A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Recours contre le refus de l'ACI d'accepter la déduction de frais d'avocat engagés par le recourant pour contester (avec succès) l'adoption d'un PPA.
Il y a lieu d'examiner si l'adoption du PPA aurait pu avoir un impact sur la valeur locative de la parcelle du recourant. A supposer qu'il faille admettre que le PPA aurait conduit à une augmentation du trafic et des nuisances, la cour considère que le recourant n'aurait pas pu bénéficier de la réduction de 10 % pour l'environnement défavorable au sens de l'art. 3 al. 1 let. f RVloc, compte ten de la jurisprudence restrictive dans ce domaine. C'est donc à juste titre que l'autorité intimée a retenu qu'il n'y avait pas de liens entre les honoraires d'avocat et le maintien du revenu imposable.
Le recourant sollicite également la déduction de frais de transport pour se rendre sur place afin d'apporter du bois de chauffe et d'entretenir de la toiture. Les travaux d'entretien ne sont pas démontrés. Par ailleurs, il paraît vraisemblable que le recourant ait profité de ces trajets pour occuper son bien immobilier.
Rejet du recours.
Texte intégral
TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 18 septembre 2024
Composition
M. Raphaël Gani, président; M. Alex Dépraz, juge; M. Nicolas Perrigault, assesseur; M. Loïc Horisberger, greffier.
Recourant
A.________, à ********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts, à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions, à Berne.
Objet
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 22 avril 2024 (période fiscale 2020)
Vu les faits suivants:
A. Le 2 juillet 2014, A.________ a acquis en copropriété avec son frère, chacun pour une demie, les parcelles n° ******** et n° ******** de la commune de ********, au prix de 180'000 francs. D'une surface de 29'695 m2, la parcelle n° ******** supporte un bâtiment d'habitation n° ******** de 54 m2 et un garage n° ******** de 24 m2. D'une surface de 20'246 m2, la parcelle n° ******** ne supporte aucun bâtiment.
B. Pour la période fiscale 2020, A.________ a déclaré un revenu de 81'147 fr. à un taux d'activité de 90 % et revendiqué la déduction de frais de transport de 5'951 fr., de frais de repas de 1'600 fr. et d'autres frais professionnels de 2'434 francs. S'agissant de la parcelle n° ********, il a déclaré un montant de 1'200 fr. à titre de rendement immobilier et a requis la déduction de 14'404 fr. à titre de frais d'avocat payés dans le cadre d'un recours au Tribunal fédéral pour contester l'adoption d'un plan d'affection relatif au ******** (ci-après: le PPA). Il a aussi requis la déduction toujours au titre de frais d'entretien effectifs de cet immeuble de la taxe de séjour de 126 fr. ainsi que des frais de déplacements de 742 fr. mentionnant: "A.________ / Frais de déplacement (10 AR voiture) PPA ********".
Suite aux demandes de pièces de l'Office d'impôt des districts de la Riviera-Pays-d'Enhaut (ci-après: l'Office d'impôt), A.________ a produit différents documents dont une note d'honoraires et de débours établie le 17 février 2021 par son avocat, l'arrêt du Tribunal fédéral du 28 septembre 2020 au sujet du PPA (TF ********) et divers coupure de presses.
Par décision de taxation du 7 avril 2022, l'Office d'impôt a fixé, pour l'impôt cantonal et communal de A.________, un revenu imposable de 82'000 fr. au taux de 82'000 fr. ainsi qu'une fortune imposable de 1'308'000 fr. au taux de 1'308'000 fr. et, pour l'impôt fédéral direct, un revenu imposable de 83'500 fr. au taux 83'500 francs. Les frais de transport revendiqués n'ont pas été admis ainsi que les frais professionnels de 2'434 fr., au motif que son employeur octroyait des frais forfaitaires de représentation. S'agissant de la parcelle n° ******** sise à ********, seule la déduction d'un montant de 1'168 fr. a été admise, dont notamment un montant de 742 fr. à titre de frais de déplacement.
C. Le 20 avril 2022, A.________ a formé réclamation contre la décision de taxation précitée et contesté notamment le refus de déduire les frais de transport et les autres frais professionnels revendiqués ainsi que le refus de déduire la taxe de séjour et les frais d'avocat revendiqués en lien avec la parcelle n° ********.
Le 16 juin 2022, l'Office d'impôt a rendu une nouvelle décision de taxation, fixant un revenu imposable de 76'100 fr. au taux de 76'100 fr. ainsi qu'une fortune imposable de 1'308'000 fr. au taux de 1'308'000 fr. et pour l'impôt fédéral direct, un revenu imposable de 80'500 fr. au taux de 80'500 francs. La déduction des frais de transport à hauteur de 5'951 fr. a été admise. La décision de taxation du 7 avril 2022 a été maintenue pour le surplus.
Le 16 juillet 2022, A.________ a formé réclamation contre la décision de taxation du 16 juin 2022 pour les mêmes motifs invoqués dans sa réclamation du 20 avril 2022.
Le 10 janvier 2023, le dossier a été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI) comme objet de sa compétence.
Par proposition de règlement du 14 février 2023, l'ACI a informé A.________ qu'elle admettait partiellement sa réclamation en ce sens que la déduction des frais de transport et de ses autres frais professionnels était admise, la décision de taxation étant confirmée pour le surplus, notamment s'agissant des déductions revendiquées en lien avec la parcelle n° ********.
Le 15 mars 2024, A.________ a maintenu sa réclamation, notamment s'agissant de la déduction de ses frais d'avocat payés pour contester le PPA devant le Tribunal fédéral. Il a en outre indiqué que son frère lui avait "cédé ses droits pour invoquer sa part également", de sorte que sa réclamation portait sur le double du montant dont il demandait initialement la déduction.
Le 22 mars 2024, l'ACI a maintenu sa position. Elle a par ailleurs indiqué que la décision de taxation du 16 juin 2022 avait admis à tort la déduction des frais de déplacement "PPA ********" de 742 fr. à titre de frais d'entretien d'immeuble pour la parcelle n° ********.
Le 3 avril 2024, A.________ a maintenu sa réclamation.
D. Par décision sur réclamation du 22 avril 2024, l'ACI a admis partiellement la réclamation du 20 avril 2023 (recte: 2022) contre la décision de taxation du 7 avril 2023 (recte: 2022) et l'a modifiée en ce sens que les déductions de frais de transport de 5'951 fr. et des autres frais professionnels de 2'434 fr. étaient admises tandis que la déduction de 742 fr. à titre de frais d'entretien d'immeuble était supprimée, la décision de taxation étant confirmée pour le surplus.
E. Par acte du 23 mai 2024, A.________ (ci-après: le recourant) a déféré la décision sur réclamation du 22 avril 2024 (ci-après aussi: la décision entreprise) devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (ci-après: CDAP). Il conclut avec suite de frais et dépens "à la nullité subsidiairement à l'annulation de la décision attaquée". En substance, il fait grief à l'autorité intimée d'avoir refusé à tort la déduction des frais d'avocat liés à la contestation du PPA ainsi que de ses frais de déplacement de 742 fr., à titre de frais d'entretien de la parcelle n° ********.
L'ACI a conclu au rejet du recours.
Le 5 août 2024, le recourant a déposé des déterminations complémentaires.
Considérant en droit
1. a) Le litige a trait à la taxation du recourant pour la période fiscale 2020.
Cette matière est régie par la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) et la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11). Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 LIFD et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]), applicable par renvoi de l'art. 199 LI, le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD).
b) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal, comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions – qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt –, l'une pour l’impôt fédéral direct et l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts. Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).
En l'espèce, les questions à trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt, les règles sur la déduction concernée étant similaires en droit fédéral et cantonal, étant précisé que les cantons disposent d'une certaine liberté d'appréciation s'agissant de la déductibilité fiscale des frais d'entretien, à condition de ne pas tomber dans l'arbitraire (TF 2C_878/2010 du 19 avril 2011 consid. 5.2). La Cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. arrêt CDAP FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2; FI.2016.0149 du 12 mars 2018 consid. 4; FI.2016.0013 du 14 novembre 2017 consid. 3).
c) L’objet du litige est défini par trois éléments: la décision attaquée, les conclusions du recours et les motifs de celui-ci. Le recourant a conclu dans son recours à: "à la nullité subsidiairement à l'annulation de la décision attaquée". Il ressort du contenu de son recours que le recourant sollicite la déductibilité de la somme de 15'462 fr. 50 pour les frais d'avocat qu'il a déboursés pour contester le PPA devant le Tribunal fédéral ainsi que de la somme de 742 fr. pour des frais de déplacement en lien avec l'entretien de la parcelle n° ********.
Dans son recours, le recourant fait également valoir que son "frère, fatigué par l'administration et ne lui faisant plus confiance, [...] a décidé de ne pas recourir, mais m'a cédé ses droits, pour peu que je puisse les utiliser". Il n'y a pas lieu d'entrer en matière sur le recours en tant qu'il porte sur les droits qui auraient été cédés par le frère du recourant, copropriétaire des parcelles n° ******** et n° ******** de la commune ********. En effet, aucune base légale ne permet au recourant de se faire céder le droit de faire valoir des déductions sur ses propres revenus. Dès lors, le recourant ne dispose d'aucun intérêt digne de protection à l'annulation de la décision de taxation de son frère et n'a donc pas qualité pour former recours contre cette dernière (art. 75 let. a LPA-VD). Son recours, à supposer qu'il porte aussi contre la décision de taxation du frère du recourant, serait irrecevable sur ce point.
2. Le recourant a requis dans son recours qu'il soit ordonné à l'autorité intimée de produire la totalité des pièces produites par le recourant lors de sa réclamation ainsi que toutes les pièces produites par son frère et son père dans "la cause analogue". Il a également requis la production des échanges d'écritures devant le Tribunal fédéral dans le cadre de la procédure concernant le PPA.
a) Le droit d'être entendu est garanti par l'art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101). Il comprend notamment le droit pour l'intéressé d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes (ATF 148 II 73 consid. 7.3.1; 145 I 167 consid. 4.1). Le droit de faire administrer des preuves suppose que le fait à prouver soit pertinent, que le moyen de preuve proposé soit nécessaire pour constater ce fait et que la demande soit présentée selon les formes et délais prescrits par le droit cantonal (ATF 143 V 71 consid. 4.1; 142 II 218 consid. 2.3). Par ailleurs, la garantie constitutionnelle n'empêche pas le juge de mettre un terme à l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, il a la certitude que ces dernières ne pourraient l'amener à modifier son opinion (ATF 141 I 60 consid. 3.3; 140 I 285 consid. 6.3.1).
b) En l'espèce, l'autorité intimée a produit le dossier du recourant. En revanche, on ne voit pas que les dossiers du frère et du père du recourant soient susceptibles d'être pertinents pour le présent litige. On ne voit pas non plus pour quels motifs, les arguments présentés par les autorités cantonales devant le Tribunal fédéral seraient pertinents dès lors que l'éventuelle mauvaise foi des autorités que le recourant entend établir n'aurait de toute manière aucun impact sur le sort du litige. Le tribunal s'estime suffisamment renseigné par le dossier et les écritures. Les réquisitions en lien avec les mesures d'instruction précitées sont rejetées.
3. En premier lieu, le recourant sollicite la déduction, au titre de frais d'entretien, des frais d'avocat qu'il a supportés en lien avec son recours devant le Tribunal fédéral pour obtenir l'annulation de l'arrêt rendu le ******** par la CDAP (********) qui avait rejeté son premier recours intenté contre les décisions du Conseil communal ******** des ******** et 29 juin 2017 approuvant le PPA et les réponses de la municipalité aux oppositions et contre la décision d'approbation cantonale du 20 décembre 2017.
a) aa) Le rendement de la fortune immobilière est soumis à l'impôt fédéral direct à titre de revenu imposable (art. 21 al. 1 LIFD). Il comprend notamment la valeur locative des immeubles dont le contribuable se réserve l'usage en raison de son droit de propriété. Celle-ci se détermine compte tenu des conditions locales et de l'utilisation effective du logement au domicile du contribuable (art. 21 al. 1 let. b et al. 2 LIFD). Pour déterminer le revenu net, on défalque de l'ensemble des revenus imposables les dépenses et déductions générales (art. 25 LIFD).
bb) D'après l'art. 32 al. 2 LIFD, le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien, les frais de remise en état d’immeubles acquis récemment, les primes d’assurances relatives à ces immeubles et les frais d’administration par des tiers. Au lieu du montant effectif des frais et primes se rapportant aux immeubles privés, le contribuable peut faire valoir une déduction forfaitaire (art. 32 al. 4 LIFD). Selon l'art. 1 de l'ordonnance de l'Administration fédérale des contributions (ci-après: AFC) du 24 août 1992 sur les frais relatifs aux immeubles privés déductibles dans le cadre de l'impôt fédéral direct (ordonnance de l'AFC sur les frais relatifs aux immeubles; RS 642.116.2), sont en particulier déductibles les frais suivants:
"a. les frais d’entretien:
1. les dépenses dues aux réparations ou aux rénovations, si elles n’entraînent pas une augmentation de la valeur de l’immeuble,
2. les versements dans le fonds de réparation ou de rénovation (art. 712l, CC) de propriétés par étages, lorsque ces affectations ne servent à couvrir que les frais d’entretien d’installations communes,
3. les frais d’exploitation: les contributions périodiques pour l’enlèvement des ordures ménagères (mais non les contributions prélevées selon le principe du pollueur-payeur), l’épuration des eaux, l’éclairage et le nettoyage des rues; l’entretien des routes; les taxes immobilières représentant des impôts réels; les rétributions au concierge; les frais d’entretien et d’éclairage des pièces utilisées en commun, de l’ascenseur, etc., dans la mesure où le propriétaire les assume;
b. les primes d’assurances:
les primes d’assurances de choses (assurance-incendie, assurances contre les dégâts des eaux et le bris de glaces et assurance-responsabilité civile);
c. les frais d’administration:
les frais de port, de téléphone, d’annonces, d’imprimés, de poursuite, de procès et les rétributions au gérant, etc. (seulement les dépenses effectives; les indemnités pour le travail effectué par le propriétaire ne sont pas déductibles)."
Ne sont toutefois pas déductibles notamment les frais d'entretien suivants (art. 1 al. 2 de l'Ordonnance de l'AFC sur les frais relatifs aux immeubles):
"a. …
b. les contributions uniques, auxquelles est soumis le propriétaire, pour les routes, trottoirs, berges, canalisations et conduites, taxes de raccordement à une nouvelle canalisation, épuration des eaux, gaz, électricité, eau, antenne de télévision et téléréseau, etc.;
c. les frais de chauffage du bâtiment et de l’eau courante, c’est-à-dire les dépenses qui sont directement en rapport avec l’exploitation de l’installation de chauffage ou du chauffe-eau central, notamment les frais d’énergie;
d. les redevances en matière de droits d’eau ne sont en principe pas considérées comme frais d’entretien déductibles."
Sont en revanche déductibles les redevances en matière de droits d'eau si le propriétaire d'un objet locatif les prend à sa charge sans se les faire rembourser par les locataires (art. 1 al. 3 de l'Ordonnance de l'ACF sur les frais relatifs aux immeubles).
cc) Pour les immeubles occupés en propre, seuls sont déductibles les frais d'entretien qui sont en rapport immédiat avec la valeur locative (imposable). De manière similaire à la distinction effectuée entre loyers et charges lorsqu'un immeuble est loué à des tiers, seuls les frais d'entretien que le propriétaire doit supporter lui-même en louant son immeuble à des tiers constituent des frais d'entretien déductibles en cas d'utilisation personnelle (TF 2C_878/2010 du 19 avril 2011 consid. 5.1; 2A.683/2004 du 15 juillet 2005 consid. 2.5, in: RDAF 2005 II 502; CDAP FI.2015.0127 du 13 avril 2016). Ne peuvent en revanche être déduits les autres frais et dépenses, en particulier les frais d'entretien du contribuable et de sa famille et les frais d'acquisition, de production ou d'amélioration d'éléments de fortune (art. 34 let. a in initio et let. d LIFD). Les frais pour l'entretien privé du contribuable représentent des dépenses de consommation ou d'utilisation du revenu, dont font en principe partie les frais annexes au loyer, tels que les frais d'eau chaude et de chauffage (Nicolas Merlino, in: Commentaire romand - Impôt fédéral direct [Yves Noël; Florence Aubry Girardin (éd.)], 2ème éd., Bâle, 2017, n°128 ad art. 32). Quant aux frais visés à l'art. 34 let. d LIFD, il s'agit de dépenses d'investissement immobilier ayant pour effet d'apporter une plus-value à l'immeuble. Ils se démarquent donc des frais d'entretien en ce sens que ces derniers sont essentiellement encourus pour des travaux destinés à compenser l'usure normale de la chose due à son usage et à l'écoulement du temps, et à maintenir l'état d'entretien original du bien, de sorte à conserver la source du revenu que représente le bien immobilier pour le contribuable (TF 2C_434/2017 du 4 avril 2018 consid. 4.2).
Font partie des dépenses d'investissement, non déductibles, les frais juridiques encourus par le contribuable, notamment certains frais d'avocat, par exemple ceux encourus pour empêcher ou prévenir la perte de la propriété des valeurs immobilières, comme en cas de contestation de la qualité d'héritier de ces valeurs. Tel n'est toutefois pas le cas des frais d'avocat encourus en raison d'un déclassement de zones sur un terrain, qui sont déductibles du revenu au titre de frais d'entretien, puisqu'il s'agit de maintenir le rendement d'un bien appartenant déjà au contribuable (Nicolas Merlino, op. cit, n° 137 ad art. 32 LIFD). Il en va également ainsi des frais d'avocat et de justice engagés en vue du maintien de la valeur d'une parcelle, dans la mesure où l'objet du litige concerne l'utilisation ou le maintien de la valeur d'une parcelle, ce qui inclut notamment la lutte contre les immissions excessives. Le caractère déductible desdits frais ne dépend toutefois pas du point de savoir si le contribuable peut obtenir gain de cause sur l'ensemble de ses conclusions; il faut néanmoins que la démarche engagée ne soit pas manifestement dénuée de chances de succès (TF 2C_690/2016 du 2 février 2017 consid. 2.2).
Dans un arrêt du 13 avril 2016, après avoir rappelé que le Tribunal fédéral avait précisé, "s'agissant des frais d'entretien des aménagements extérieurs, que le critère consistant à faire dépendre leur prise en compte du fait que celui-ci ait une influence sur le calcul de la valeur locative, respectivement soit concrètement pris en considération dans le calcul de cette valeur, échappait au grief d'arbitraire", la cour de céans a refusé la déduction de frais judiciaires payés par la recourante au terme d'une procédure visant à obtenir la démolition d'une construction érigée sans droit sur sa propriété, faute de lien de connexité directe entre le revenu imposable et la charge déductible (CDAP FI.2015.0127 précité consid. 3c). Dans le même ordre d'idée, le Tribunal administratif genevois de première instance a refusé la déduction des frais d'avocat et de justice se rapportant à la contestation d'une hypothèque légale au motif qu'il n'était pas démontré que l'inscription de cette hypothèque au registre foncier "puisse avoir une influence directe sur la valeur locative ou sur la perception d'un loyer" (JTAPI/72/2024 du 29 janvier 2024 consid. 21).
b) Dans le cas d'espèce, il y a dès lors lieu d'examiner en premier lieu si l'adoption du PPA contre lequel le recourant a engagé des frais d'avocat (à l'instar des recourants dans l'arrêt du TF 2C_690/2016 précité) et dont il a finalement obtenu l'annulation, aurait pu avoir un impact sur la valeur locative de la parcelle n° ********. On précisera à cet égard que l'autre parcelle dont le recourant est co-propriétaire dans la commune ******** (supra Faits, let. A) n'est pas bâtie, qu'ainsi, sans rendement effectif, aucune valeur locative n'a été imputée au recourant, qui ne peut donc pas déduire de frais en lien avec cette parcelle n° 3014.
aa) La détermination de la valeur locative, qui vaut notamment pour l'impôt fédéral direct, est régie par l'art. 25 LI. D'après l'art. 25 al. 2 LI, la valeur locative s'élève au 65% de la valeur statistique indexée au sens de l'alinéa 3. Selon l'art. 25 al. 3 LI, la valeur statistique est établie sur la base d'une statistique des loyers, mise à jour périodiquement; elle tient compte de la surface du logement, de l'âge du bâtiment et de la commune de situation de l'immeuble, du type de logement, de l'absence de confort et de l'environnement défavorable; entre les mises à jour de la statistique, elle est adaptée d'après la variation du coût de la vie, des loyers et du coût de la construction.
L'art. 25 al. 5 LI précise que le Conseil d'Etat vaudois fixe notamment les bases servant à la détermination de la valeur locative, ce qu'il a fait par règlement du 11 décembre 2000 sur la détermination de la valeur locative (RVLoc; BLV 642.11.9.1). L'art. 3 RVloc précise ce qui suit:
"1 Les éléments déterminant le montant de la valeur locative sont :
a. la surface du logement (tableau 1 pour les périodes fiscales 2001-2002 et 2003; tableau 1a dès la période fiscale 2004);
b. l'âge du bâtiment (année de la construction, ou de la dernière rénovation lourde ou transformation importante - tableau 2 pour les périodes fiscales 2001-2002 et 2003; tableau 2a dès la période fiscale 2004);
c. la commune de situation de l'immeuble (tableau 3 pour les périodes fiscales 2001-2002 et 2003; tableau 3a dès la période fiscale 2004);
d. le type de logement (villa individuelle ou habitat groupé);
e. l'absence de confort du logement et
f. l'environnement défavorable.
2 La valeur locative de base est établie en fonction de la surface du logement. Elle est assortie des coefficients d'adaptation tenant compte de l'âge du bâtiment, de la commune de situation de l'immeuble et du type de logement. Le coefficient d'adaptation pour habitat groupé est de 0,9. La valeur locative ainsi que les autres coefficients précités sont fixés dans les tableaux annexés au présent règlement.
3 L'absence manifeste de confort du logement ou un environnement exceptionnellement défavorable sont des éléments qui, s'ils sont réalisés, ont chacun pour effet une réduction de 10 % de la valeur locative."
Rappelant que les cantons disposent d'une certaine marge de manœuvre pour établir les éléments déterminants relatifs au montant de la valeur locative, le Tribunal fédéral a jugé que la pratique du Canton de Vaud, consistant à ne pas tenir compte du jardin dans le calcul de la valeur locative de l'immeuble, était exempte d'arbitraire (TF 2C_878/2010 du 19 avril 2011 consid. 5.2; cf. également ATF 131 I 377 consid. 2.2 p. 381).
La déduction pour environnement défavorable a un caractère exceptionnel et doit être appréciée restrictivement (TF 2C_886/2010 du 27 avril 2011 consid. 4.2; 2C_164/2007 du 17 octobre 2007 consid. 3.4 in fine; ég. CDAP FI.2014.0074 du 27 octobre 2014 consid. 4e). Il a ainsi été jugé que les cas d'habitations situées à proximité de rails CFF, en bordure d'une artère particulièrement chargée ou à proximité d'une centrale de fabrication de béton et d'une gravière ne constituaient pas un environnement défavorable (cf. la casuistique mentionnée dans l'arrêt FI.2014.0074 précité consid. 3g).
c) En matière fiscale, le contribuable doit supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation d'impôts ; il lui appartient non seulement de les alléguer, mais encore d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve, ces règles s'appliquant également à la procédure devant les autorités de recours (ATF 146 II 6 consid. 4.2; ATF 140 II 248 consid. 3.5; TF 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.5).
d) En l'espèce, le recourant allègue dans son recours que l'adoption du PPA ******** aurait conduit au développement de nombreuses activités touristiques nouvelles, dont un hôtel de 60 chambres, "qui auraient assurément induit un développement du trafic" et à "une augmentation des nuisances subies pour nos biens, situés à moins de 5 mètres de la route". Cela étant, à supposer qu'il faille suivre le recourant sur ce point, force est de constater que la simple augmentation du trafic et des nuisances aux alentours de la parcelle n° ******** ne lui aurait pas permis de bénéficier de la réduction de 10 % pour l'environnement défavorable au sens de l'art. 3 al. 1 let. f RVloc. Quoiqu'en dise le recourant, ce n'est pas la dépréciation de l'environnement en lui-même qui est déterminante mais bien la situation de la parcelle en tant que telle. Or, il ressort de la jurisprudence rappelé ci-dessus que la déduction pour environnement défavorable a un caractère exceptionnel et doit être appréciée restrictivement. Le simple fait qu'une parcelle soit située en bordure d'une artère particulièrement chargée ne constitue pas un environnement défavorable (CDAP FI.2014.0074 précité consid. 3g; FI.2008.0093 du 10 décembre 2008). Il ne saurait en être différemment pour la parcelle du recourant. Il n'est dès lors pas nécessaire de déterminer si l'entrée en vigueur du PPA aurait conduit à une augmentation du trafic sur la parcelle du recourant. En effet, même à suivre la position du recourant à ce sujet, cette augmentation du trafic n'aurait pas conduit à une diminution de la valeur locative de la parcelle n° ********. Sous cet angle, les griefs du recourant ne peut qu'être rejetés.
On ne voit pas en quoi, d'une autre manière, le PPA contesté aurait eu une influence sur la valeur locative de l'immeuble concerné, étant rappelé que cette valeur dépend notamment de la surface du logement et de sa localisation et par conséquent, a contrario pas des aménagements extérieurs, ni, au-delà de ce que l'on vient d'examiner quant à l'environnement défavorable, de l'utilisation des servitudes de passages sur le terrain du recourant. Ainsi, au vu du mode de calcul de la valeur locative dans le canton de Vaud, la reconnaissance, quelle que soit sa légalité, d'une servitude de passage sur un terrain n'ayant pas d'influence sur cette valeur locative, n'ouvre pas le droit à la déduction de frais effectifs.
C'est ainsi à juste titre que l'autorité intimée est arrivée à la conclusion que le recourant n'avait pas démontré de lien entre les honoraires d'avocat et le maintien du revenu imposable (à savoir la valeur locative de la parcelle n° ********). Il n'y a dès lors pas lieu d'examiner plus avant le montant des frais d'avocats qui ont été engagés par le recourant dans la procédure de contestation du PPA.
Mal fondé sur ce point, le recours est rejeté.
4. Dans un grief peu clair, se prévalant "des principes de proportionnalité et d'équité", le recourant paraît réclamer la déduction de ses frais d'avocat de ses revenus pour éviter une charge fiscale excessive, au motif qu'il aurait subi un dommage. Le droit fiscal est toutefois dominé par le principe de la légalité (CDAP FI.2023.0028 du 5 janvier 2024 consid. 7a). Ce grief peut ainsi être écarté sans développement supplémentaire dans la mesure où il n'existe aucune base légale qui permet au recourant d'invoquer la déduction d'un dommage de son revenu imposable (art. 25 ss LIFD), ce qui s'avérerait contraire au principe de la légalité.
5. Le recourant sollicite enfin la déduction supplémentaire de 742 fr. pour ses frais de déplacement. Il fait valoir que ce montant couvrirait en partie, ses trajets "imposés par l'amenée du bois de chauffe" sur la parcelle n° ********. Dans ses déterminations du 5 août 2024, le recourant précise que ces trajets seraient aussi imposés par la nécessité d'entretenir le chalet en hiver, en particulier pour déneiger le toit afin d'éviter qu'il s'effondre.
a) Comme on l'a vu (supra consid. 3 a/aa), en droit fédéral comme en droit cantonal, le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien (art. 32 al. 2, 1ère phrase, LIFD; art. 9 al. 3 LHID; art. 36 al. 1 let. b, 1ère phrase, LI). En outre, pour les immeubles occupés en propre, seuls sont déductibles les frais d'entretien qui sont en rapport immédiat avec la valeur locative (imposable). Il s'agit en définitive des dépenses du contribuable pour les "réparations" et les "rénovations" du bien immobilier, représentant des charges et pas des investissements (cf. art. 1 al. 1 let. a ch. 1 de l'ordonnance de l'AFC du 24 août 1992 sur les frais relatifs aux immeubles privés déductibles dans le cadre de l'impôt fédéral direct [OFIP; RS 642.116.2]; Nicolas Merlino, op. cit., n. 62 ad art. 32 LIFD). L'art. 1 al. 1 OFIP contient une liste exemplative de frais d'entretien déductibles.
A l'inverse, les frais pour l'entretien privé du contribuable représentent des dépenses de consommation ou d'utilisation du revenu, dont font en principe partie les frais annexes au loyer, tels que les frais d'eau courante et de chauffage, et ne sont donc pas déductibles (cf. art. 1 al. 2 let. c OFIP; TF 2C_453/2009 du 3 février 2010 consid. 3.2; Nicolas Merlino, op. cit., n. 128 ad art. 32 LIFD; Peter Locher, Kommentar zum DBG, 2ème éd., 2019, n. 35 ad art. 32 LIFD). Selon la jurisprudence, cela inclut les frais de nettoyage et d'entretien des installations de chauffage et des cheminées (TF 2A.683/2004 du 15 juillet 2005 consid. 3 traduit in RDAF 2005 II 502; CDAP FI.2022.0027 du 10 octobre 2023 consid. 3b; cf. ég. Nicolas Merlino, op. cit., n. 128 ad art. 32 LIFD)
Quant aux frais visés à l'art. 34 let. d LIFD, il s'agit de dépenses d'investissement immobilier ayant pour effet d'apporter une plus-value à l'immeuble. Ils se démarquent donc des frais d'entretien en ce sens que ces derniers sont essentiellement encourus pour "des travaux destinés à compenser l'usure normale de la chose due à son usage et à l'écoulement du temps, et à maintenir l'état d'entretien original du bien", de sorte à conserver la source du revenu que représente le bien immobilier pour le contribuable (Nicolas Merlino, op. cit., n. 64 ad art. 32 LIFD).
Selon une jurisprudence constante, il appartient à celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve (cf. ATF 147 II 338 consid. 3.2; ATF 146 II 6 consid. 4.2; ATF 140 II 248 consid. 3.5 et les références).
b) Comme on l'a relevé ci-dessus, les frais de chauffage sont des dépenses de consommation ou d'utilisation du revenu et ne sont par conséquent pas déductibles (cf. art. 1 al. 2 let. c OFIP). Cela inclut non seulement le bois de chauffe en lui-même mais également les frais annexes (nettoyage et entretien des installations de chauffage et des cheminées), y-compris les frais de transport pour amener le bois de chauffe. En conséquence, c'est à raison que l'autorité intimée a considéré que les frais de déplacement liés au transport du bois de chauffe n'étaient pas déductibles. Contrairement à ce que soutient le recourant, même s'il avait confié la livraison de son bois de chauffe à une entreprise, les frais y relatifs n'auraient pas non plus pu être déduits.
Le recourant fait également valoir que ces frais de déplacement seraient liés au déneigement indispensable de la toiture du chalet sis sur la parcelle n° ********. S'il ne peut pas être exclu que les frais de déneigement d'une toiture soient des frais qui soient en rapport immédiat avec la valeur locative (imposable), dans la mesure où ils se rapportent à des travaux d'entretien du toit du chalet en lui-même et non du jardin ou des accès, il y a lieu de considérer que le recourant n'a pas démontré qu'il a assumé des frais supplémentaires liés exclusivement à ces travaux de déneigement. Ainsi, il apparaît que les trajets ont été effectués principalement pour l'amenée du bois de chauffe comme le recourant l'exposait dans son recours du 23 mai 2024. Par ailleurs, en l'absence de recours à un professionnel, il paraît vraisemblable que le recourant ait profité de ces trajets pour occuper son bien immobilier. Ces frais de transport sont donc avant tout des frais d'utilisation de son revenu qui ne sont pas déductibles (art. 34 let. a LIFD).
En tout état de cause, il convient de rappeler que le recourant a sollicité en premier lieu cette déduction pour des frais de transport en lien avec le "PPA ********". On peut donc se demander si son intention initiale n'était pas d'obtenir la déduction de frais de transport engagés dans le cadre de son recours contre l'adoption du PPA ********. Il y aurait donc de toute manière lieu d'en refuser la déduction pour les mêmes motifs que les frais d'avocat qu'il a supportés à ce sujet.
Quoi qu'il en soit, c'est à raison que l'autorité intimée a corrigé la décision de taxation du 7 avril 2022 et refusé ladite déduction.
Pour ce motif également, le recours doit être rejeté.
6. Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Un émolument est mis à la charge du recourant qui succombe (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD). Il n'est pas alloué de dépens (cf. art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).
Par ces motifs la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal arrête:
I. Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.
II. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 22 avril 2024 est confirmée.
III. Les frais de justice, par 450 (quatre cent cinquante) francs, sont mis à la charge de A.________.
IV. Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 18 septembre 2024
Le président: Le greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.