TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 27 août 2008
Composition
M. Robert Zimmermann, président; M. Nicolas Perrigault et M. Cédric Stucker, assesseurs.
Recourant
A.________, à 1.********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions, Division principale DAT,
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision de l'Administration cantonale des impôts du 25 février 2008 (ICC/IFD 2003 - Frais d'entretien des immeubles)
Vu les faits suivants
A. A.________ est propriétaire de parts de propriété de plusieurs immeubles à Nyon. Pour la période 2001-2002, son revenu imposable a été nul, à raison de l¿admission, par l¿autorité de taxation, d¿importantes charges extraordinaires au titre des frais d¿entretien d¿immeubles.
B. A.________ a déposé sa déclaration d¿impôts pour la période 2003 le 28 avril 2004. Au titre des déductions pour les frais d¿entretien d¿immeubles (rubrique 540 de la déclaration), il a fait état de factures d¿un montant total de 80'980 fr. Parmi ces factures, figurent celle établie le 7 novembre 2001 par la société 2.******** S.A., pour un montant de 1¿725 fr., celle établie le 24 octobre 2001 par la société 3.******** S.A., pour un montant de 29'700 fr., et celle établie le 30 octobre 2001 par la société 4.******** Sàrl, pour un montant de 30'500 fr. Le 14 février 2005, l¿Office d¿impôt de Nyon (ci-après: l¿Office d¿impôt) a rendu une décision de taxation et de calcul de l¿impôt pour la période 2003, relativement à l¿impôt cantonal et communal d¿une part, et à l¿impôt fédéral direct, d¿autre part. S¿agissant des frais d¿entretien d¿immeuble, l¿Office d¿impôt n¿a admis les déductions réclamées qu¿en relation avec les factures établies en 2003, à l¿exclusion de celles établies en 2001. Pour l¿impôt cantonal et communal, l¿Office d¿impôt a fixé le revenu imposable à 225'000 fr. et à 213'700 fr. pour l¿impôt fédéral direct. A.________ a, le 9 mars 2005, élevé contre cette décision une réclamation, maintenue le 25 avril 2005. Le 25 février 2008, l¿Administration cantonale des impôts (ci-après: l¿ACI) a rejeté cette réclamation, au motif que seuls le frais engagés durant la période fiscale 2003 pouvaient être déduits pour cette période; ceux engagés en 2001 ne pouvaient être déduits relativement à cette période, pour laquelle le revenu imposable était de toute manière nul.
C. A.________ a recouru, en concluant principalement à la réforme de la décision de taxation du 14 février 2005 pour ce qui concerne l¿impôt fédéral direct, subsidiairement pour l¿impôt cantonal et cantonal. Il demande à ce que le revenu imposable pour l¿impôt fédéral direct soit fixé à 158'700 fr., et 170'100 fr. pour l¿impôt cantonal et communal. L¿ACI propose le rejet du recours. Invité à répliquer, le recourant a maintenu ses conclusions. L¿Administration fédérale des contributions (ci-après: l¿AFC) ne s¿est pas déterminée.
D. Le Tribunal a statué par voie de circulation.
Considérant en droit
1. Le recours a trait à la déduction des frais d¿entretien des immeubles pour la période 2001-2002. La matière est régie par la loi sur les impôts directs cantonaux, du 4 juillet 2000 (LI; RSV 642.11) entrée en vigueur le 1er janvier 2001 (art. 278 et 279 LI), pour ce qui est de l¿impôt cantonal et communal. Pour ce qui est de l¿impôt fédéral direct, s¿applique la loi fédérale y relative, du 14 décembre 1990 (LIFD; RS 642.11), entrée en vigueur le 1er janvier 1995.
2. Les montants litigieux se rapportent aux frais d¿entretien des immeubles relevant de la fortune privée. Ces frais sont déductibles tant pour ce qui concerne l¿impôt fédéral direct, selon l¿art. 32 al. 2 LIFD, que pour l¿impôt cantonal et communal, à teneur de l¿art. art. 36 al. 1 let. b LI (cf. ATF 133 II 287 consid. 2.1 p. 289). Le seul point contesté est celui de savoir si les frais engagés en 2001 peuvent être déduits pour la période 2003.
a) En matière de déductions pour les frais d¿entretien des immeubles privés s¿applique le principe de périodicité, qui veut que ne soient pris en compte à ce titre que les travaux relatifs à la période considérée (soit en l¿espèce les années 2001 et 2002; cf. Nicolas Merlino, n°93-98 ad art. 32 LIFD, in: Danièle Yersin/Yves Noël (ed), Commentaire IFD, Bâle, 2008). Lorsque le total des déductions admises pour une période considérée dépasse le total des revenus afférents à la même période, il n¿y a pas de report sur la période ultérieure (Yves Noël, n°16 ad art. 26 LIFD, in: Yersin/Noël, op. cit.).
b) Le recourant se prévaut de l¿art. 218 LIFD régissant la modification de l¿imposition dans le temps. A teneur de l¿al. 4 de cette disposition, la moyenne des charges extraordinaires supportées par les années n-1 et n-2 est déductible; le canton qui effectue la taxation détermine si ce montant est déduit du revenu imposable afférent à la période fiscale n1/n-2 (let. a) ou n et n+1 (let. b). Les frais d¿entretien des immeubles sont considérés comme charges extraordinaires au sens de cette disposition (art. 218 al. 5 LIFD). L¿art. 218 al. 4 LIFD confère au canton une liberté de choix entre les deux variantes que propose la loi (Marc Bugnon, n°42 ad art. 218 LIFD, in: Yersin/Noël, op. cit.). En l¿occurrence, l¿art. 275 al. 1 LI prévoit que les charges extraordinaires supportées pendant les années 2001 et 2002 sont déductibles du revenu afférent à cette période fiscale. Il suit de là que les factures litigieuses ne pouvaient être prises en compte, comme déductions, que pour l¿établissement de la taxation relative à la période 2001/2002. Que les montants en cause n¿aient pas influé sur le montant de l¿impôt parce que le revenu imposable du recourant était de toute manière nul, n¿y change rien.
c) Le recourant se prévaut de la circulaire n°6 établie le 20 août 1999 par l¿AFC, relative au passage, pour les personnes physiques, de la taxation bisannuelle praenumurando à la taxation annuelle postnumerando (cf. ASA 68 p. 400). Sous ch. 261 et 262, cette circulaire n¿ajoute rien à l¿art. 218 al. 4 et 5 LIFD, que le canton a concrétisé, en édictant l¿art. 275 LI, conformément à la marge de man¿uvre concédée par le législateur fédéral. Dans la mesure où le recourant soutient qu¿en adoptant la solution qu¿il a retenue, le Grand Conseil aurait violé la Constitution et posé une règle arbitraire, son grief n¿est pas recevable. En effet, les tribunaux sont liés par les lois fédérales (art. 191 al. 1 Cst.; ATF 134 I 105 consid. 6 p. 109/110; 133 III 593 consid. 5.2 p. 597; 125 III p. 209 consid. 5 p. 216, et les arrêts cités), y compris lorsque le vice qui affecterait une norme cantonale n¿est que la reproduction de celle contenue dans la loi fédérale (cf. ATF 131 II 562 consid. 3.2 p. 565/566; 130 I 26 consid. 2.2. p. 32, et les arrêts cités). En l¿occurrence, remettre en cause la constitutionnalité de l¿art. 275 al. 1 LI reviendrait à contrôler l¿art. 218 al. 4 LIFD, ce que le Tribunal n¿est pas autorisé à faire.
3. Le recours doit ainsi être rejeté, et la décision attaquée confirmée. Les frais sont mis à la charge du recourant ; l¿allocation de dépens n¿entre pas en ligne de compte (art. 55 de la loi du 18 décembre 1989 sur la juridiction et la procédure administratives ¿ LJPA, RSV 173.36).
Par ces motifs la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision rendue le 25 février par l¿Administration cantonale des impôts est confirmée.
III. Un émolument de 1'000 fr. est mis à la charge du recourant.
IV. Il n¿est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 27 août 2008
Le président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint. Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l¿acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu¿elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.