierten Beweise ist in antizipierter Beweiswürdigung (vgl. dazu Urteil des BVGer A-4569/2020 vom 4. Juli 2022 E. 1.3.4) zu verzichten. Die Beschwerde ist somit hinsichtlich der Rechtsbegehren 3.2, 3.3 und 4 abzuweisen. 4. 4.1 Weiter ist auf das eventualiter vorgetragene Rechtsbegehren 5 bzw. die in diesem Zusammenhang vorgetragenen Argumente einzugehen. Das Rechtsbegehren 5 lautet wie folgt: «Der Entscheid vom 27. April 2022 sei in materieller Hinsicht aufzuheben und von der Erhebung der Verrechnungssteuer unter dem Titel ‹geldwerte Leistung› sei in jedem Betrag abzusehen.»

A-2396/2022 Wie aus dem Sachverhalt ersichtlich ist, hat die ESTV der Beschwerdeführerin Verrechnungssteuern in Höhe von CHF 21'962.50 aufgerechnet. Dieser Betrag beinhaltet zum einen die Steuer für eine (angeblich) unentgeltlich zur Verfügung gestellte Wohnung und den dabei nicht vereinnahmten Mietzins von CHF 8'750.- und zum anderen die Steuer für über das Kontokorrent der Aktionäre verbuchte Renovationskosten von CHF 54'000.-, deren Gegenwert als nicht vorhanden betrachtet wurde (vgl. Sachverhalt Bst. E ff.). 4.2 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer unter anderem auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 BV; Art. 1 Abs. 1 VStG). Gegenstand der Verrechnungssteuer sind unter anderem die Zinsen, Renten, Gewinnanteile und sonstigen Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien, Stammanteile an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteile, Partizipationsscheine und Genussscheine (Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG). Die Steuer beträgt 35% der steuerbaren Leistung (Art. 13 Abs. 1 Bst. a VStG). 4.2.1 Die Verrechnungssteuer wird – ihrem Charakter als Sicherungssteuer entsprechend (statt vieler: BGE 142 II 446 E. 2.3, 136 II E. 3.3.1; Urteil des BVGer A-3737/2017 vom 7. Juni 2018 E. 2.4) – an der Quelle erhoben. Dabei ist die ausschüttende inländische Gesellschaft nicht nur Steuerschuldnerin (Steuerpflichtige), sondern auch Steuersubjekt (Art. 10 Abs. 1 VStG; THOMAS JAUSSI, in: Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, 2. Aufl., 2012 [nachfolgend: Kommentar VStG], Art. 10 N. 1 ff.). Der Sicherungs- und der Fiskalzweck der Verrechnungssteuer verlangen in der Folge deren Überwälzung auf den Empfänger, wozu der Steuerpflichtige unter Strafandrohung (Art. 63 VStG) öffentlichrechtlich verpflichtet ist (BGE 136 II E. 3.3.1, 131 III 546 E. 2.1; REICH/BAUER-BALMELLI, Kommentar VStG, Art. 14 N. 9). Schliesslich wird die Verrechnungssteuer dem Empfänger der um die Steuer gekürzten Leistung nach Massgabe des Verrechnungssteuergesetzes oder im internationalen Verhältnis aufgrund eines Staatsvertrages (teilweise) zurückerstattet (Art. 1 Abs. 2 VStG; Urteil des BVGer A-5361/2013 vom 17. Dezember 2015 E. 3.2; vgl. BAUER-BALMELLI/REICH, Kommentar VStG, Vorbemerkungen N. 71; MAJA BAUER-BALMELLI, Der Sicherungszweck der Verrechnungssteuer, 2001, S. 3).

A-2396/2022 4.2.2 4.2.2.1 Zu den steuerbaren Erträgen im Sinne von Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG gehört grundsätzlich jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder ihnen nahestehende Dritte, die sich weder als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grundkapital (Art. 20 Abs. 1 der Verordnung vom 19. Dezember 1966 über die Verrechnungssteuer [VStV, SR 642.211]) noch als Rückzahlung im Sinne von Art. 5 Abs. 1bis VStG darstellt. Das Bundesgericht hat festgehalten, dass die Steuerverwaltungen bei der Anwendung dieser Bestimmung nicht strikt an die zivilrechtliche Gestaltung des rechtserheblichen Sachverhalts gebunden sind, sondern der Sachverhalt steuerrechtlich auch entsprechend seinem wirtschaftlichen Gehalt zu würdigen ist (vgl. BGE 138 II 57 E. 2.1; Urteil des BGer 2C_177/2016 und 2C_178/2016 vom 30. Januar 2017 E. 4.2; vgl. Urteile des BVGer A-6360/2017 vom 15. Mai 2019 E. 2.3, A-3822/2016 vom 19. Dezember 2017 E. 4.1.1). 4.2.2.2 Der Begriff der geldwerten Leistung im Sinne von Art. 20 VStV entspricht grundsätzlich jenem von Art. 20 Abs. 1 Bst. c DBG (BGE 143 IV 228 E. 4.1; Urteil des BGer 2C_123/2016 vom 21. November 2017 E. 3.3; Urteile des BVGer A-1954/2022 vom 16. Februar 2023 E. 2.4.1, A-6360/2017 vom 15. Mai 2019 E. 2.4.1, A-3822/2016 vom 19. Dezember 2017 E. 4.1.1, A-1427/2016 vom 9. August 2017 E. 2.2.1 und 2.2.2.2). 4.2.2.3 Zu den geldwerten Leistungen in diesem Sinne zählen auch verdeckte Gewinnausschüttungen (vgl. auch Art. 58 Abs. 1 Bst. b DBG; vgl. LOCHER/GIGER/PEDROLI, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2. Aufl., 2019, Art. 58 N. 106). «Geldwerte Vorteile» bilden als Begriff dabei das Gegenstück zu den «verdeckten Gewinnausschüttungen». Während der erste Begriff den Vorteil aus der Sicht des Begünstigten darstellt, ist für den letzteren Begriff die Sicht der leistenden Gesellschaft massgebend (Urteil des BVGer A-6360/2017 vom 15. Mai 2019 E. 2.4.2). Im Einzelnen setzt die Annahme einer geldwerten Leistung in Form einer verdeckten Gewinnausschüttung gemäss ständiger Rechtsprechung voraus, dass die folgenden Voraussetzungen (kumulativ) erfüllt sind (BGE 115 Ib 274 E. 9b; Urteile des BVGer A-3440/2021 vom 9. März 2022 E. 2.4.2, A-479/2021 vom 8. September 2021 E. 2.1.3.3): (1) Eine Leistung, die keine Rückzahlung des einbezahlten Kapitals darstellt, wird ohne entsprechende, gleichwertige Gegenleistung erbracht, was eine Entreicherung der Gesellschaft zur Folge hat.

A-2396/2022 (2) Die Leistung wird einem Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte direkt oder indirekt (z.B. über eine ihm nahestehende Person oder Unternehmung) zugewendet. (3) Sie hat ihren Rechtsgrund im Beteiligungsverhältnis, das heisst, sie wäre – weil die Gesellschaft keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält – unter den gleichen Verhältnissen einem unbeteiligten Dritten nicht erbracht worden. Insoweit erscheint die Leistung als ungewöhnlich. (4) Der ungewöhnliche Charakter der Leistung, insbesondere das Missverhältnis zwischen der gewährten Leistung und der erhaltenen Gegenleistung, muss für die handelnden Gesellschaftsorgane erkennbar gewesen sein. Die Kriterien (2) und (3) werden oft zusammen betrachtet. Die neuere bundesgerichtliche Rechtsprechung zählt sie indessen einzeln auf (vgl. BGE 144 II 427 E. 6.1, BGE 140 II 88 E. 4.1; Urteil der BGe 2C_578/2019 vom 31. März 2020 E. 3.3 i.V.m. 3.2). Sind die Voraussetzungen 1 und 2 erfüllt, so wird die Erkennbarkeit und der im Beteiligungsverhältnis liegende Rechtsgrund der Leistung vermutet (Urteile des BGer 2C_578/2019 vom 31. März 2020 E. 4.1, 2C_449/2017 vom 26. Februar 2019 E. 2.3 i.f., 2C_16/2015 vom 6. August 2015 E. 2.5.5). 4.2.2.4 Die Prüfung dieser Kriterien erfolgt einzig aus Sicht der leistenden Gesellschaft und nicht aus jener des Leistungsempfängers (Urteile des BVGer A-3440/2021 vom 9. März 2022 E. 2.4.3, A-1200/2018 vom 13. Februar 2019 E. 2.2.4). 4.2.3 4.2.3.1 Leistungen, die die Gesellschaft gegenüber ihren Aktionären oder diesen Nahestehenden erbringt und die ihren Grund nicht im Beteiligungsverhältnis haben, sondern zum Beispiel in einem privatrechtlichen Vertrag, der auch mit aussenstehenden Dritten in gleicher Weise hätte geschlossen werden können, sind nicht der Verrechnungssteuer unterworfen (vgl. BGE 144 II 427 E. 6.1, 119 Ib 431 E. 2b; Urteile des BVGer A-3822/2016 vom 19. Dezember 2017 E. 4.1.2, A-1427/2016 vom 9. August 2017 E. 2.3.1). Bei der Beantwortung der Frage, ob ein Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung vorliegt, darf die ESTV nicht ihr eigenes Ermessen an dasjenige des Steuerpflichtigen setzen (Urteil des BGer 2C_708/2012 vom

A-2396/2022 21. Dezember 2012 [in BGE 139 I 64 nicht publizierte] E. 4.2; vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1954/2022 vom 16. Februar 2023 E. 2.4.2). 4.2.3.2 Ein Element der steuerlichen Erfassung einer verdeckten Gewinnausschüttung ist die Bestimmung der Angemessenheit von Leistung und Gegenleistung (vgl. E. 4.2.2.3 Voraussetzung [1]). Rechtsgeschäfte zwischen Kapitalgesellschaften und Beteiligungsinhabern werden steuerlich anerkannt, soweit die vereinbarten Vertragsbedingungen einem «sachgemässen Geschäftsgebaren» entsprechen. Sie müssen – aus der einzig relevanten Sicht der Gesellschaft (vgl. E. 4.2.2.4) – geschäftsmässig begründet sein. Für die Beurteilung der Angemessenheit von Leistung und Gegenleistung und somit auch der geschäftsmässigen Begründetheit einer Transaktion wird der sogenannte Drittvergleich angestellt (oder Prinzip des «dealing at arm's length»). Verlangt wird, dass Rechtsgeschäfte mit Beteiligungsinhabern zu den gleichen Bedingungen abzuwickeln sind, wie sie mit aussenstehenden Dritten zu Wettbewerbs- und Marktbedingungen vereinbart werden würden (BGE 140 II 88 E. 4.1 und 138 II 545 E. 3.2; statt vieler: Urteile des BVGer A-1200/2018 vom 13. Februar 2019 E. 2.3.1 m.H., A-479/2021 vom 8. September 2021 E. 2.1.4.2). 4.2.3.3 Diese marktorientierten Vergleichspreise – insbesondere wenn sie auf einer Schätzung beruhen – bewegen sich regelmässig innerhalb einer bestimmten Bandbreite, welche auch im Geschäftsverkehr mit Nahestehenden ausgeschöpft werden darf und innerhalb welcher das Missverhältnis nicht als offensichtlich bezeichnet werden kann. Eine Korrektur erfolgt nur bei Vorliegen eines eindeutigen, offensichtlichen Missverhältnisses (statt vieler: Urteile des BVGer A-479/2021 vom 8. September 2021 E. 2.1.4.3, A-4091/2016 vom 24. Januar 2018 E. 2.4.2 m.H.). 4.2.3.4 Nahestehende Personen (vgl. E. 4.2.2.3 Voraussetzung [2]) sind vorab dem Aktionär verwandtschaftlich verbundene natürliche Personen oder vom gleichen Aktionär beherrschte juristische Personen. Damit eine geldwerte Leistung vorliegt, muss der Rechtsgrund für die Leistung an eine solche Person im Beteiligungsverhältnis liegen (vgl. E. 4.2.2.3 Voraussetzung [3]; statt vieler: Urteil des BVGer A-4091/2016 vom 24. Januar 2018 E. 2.5 m.H.). 4.2.4 Die Beweislast für das Vorliegen eines Steuerobjekts als steuerbegründende Tatsache und damit auch für das Bestehen einer geldwerten Leistung obliegt – den allgemeinen Regeln der Beweislastverteilung folgend (vgl. E. 1.4.2) – der Steuerbehörde (Urteile des BGer 2C_674/2015

A-2396/2022 und 2C_675/2015 vom 26. Oktober 2017 E. 7.4, 2C_263/2014 vom 21. Januar 2015 E. 5.2 m.H. und 2C_377/2009 vom 9. September 2009 E. 3.4; BVGE 2011/45 E. 4.3.2.2; Urteil des BVGer A-479/2021 vom 8. September 2021 E. 2.1.5; DUSS/HELBLING/DUSS, Kommentar VStG, Art. 4 N. 132a). Diese Beweislast der Steuerbehörde gilt für alle vier Elemente der geldwerten Leistung. Daran ändert auch nichts, dass diese teilweise negative Tatsachen betreffen. Folglich kann der Steuerpflichtige nicht von vornherein die Beweislast dafür tragen, dass keine geldwerte Leistung gegeben ist. Erst wenn die Steuerbehörde das Vorliegen der vier Elemente der geldwerten Leistung mit der erforderlichen Wahrscheinlichkeit aufzuzeigen vermag (vgl. E. 4.2.2.3), ist es am Steuerpflichtigen, diesen Beweis mit einem Gegenbeweis (zum Beispiel der «geschäftsmässigen Begründetheit» einer Leistung) zu entkräften (weiter ausführend: Urteil des BVGer A-1623/2018 vom 16. Mai 2019 E. 3.7.3 f.). 4.2.5 Der Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz (sog. Massgeblichkeitsprinzip) stammt aus dem Gewinnsteuerrecht und besagt, dass die handelsrechtliche Bilanz und Erfolgsrechnung Ausgangspunkt und Grundlage der steuerrechtlichen Gewinnermittlung bilden (ALTORFER/GRETER, Kommentar VStG, Art. 5 N. 156). Die Steuerbehörden sind verpflichtet, auf die von den Organen verabschiedete Jahresrechnung abzustellen, ebenso hat sich die Gesellschaft auf ihrer Handelsbilanz behaften zu lassen (BGE 141 II 83 E. 3.1, 137 II 353 E. 6.2; Urteil des BVGer A-7248/2016 vom 3. April 2018 E. 2.5; BLUMENSTEIN/LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl. 2016, S. 325 f. mit Hinweisen). Damit kommt dem Massgeblichkeitsprinzip unter anderem auch eine Beweisfunktion zu. Die Steuerbehörden sollen sich auf die Angaben des Steuerpflichtigen verlassen dürfen (zum Ganzen auch: BRÜLISAUER/MÜHLEMANN, Kommentar DBG, Art. 58 N. 18). Das Massgeblichkeitsprinzip bedeutet nicht, dass eine Handelsbilanz per se bindend ist. Massgeblich sind einzig die nach den zwingenden Bestimmungen des Handelsrechts ordnungsgemäss geführten Bücher. Entscheidend ist gemäss dem Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz somit der wirtschaftliche Sachverhalt, wie er nach den handelsrechtlichen Vorschriften in den Geschäftsbüchern dargestellt werden muss (ROLAND BURKHALTER, Massgeblichkeitsgrundsatz, 2003, Rz. 168 ff.). Gemäss höchstrichterlicher Rechtsprechung ist eine formell korrekte Buchhaltung vermutungsweise auch materiell richtig (vgl. BGE 134 II 207 E. 3.3, 106 Ib 311 E. 3c und 3d; Urteile des BGer 2C_206/2012 vom 6. September 2012 E. 2.3, 2C_592/2007 vom 22. Januar 2008 E. 2.3). Fehlt es an einer formell

A-2396/2022 ordnungsgemässen Buchführung oder bestehen Anhaltspunkte, welche auf die (materielle) Unrichtigkeit der Geschäftsbücher schliessen lassen, entfällt auch die natürliche Vermutung der materiellen Richtigkeit (vgl. Urteile des BGer 2C_1173/2012 vom 28. Juni 2013 E. 3.1, 2C_512/2007 vom 24. Januar 2008 E. 3.3, 2A.426/2004 vom 23. November 2004 E. 2.3). Tatsächliche (oder natürliche) Vermutungen können sich in allen Bereichen der Rechtsanwendung ergeben. Es handelt sich dabei um Wahrscheinlichkeitsfolgerungen, die aufgrund der Lebenserfahrung gezogen werden. Tatsächliche Vermutungen bewirken keine Umkehrung der Beweislast zu Gunsten des Vermutungsträgers, sondern betreffen die Beweiswürdigung. Um die tatsächliche Vermutung zu entkräften, muss der Vermutungsgegner nicht den Beweis des Gegenteils antreten. Er kann sich mit dem Gegenbeweis begnügen. Das bedeutet, dass er Zweifel an der Richtigkeit der Indizien (Vermutungsbasis) und der daraus gezogenen Schlussfolgerung (Vermutungsfolge) wecken muss (BGE 135 II 161 E. 3 m.H.). Gelingt dem Vermutungsgegner der Gegenbeweis, so greift die tatsächliche Vermutung nicht mehr und der Beweis ist gescheitert. Es stellt sich, sofern der Vermutungsgegner nicht weitergehend das Gegenteil beweist, die Beweislosigkeit ein, deren Folgen den beweisbelasteten Vermutungsträger treffen (Urteile des BGer 5A_182/2017 vom 2. Februar 2018 E. 3.2.2, 2C_1157/2016, 2C_1158/2016 vom 2. November 2017 E. 4.2.3; Urteil des BVGer A-2430/2019 vom 29. Dezember 2020 E. 2.6.4). Auch wenn das Massgeblichkeitsprinzip aus dem Gewinnsteuerrecht stammt, ist bei der Verrechnungssteuer ebenfalls der nach handelsrechtlichen Grundsätzen bestimmte Gewinn für die Ermittlung des verrechnungssteuerpflichtigen Gewinnanteils (vgl. Art. 4 Abs. 1 VStG) massgebend, indem das VStG ohne Umschreibung des Begriffes des Gewinns direkt an den handelsrechtlichen Gewinn anknüpft (vgl. FLORIAN REGLI, Grundlagen für die Konzernbesteuerung im schweizerischen Steuerrecht, 2013, Rz. 500; vgl. zum Ganzen: BVGE 2015/25 E. 3.3) 4.3 4.3.1 Das Verrechnungssteuerrecht wird vom so genannten Selbstveranlagungsprinzip beherrscht. Die Steuerpflichtigen, also die Schuldner der nach Art. 4 f. VStG der Verrechnungssteuer unterliegenden steuerbaren Leistung (vgl. Art. 10 Abs. 1 VStG), haben sich unaufgefordert bei der ESTV anzumelden, bei Fälligkeit der Steuer unaufgefordert die vorgeschriebene Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu erstatten

A-2396/2022 (Art. 38 VStG). Die Steuerpflichtige hat folglich die Steuerforderung selbst festzustellen und den Betrag der nach ihrer Ansicht geschuldeten Steuer unter Beifügung einer Abrechnung fristgerecht einzubezahlen. Die Verantwortung für die Ablieferung und die Abrechnung der Verrechnungssteuer ist ausschliesslich der Steuerpflichtigen auferlegt (vgl. Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 3.4.1, Urteile des BVGer A-1878/2014 vom 28. Januar 2015 E. 4.2.1 und A-633/2010 vom 25. August 2010 E. 2.1.1). 4.3.2 Wer vorsätzlich oder fahrlässig, zum eigenen oder zum Vorteil eines anderen dem Bund Verrechnungssteuern vorenthält, wird, sofern nicht die Strafbestimmung von Art. 14 VStrR zutrifft, wegen Hinterziehung bestraft (Art. 61 Bst. a VStG). 4.3.3 Art. 67 Abs. 1 VStG unter dem vierten Abschnitt («Strafbestimmungen») des Gesetzes erklärt das VStrR für anwendbar. 4.3.4 Ist infolge einer Widerhandlung gegen die Verwaltungsgesetzgebung des Bundes eine Abgabe nicht erhoben worden, so sind die Abgabe und der Zins, ohne Rücksicht auf die Strafbarkeit einer bestimmten Person, gemäss Art. 12 Abs. 1 VStrR nachzuentrichten oder zurückzuerstatten. Leistungspflichtig ist, wer in den Genuss des unrechtmässigen Vorteils gelangt ist, insbesondere der zur Zahlung der Abgabe Verpflichtete (Art. 12 Abs. 2 VStrR). Ein Verschulden und erst recht eine Strafverfolgung ist nicht Voraussetzung der Nachleistungs- oder Rückleistungspflicht; es genügt, dass der durch die Nichtleistung der Abgabe entstandene unrechtmässige Vorteil seinen Grund in einer Widerhandlung im objektiven Sinn gegen die Verwaltungsgesetzgebung des Bundes hat (grundlegend: Urteil des BGer vom 4. August 1999, in: ASA 68 S. 438 ff., E. 2b m.w.H.; Urteile des BVGer A-5433/2015 und A-5505/2015 vom 2. März 2017 E. 4.2, A-4673/2014 vom 21. Mai 2015 E. 5.5 und A-4084/2007 vom 5. November 2008 E. 7.2; OESTERHELT/FRACHEBOUD, Kommentar VStrR, Art. 12 N. 5). 4.3.5 Rechtsprechungsgemäss ist der objektive Tatbestand der Hinterziehung von Verrechnungssteuern nach Art. 61 Bst. a VStG (vgl. E. 4.3.2) erfüllt und greift deshalb (unter Vorbehalt der Verjährung) die Nachleistungspflicht nach Art. 12 Abs. 1 VStrR, wenn eine Aktiengesellschaft eine für die Beteiligten ohne Weiteres erkennbare geldwerte Leistung erbringt, ohne die Verrechnungssteuer spontan zu deklarieren und zu entrichten (Urteil des BGer vom 26. März 1998, in: ASA 55, S. 203 ff., E. 4; Teilurteil und

A-2396/2022 Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.4.1; Urteil des BVGer A-5433/2015 und A-5505/2015 vom 2. März 2017 E. 4.1; vgl. auch BEUSCH/MALLA, Kommentar VStG, Art. 61 N. 11). 4.4 4.4.1 Die Verjährung von Abgabeforderungen ist von Amtes wegen zu prüfen (vgl. BGE 133 II 366 E. 3.3 und 73 I 129 E. 1; Urteil des BVGer A-2078/2016 vom 1. November 2016 E. 4.1 m.H.). 4.4.2 Die Verjährung der Pflicht, Verrechnungssteuern nach Art. 12 VStrR nachzuleisten, richtet sich nicht nach Art. 17 VStG, sondern nach Art. 12 Abs. 4 VStrR (Urteil des BVGer A-2078/2016 vom 1. November 2016 E. 4.2.2 m.H.). Nach dieser Vorschrift verjährt (soweit hier interessierend) die Nachleistungspflicht nicht, «solange die Strafverfolgung und Strafvollstreckung nicht verjährt sind». 4.4.3 4.4.3.1 Rechtsprechungsgemäss beträgt die Verjährungsfrist zur Verfolgung von Straftaten im Sinne von Art. 61 VStG (Hinterziehung von Verrechnungssteuern) – entgegen dem Gesetzestext von Art. 11 Abs. 2 VStrR – sieben Jahre (Art. 333 Abs. 6 Bst. b des Strafgesetzbuches vom 21. Dezember 1937 [StGB; SR 311.0] i.V.m. Art. 97 Abs. 1 Bst. c StGB in der bis 31. Dezember 2013 gültig gewesenen Fassung [AS 54 757]; grundlegend: BGE 134 IV 328 E. 2.1; vgl. Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.3 ff. m.w.H.). 4.4.3.2 Für den Beginn der Verjährung wird hierbei auf die Tatbegehung abgestellt (BGE 143 IV 228 E. 4.5; Urteil des BVGer A-5536/2019 vom 5. Juli 2021 E. 4.3.2.1 ff.; Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.3.5 ff.; vgl. zum objektiven Tatbestand von Art. 61 Bst. a VStG: E. 4.3.5). Gemäss der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichts wird der Tag der Tatbegehung nicht mitgezählt (BGE 143 IV 228 E. 4.5, 107 Ib 74 E. 3a und 97 IV 238 E. 2). 4.4.3.3 Das Bundesgericht geht davon aus, dass bei unterlassener Entrichtung geschuldeter Verrechnungssteuern auf geldwerten Leistungen einer inländischen Gesellschaft an einen Aktionär die Verjährungsfrist erst nach dem Termin der Einreichung der unrichtigen Jahresrechnung bei der ESTV zu laufen beginnt. Hat die Steuerpflichtige eine unrichtige Jahresrechnung eingereicht, ist für die Tatbegehung auf den Poststempel abzustellen (BGE 143 IV 228 E. 4.6.2; Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer

A-2396/2022 A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.4.2 und 8.1.5; Urteil des BVGer A-5433/2015 und A-5505/2015 vom 2. März 2017 E. 4.3.3, je m.w.H.). 4.4.3.4 Wurde keine Jahresrechnung eingereicht, ist zu bestimmen, wann die Tathandlung vorgenommen worden ist. Hierfür kann darauf abgestellt werden, wann die Jahresrechnung hätte eingereicht werden müssen, mithin wann die Deklarationspflicht gemäss Art. 21 Abs. 1 VStV verletzt wurde (Urteil des BVGer A-5536/2019 vom 5. Juli 2021 E. 4.3.2.4 und 6.5; vgl. OESTERHELT/FRACHEBOUD, Kommentar VStrR, Art. 11 N. 23; STEFAN OESTERHELT, Verjährung der Verrechnungssteuer, in: ExpertFocus [EF] 8/2017, S. 533 ff., S. 537). Jede inländische Aktiengesellschaft oder GmbH hat gemäss Art. 21 Abs. 1 VStV innert 30 Tagen nach Genehmigung der Jahresrechnung der ESTV den Geschäftsbericht oder eine unterzeichnete Abschrift der Jahresrechnung sowie eine Aufstellung nach amtlichem Formular einzureichen, worin diverse, in dieser Bestimmung genannte Angaben ersichtlich sind, wenn u.a. im Geschäftsjahr eine steuerbare Leistung vorgelegen ist (Bst. c). 4.4.3.5 Gemäss Art. 333 Abs. 6 Bst. c StGB i.V.m. Art. 11 Abs. 3 VStrR ruht die Verfolgungsverjährung bei (von der Behörde geltend gemachten) Übertretungen (soweit hier interessierend) «während der Dauer eines Einsprache-, Beschwerde- oder gerichtlichen Verfahrens über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht oder über eine andere nach dem einzelnen Verwaltungsgesetz zu beurteilende Vorfrage». Ruhen bedeutet Anhalten einer bereits laufenden Verjährungsfrist für eine bestimmte Zeit, um nach Wegfall des Grundes weiterzulaufen, und ist auch bei absoluten Verjährungsfristen denkbar (BGE 119 IV 330 E. 3c; BEUSCH/MALLA, Kommentar VStG, Vorbemerkungen zu Art. 61–67 N. 56). Die Beibehaltung der Sonderregel über das Ruhen der Verjährungsfrist ist nötig, weil insbesondere in Fiskalsachen oft über längere Zeit verwaltungsrechtliche Einsprache-, Beschwerde- oder Gerichtsverfahren betreffend die verwaltungsrechtliche Leistungspflicht geführt werden, deren Ergebnis das Strafverfahren (als Vorfrage) erheblich beeinflussen kann (vgl. Urteil des BVGer A-3680/2012 vom 21. März 2013 E. 2.4.3). Wie das Bundesgericht in BGE 143 IV 228 E. 5.2 ff. klargestellt hat, bedeutet das Ruhen der Verjährung während der «Dauer des Einspracheverfahrens» im Sinne von Art. 11 Abs. 3 VStrR, dass die Verjährungsfrist nach dieser Vorschrift bereits im Zeitpunkt der Eröffnung des Entscheids der Steuerbehörde, mit welcher die Leistungspflicht des Steuerpflichtigen verfügt wird, anhält (Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.3.7 m.w.H.). Indessen kann die

A-2396/2022 Verfolgungsverjährung nicht (mehr) unterbrochen werden (Teilurteil und Zwischenentscheid des BVGer A-592/2016 vom 22. Juni 2017 E. 4.3.7 m.w.H., vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-479/2021 vom 8. September 2021 E. 2.3.3.5). 4.5 Im Rahmen des Rechtsbegehrens 5 liegt erstens im Streit, ob die Beschwerdeführerin einem Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte direkt bzw. indirekt eine Wohnung unentgeltlich zur Verfügung stellte, was zu einer geldwerten Leistung in Form von nicht vereinnahmten Mitzinsen in Höhe von CHF 8'750.- geführt haben soll. Konkret soll die Beschwerdeführerin – nach Auffassung der Vorinstanz – vom 1. Januar 2012 bis zum 31. Mai 2012 der E._______ AG in Liquidation (welche bis zum 29. August 2012 unter dem Namen F._______ AG existierte, weshalb diese Gesellschaft nachfolgend auch mit F._______ AG bezeichnet wird) bzw. B._______ unentgeltlich eine Wohnung im 3. Obergeschoss in ihrer Liegenschaft an der (Strasse) in (Ortschaft) zur Verfügung gestellt haben (vgl. Einspracheentscheid vom 27. April 2022 E. II./B./2.1.1).

4.5.1 Die Vorinstanz hielt hierzu in ihrem Einspracheentscheid vom 27. April 2022 fest, dass (grundsätzlich) unbestritten sei, dass die Beschwerdeführerin die Wohnung vom 1. Januar 2012 bis zum 31. Mai 2012 der F._______ AG bzw. B._______ zur Verfügung gestellt habe, ohne dafür einen Mietzins vereinnahmt zu haben. Die Beschwerdeführerin habe indes geltend gemacht, es liege keine geldwerte Leistung vor, da die damalige F._______ AG als auch B._______ – im Gegenzug zur Verfügung gestellten Wohnung – Aufsichtsarbeiten zur Vermeidung von Wassereintritten im Dachgeschoss aufgrund des damals kaputten Dachs sowie zum Schutz des Gebäudes der Beschwerdeführerin vor weiteren Schäden vorgenommen hätten. Die Vorinstanz konnte jedoch den ihr vorliegenden Akten weder Beweise noch Hinweise entnehmen, welche diese Sachverhaltsdarstellung bestätigen würden. Dafür spreche vor allem die Tatsache, dass der von der Beschwerdeführerin geltend gemachte Vorgang in der Erfolgsrechnung hätte ausgewiesen werden müssen (mit Verweis auf Art. 958c OR), was nicht geschehen sei. Hinzu komme, dass sowohl die damalige F._______ AG als auch B._______ Beratungsdienstleistungen im Bereich der Treuhand- und Steuerberatung sowie des Handels- und Wirtschaftsrechts anbieten und demnach keinerlei Fachkompetenzen aufweisen würden, wenn es um die Beaufsichtigung oder Behebung eines Wasserschadens gehe. Es frage sich daher, wie die F._______ AG oder B._______ die beschriebenen Aufsichtstätigkeiten (notwendigenfalls) überhaupt hätten wahrnehmen sollen. Obendrein würden aber bereits die beschriebenen

A-2396/2022 Aufsichtstätigkeiten an sich als fragwürdig erscheinen. Es sei weder genauer dargelegt noch nachvollziehbar, worin die beschriebenen Aufsichtstätigkeiten bestanden haben sollen. Bei einer (insbesondere bewohnten/genutzten) Liegenschaft dulde ein vorhandener Wasserschaden oder -eintritt in der Regel keinen Aufschub und es seien die Reparaturarbeiten umgehend durchzuführen. Liege auf der anderen Seite kein Wasserschaden oder -eintritt vor, bestehe kein Bedarf für eine Aufsicht respektive sei nicht ersichtlich, was und wie beaufsichtigt werden sollte. Zudem bedürfe es für allfällige Kontrollen sicherlich auch keiner ständigen Anwesenheit vor Ort. Dem mit Schreiben vom 12. Juli 2011 von der F._______ AG eingereichten Mieterspiegel könne sodann entnommen werden, dass die Liegenschaft im 4. Obergeschoss noch über zwei Wohnungen verfüge, welche Ende 2009 vermietet gewesen seien. Wennschon würden sich allfällige Wassereintritte aufgrund des kaputten Daches also an erster Stelle im 4. Obergeschoss bemerkbar machen. Es sei dabei auch davon auszugehen, dass die Mieter allfällige Wassereintritte auch unmittelbar melden würden und somit eine anderweitige Aufsicht hinfällig wäre. Letztlich bliebe neben der Art und Weise auch der Umfang der angeblich verrichteten Aufsichtstätigkeit vollkomme