Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft vom 24. Juni 2005 (83/2005) Eine Versicherungsleistung aus einer nicht rückkaufsfähigen privaten Kapitalversicherung unterliegt nach § 36 Abs. 1 StG einer separaten Jahressteuer (Erw. 2). Steuerbare haftpflichtrechtliche Kapitalzahlungen im Todesfall sind im Todeszeitpunkt regelmässig noch unbestimmt und unsicher, weshalb das Einkommen erst bei der endgültigen Erledigung der Haftpflichtfrage zufliesst. Vorliegend ist die Versicherungsleistung somit im Auszahlungsjahr steuerbar (Erw. 3).
05-083 Besteuerung einer nicht rückkaufsfähigen privaten Kapitalversicherung
Sachverhalt:
1. Mit Veranlagung für Kapitalabfindung gemäss § 36 Steuer- und Finanzgesetz, Rechnung Nr. S 01/05 vom 01.01.01 bis 31.12.01, vom 21. September 2004 besteuerte die Steuerverwaltung bei der Rekurrentin steuerbare Kapitalabfindungen von Fr. 1'591'400.-- zum Steuersatz von 7,26964 % und erhob darauf eine Steuer von Fr. 115'689.05. 2. Die dagegen erhobene Einsprache vom 19. Oktober 2004 wies die Steuerverwaltung mit Einsprache-Entscheid vom 9. Dezember 2004 ab. 3. Mit Rekurs vom 10. Januar 2005 liess die Steuerpflichtige sinngemäss begehren, es sei der Einspracheentscheid vom 9. Dezember 2004 betreffend die Sonderveranlagung (Kapitalleistung 2001) für die Staats- und Gemeindesteuer in Bezug auf die Steuerperiode 2001 aufzuheben; die Versicherungszahlung vom xx.xx. 2001 sei der Erbschaftssteuer des Kantons Basel-Landschaft zu unterwerfen; sofern diesen Anträgen nicht stattgegeben werde, sei eventualiter festzustellen, dass die Rekurrentin den Rechtsanspruch auf die Versicherungszahlung vom xx.xx. 2001 bereits mit dem Tode ihres Ehemanns im Jahre 1998 erworben habe und deshalb auch in der Steuerperiode 1999/2000 besteuert hätte werden müssen. 4. In ihrer Vernehmlassung vom 3. Juni 2005 beantragte die Steuerverwaltung Abweisung des Rekurses. Aus den Erwägungen: 2. a) Die Rekurrentin liess sinngemäss vorbringen, der Versicherungsvertrag zwischen der A. AG und der Insurance B enthalte keine Begünstigungsklausel. Zwischen ihrem Ehemann und der A. AG (Versicherungsnehmerin) habe im Arbeitsvertrag die Absprache bestanden, dass die A. für ihren Ehemann die entsprechenden Versicherungsprämien zu leisten gehabt habe. Ihr Rechtsanspruch auf die Versicherungszahlung sei somit im Erbrecht begründet. Sie sei Alleinerbin ihres Ehemanns, da die Tochter das Erbe innerhalb der Frist von drei Monaten ausgeschlagen gehabt habe. Sämtliche Rechte und Pflichten ihres Ehemanns seien via Universalsukzession auf sie übergegangen. Die Versicherungszahlung vom xx.xx. 2001 könne deshalb nicht mit der Einkommenssteuer erfasst werden und unterliege der Erbschaftssteuer des Kantons Baselland. Gemäss § 9 lit. b des Gesetzes über die Erbschafts- und Schenkungssteuer unterliege die Versicherungsleistung bei ihr als von dieser Steuer befreite Ehegattin nicht der Erbschaftssteuer. b) Für die Leistungen aus der Säule 3b gilt der allgemeine Grundsatz, dass sämtliche wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte aller Art der natürlichen sowie der ihnen gleichgestellten juristischen Personen der Einkommenssteuer unterliegen (§ 23 Abs. 1 StG). Steuerbar sind nach § 36 Abs. 1 StG auch Kapitalleistungen bei Tod und für bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile. Steuerfrei ist hingegen der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, d.h. die in diesem Fall zur Auszahlung gelangende Versicherungssumme, weil der Gesetzgeber durch einen besonderen Anreiz für den Sparer die private Vorsorge fördern wollte (vgl. § 28 lit. b StG; Peter Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basel 2001, N. 21 zu Art. 24; Peter Agner/Beat Jung/Gotthard Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zürich 1995, N. 3 zu Art. 24; Urteil des Schweizerischen Bundesgerichts [BGE] 107 Ib 315 E. 3a S. 320 und E. 3b S. 321 f.; kritisch: Bericht der Expertenkommission zur Prüfung des Systems der direkten Steuern auf Lücken [Expertenkommission Steuerlücken], Bern 1998, S. 105 ff., insbes. S. 111 ff.). Davon ausgenommen - und damit steuerbar - sind Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie, die nach dem 31.12.1998 abgeschlossen wurden, im Erlebensfall oder beim Rückkauf, ausser wenn diese Versicherungen der Vorsorge dienen (vgl. § 24 lit. e quater StG; Gladys Laffely Maillard, Les assurances sur la vie, notamment les assurances de capitaux a prime unique, et leur traitement fiscal, Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 66 S. 593-631, 618 ff.; zum Ganzen: BGE 130 I 205 E. 7.6.2 S. 216 f.) Der Einkommenssteuer nicht unterworfen sind gemäss § 28 lit. a StG Vermögenszuwachs infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung. In § 28 lit. a StG ist nicht von Erwerb kraft Erbrechts, sondern von "Vermögenszuwachs infolge Erbschaft" die Rede. Die einem Erben ausgerichtete Kapitalsumme geht nur dann aus Erbschaft ein, wenn sie aus dem Vermögen des Erblassers stammt, d.h. wenn das Kapital selber zu diesem Vermögen gehört hat oder wenn der Erblasser einen festen Anspruch darauf gehabt hat. Dies trifft z.B. zu für die einem Erben zufallende Kapitalleistung aus rückkaufsfähiger Lebensversicherung, deren Rückkaufswert für den Erblasser einen jederzeit realisierbaren Vermögenswert dargestellt hat. Dagegen stammt die Todesfallsumme, die der Erbe aus einer vom Erblasser abgeschlossenen Unfallversicherung oder nicht rückkaufsfähigen Lebensversicherung erhält, nicht aus dem Vermögen des Erblassers. In diesem Fall hat zu Lebzeiten des Erblassers überhaupt keine Leistungspflicht des Versicherers bestanden, und die Versicherungssumme hätte nie Einkommen des Erblassers bilden können; erst durch dessen Tod ist ein fester Vermögensanspruch entstanden. Wer für den Fall seines Todes eine Unfallversicherung oder eine Lebensversicherung ohne Rückkaufswert abschliesst, will den Erben oder Begünstigten, ohne eigenes Vermögen zu bilden, bei seinem Tod zu Einkommen verhelfen, das beim Empfänger gemäss § 23 Abs. 1 bzw. § 36 Abs. 1 StG steuerbar ist (vgl. BGE 88 I 116 E. 3b S. 120 f.). c) Das StG unterscheidet zwar zwischen Kapital- und Rentenversicherung, definiert aber weder den Begriff der Rückkaufsfähigkeit noch den der (Kapital-)Versicherung. Auch das Versicherungsvertragsgesetz vom 2. April 1908 (VVG; SR 221.229.1) enthält keine Definition der "Kapitalversicherung". Dort wird zwischen Schadens- und Personenversicherung sowie zwischen rückkaufsfähigen und nicht rückkaufsfähigen (Lebens-)Versicherungen unterschieden. Rückkaufsfähig ist eine Versicherung, wenn der Eintritt des versicherten Ereignisses gewiss ist (Art. 90 Abs. 2 VVG). Bei der (reinen) Risikoversicherung wird der Versicherer überhaupt nicht leistungspflichtig, wenn sich das versicherte Risiko während der Vertragsdauer nicht verwirklicht (Alfred Maurer, Schweizerisches Privatversicherungsrecht, 3. Aufl., Bern 1995, S. 434). Es gibt deshalb in der Regel keinen Rückkauf bei Risikoversicherungen, sondern nur bei Versicherungen, die mit einem Sparvorgang verbunden sind und daher ein Deckungskapital ansammeln (Maurer, a.a.O., S. 444; zum Ganzen: BGE 130 I 205 E. 7.6.3 und 7.6.4., S. 217 f.). d) Der Unfall-Versicherungsvertrag zwischen der A. und der Insurance B. dauerte vom 1. Januar 1986 bis zum 1 Januar 1987 - jeweils mittags 12.00 - und verlängerte sich stillschweigend mit dem Ablauf der Vertragszeit um ein Jahr und weiter von Jahr zu Jahr, wenn nicht drei Monate vor dem jeweiligen Ablauf der anderen Partei eine schriftliche Kündigung zugegangen ist. Bei der strittigen Versicherungsleistung handelt es sich um eine solche aus einer nicht rückkaufsfähigen privaten Kapitalversicherung, da der Eintritt des versicherten Ereignisses während der Vertragszeit nicht gewiss war. Deshalb unterliegt diese Kapitalleistung nach § 36 Abs. 1 StG einer separaten Jahressteuer. 3. a) Die Rekurrentin liess ferner sinngemäss geltend machen, die Veranlagung des Versicherungsanspruches im Zeitpunkt der Auszahlung, nämlich im Jahr 2001, sei nicht korrekt und müsse aufgehoben werden. Der Rechtsanspruch auf die Versicherungsleistung sei im vorliegenden Fall mit dem Tode ihres Ehemanns im Jahre 1998 entstanden. Das allfällige Ersatzeinkommen hätte deshalb in der Steuerperiode 1999/2000 hergezogen werden sollen. Die Versicherung habe am Anfang bestritten, dass es sich beim Todesfall um einen Unfall gehandelt habe, weshalb sie nicht habe zahlen wollen. Deshalb sei die Steuerpflichtige gezwungen gewesen, den Anspruch auf die Versicherungsleistung auf dem Rechtsweg durchzusetzen. Dies sei ihr auch gelungen, weshalb die Versicherung am xx.xx. 2001 die Versicherungssumme ausbezahlt habe. b) Einkünfte fliessen dem Steuerpflichtigen grundsätzlich zu dem Zeitpunkt zu, in welchem der Rechtserwerb vollendet ist; dann hat der Steuerpflichtige einen festen Rechtsanspruch auf das Vermögensrecht erworben, sofern die Erfüllung nicht besonders unsicher ist. Ist dagegen die Erfüllung der Forderung besonders unsicher, wird auf den Zeitpunkt des Anspruchs abgestellt. Steuerbare haftpflichtrechtliche Kapitalzahlungen im Todesfall sind im Todeszeitpunkt regelmässig noch unbestimmt und unsicher, weshalb das Einkommen erst bei der endgültigen Erledigung der Haftpflichtfrage zufliesst (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N. 5 f. zu Art. 210). Vorliegend wurde die fragliche Versicherungsleistung erst nach dem Rechtsweg beschritten wurde, ausbezahlt. Diese Leistung ist daher, wie dies die Steuerverwaltung in der angefochtenen Veranlagung getan hat, im Auszahlungsjahr 2001 gemäss § 36 Abs. 1 StG getrennt von den übrigen Einkünften zum Rentensatz zu versteuern. Somit ergibt sich, dass sich der Rekurs als unbegründet erweist und abzuweisen ist. Entscheid Nr. 83/2005 vom 24.6.2005