CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt du 8 août 2002
sur le recours interjeté par X.________, à Y.________
contre
la décision sur réclamation rendue le 21 mars 2002 par le Service de la sécurité civile et militaire refusant d'admettre à la déduction de la taxe 1999 les jours de service accomplis dans un corps de sapeurs-pompiers.
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Composition de la section: M. Etienne Poltier, président; M. Philippe Maillard et M. A. Maillard, assesseurs. Greffier: M. Patrick Gigante.
Vu les faits suivants:
A. Libéré du service militaire obligatoire, X.________, né en 1972, est astreint depuis 1997 au service de la protection civile. Du 1er avril 1999 au 30 avril 2000, il a également été incorporé au sein du corps de sapeurs-pompiers non professionnels de la Ville de Lausanne; il a ainsi accompli 66 heures dans cette unité en 1999 et 3 heures en 2000, sans avoir été formellement dispensé du service de la protection civile. Par la suite, X.________ a été incorporé au sein du corps de sapeurs-pompiers de la Commune de Y.________ et a été dispensé le 1er mai 2002 du service de la protection civile par l'organisme intercommunal compétent.
B. En date du 13 février 2002, le Bureau de la taxe d'exemption a notifié à X.________ sa décision de taxation pour l'année 1999, soit un montant de 736 francs (revenu imposable annuel selon l'impôt fédéral direct: 36'800 francs). Constatant qu'aucune déduction n'avait été opérée pour les jours de service effectués durant cette même année au sein du corps des sapeurs-pompiers de Lausanne, X.________ a interjeté une réclamation contre cette décision. Par décision du 21 mars 2002, le Service de la sécurité civile et militaire (ci-après: SSCM) a cependant rejeté cette réclamation et maintenu la taxation entreprise.
C. En temps utile, X.________ a saisi le Tribunal administratif d'un pourvoi dirigé contre la décision du SSCM; il conclut à la réforme de cette dernière en ce sens que les jours de service effectués au sein du corps de sapeurs-pompiers volontaires de Lausanne en 1999 soient portés en déduction de la taxe d'exemption due pour la même année. Appelée à la procédure par le juge instructeur, l'Administration fédérale des contributions (ci-après: AFC) conclut, pour sa part, au rejet du recours.
Considérant en droit:
1. Le recourant critique la décision attaquée en ce qu'elle ne tient aucun compte du service qu'il a effectué en 1999 au sein du corps de sapeurs-pompiers de la Ville de Lausanne.
a) La taxe d'exemption du service militaire résulte de l'art. 2 de la loi du 12 juin 1959 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (ci-après: LTEO); cette loi, qui jusqu'au 31 décembre 1996 s'intitulait loi fédérale sur la taxe d'exemption du service militaire (LTEM), a fait l'objet d'une profonde révision, le 17 juin 1994, entrée en vigueur le 1er janvier 1995, dans le cadre de la réforme de l'armée, dite "Armée 95" (cf. arrêté fédéral du 18 mars 1994 sur la réalisation de l'armée 95; ci-après: AFRA 95, in ROLF 1994 II 1622); elle s'inscrit dans le cadre général de l'obligation de servir prévue par l'art. 59 al. 3 de la Constitution fédérale (art. 18 ancienne Cst.). Cette contribution a pour but d'éviter, parmi les personnes soumises aux obligations militaires ou de service civil, les inégalités criantes entre celles qui effectuent un service et celles qui n'en font pas; elle constitue à ce titre une contribution de remplacement. Le militaire qui, à l'image du recourant, est dispensé d'un service en tire normalement un avantage par rapport aux autres astreints de sa classe d'âge et la perception d'une taxe doit compenser cet avantage, sous la forme d'une prestation financière (cf. art. 1er LTEO).
Des modifications subies par la législation militaire, il résulte, pour l'essentiel, la suppression de l'unité d'armée landwehr et la suppression des services d'instruction de l'unité landsturm, ce qui a notamment pour conséquence d'arrêter à l'âge de 42 ans la fin de l'obligation de servir pour les soldats (art. 2 al. 2 lit. a AFRA 95) et de réduire à 330 le total des jours de services d'instruction pour les soldats et les sous-officiers (art. 4 al. 1 AFRA 95). Le fait générateur de l'assujettissement à la taxe d'exemption demeure toutefois le fait, pour un homme astreint au service, de ne pas, au cours d'une année civile (année d'assujettissement), être incorporé, pendant plus de six mois, dans une formation de l'armée (art. 2 al. 1 lit. a LTEO) ou de ne pas effectuer le service militaire qui lui incombe (ibid., lit. c); le nouveau texte en vigueur depuis le 1er janvier 1997 adapte simplement cette disposition aux obligations définies par la loi fédérale du 6 octobre 1995 sur le service civil. L'ancien texte, dans sa version antérieure à la révision de 1994, énumérait, pour sa part, à l'art. 7 al. 1 LTEM les services prévus par la législation militaire en vigueur jusqu'au 31 décembre 1995, à savoir: "les services d'instruction et les services actifs dans les classes de l'armée ou dans le service complémentaire". Sous l'empire du nouveau régime, le service militaire comprend les services prévus par la législation militaire (art. 7 al. 1 LTEO), soit, à teneur de l'article 12 de la loi fédérale du 3 février 1995 sur l'armée et l'administration militaire (ci-après: LAAM), en vigueur depuis le 1er janvier 1996, les devoirs hors du service, les services d'instruction, le service de promotion de la paix, sur la base du volontariat, le service d'appui et le service actif.
b) On retient de l'art. 14 al. 1 de la loi fédérale du 17 juin 1994 sur la protection civile (ci-après: LPCi) que "tous les hommes de nationalité suisse, qui ne sont pas astreints au service militaire ou au service civil, sont tenus de servir dans la protection civile". Le Conseil fédéral a justifié cette astreinte par l'insuffisance qui découlerait d'un système basé sur le simple volontariat; la protection civile ne pourrait en effet s'acquitter de ses tâches sans la mise sur pied d'un système de milice (v. FF 1993 III 785 et ss, not. 813). Toutefois, certaines personnes accomplissent déjà des tâches importantes au profit de la collectivité; aussi, selon l'art. 15 al. 1 LPCi, les autorités compétentes ont-elles la faculté d'exempter ces dernières de l'obligation de servir dans la protection civile. Lors de l'adoption de la LPCi, il était entendu pour le Conseil fédéral que les sapeurs-pompiers de milice faisaient partie des personnes susceptibles à cet égard d'être exemptées (v. FF 1994 III 814).
c) Le service de protection civile ne représente en principe pas une prestation de remplacement du service militaire obligatoire non accompli (v. ATF du 13 juillet 1988, in Revue fiscale 1990, p. 395, cons. 2a). En revanche, l'art. 24 LPCi permet la réduction de la taxe d'exemption en fonction:
"(...) a. des services d'instruction et de prestation de service accomplies sous la forme d'aide en cas de catastrophe et de secours urgent ainsi que de service actif; b. des prestations de service accomplies, à temps partiel ou à titre accessoire, par des personnes qui sont exemptées de l'obligation de servir dans la protection civile en vertu de l'article 15, 1er alinéa."
Les modalités de cette réduction sont précisées à l'art. 32 al. 1 OPCi; la taxe d'exemption est réduite d'un dixième:
"(...) a. pour chaque jour durant lequel la personne concernée a, au cours de l'année d'assujettissement, servi dans la protection civile ou a été soignée dans un hôpital en raison d'une atteinte que le service a portée à sa santé; sont déterminants le nombre de jours donnant droit à la solde et à l'allocation pour perte de gain (art. 22 et 23 LTEO) ainsi que le nombre de jours durant lesquels la personne concernée a été soignée dans un hôpital; b. pour chaque jour de service soldé et accompli au cours de l'année d'assujettissement par des personnes exemptées de l'obligation de servir en vertu de l'article 26, lettre m, de la présente ordonnance."
Comme les causes d'exonération de la taxe, les facteurs susceptibles de conduire à sa réduction ne sauraient recevoir une interprétation extensive et doivent au contraire être appréciés de façon restrictive (cf. Peter R. Walti, Der schweizerische Militärpflichtersatz, Zürich 1979, Nr. 205, p. 85; v. en outre arrêts FI 01/113 du 19 mars 2002; 00/099 du 14 mai 2001; 97/161 du 12 mai 1998; 95/057 du 11 juin 1996; 93/179 du 31 août 1995). Ainsi, récemment, le Tribunal administratif a jugé que l'incorporation dans une organisation de protection civile au sens de l'art. 17 LPCi ne justifiait pas à elle seule que l'on réduise la taxe; il était nécessaire par surcroît qu'un service d'instruction ait effectivement été accompli par l'intéressé durant l'année d'assujettissement pour que celui-ci puisse prétendre avec succès à la réduction (v. FI 01/113, déjà cité). En outre, le Tribunal fédéral a confirmé que seuls les jours durant lesquels un assujetti a servi dans la protection civile pendant l'année d'assujettissement en cause peuvent être pris en considération pour réduire le montant de la taxe d'exemption (ATF du 10 août 2001, in RDAF 2002 II 62).
d) Il en résulte que l'art. 24 lit. b LPCi doit être interprété de façon restrictive; seuls les assujettis formellement exemptés de l'obligation de servir dans la protection civile et ayant effectivement accompli des tâches importantes au profit de la collectivité durant l'année d'assujettissement peuvent revendiquer avec succès la réduction de la taxe d'exemption. Du reste, l'administration de la taxe d'exemption est liée dans le temps et quant au fond à la décision de l'organisme de la protection civile de ne pas exempter l'assujetti (v. sur ce point ATF du 21 novembre 1997, in Archives de droit fiscal 66, 667, not. cons. 4c); ainsi, ce dernier n'est de toute façon pas fondé, à l'occasion d'un recours contre la taxe qui lui est notifiée, à critiquer le fait de ne pas avoir été exempté du service de la protection civile.
2. En l'espèce, il est établi que le recourant a effectué des jours de service dans le corps des sapeurs-pompiers de Lausanne en 1999. La seule question qui se pose cependant est celle de savoir si le recourant a bien été exempté du service de la protection civile l'année d'assujettissement durant laquelle il fait valoir son droit à la réduction de la taxe. Or, le recourant a été dispensé du service de la protection civile en 2002 seulement; dans ces conditions, il n'est fondé à revendiquer la réduction de la taxe d'exemption, au pro rata des jours durant lesquels il a servi dans le corps des sapeurs-pompiers de Lausanne, qu'à compter de l'année d'assujettissement 2002. Certes, le recourant explique qu'il ignorait, en 1999, que l'exemption devait formellement lui être accordée par l'organisme compétent pour qu'il puisse prétendre à la déductibilité des jours de service accomplis du montant de la taxe d'exemption. Toutefois, comme on l'a vu ci-dessus, l'autorité intimée ne pouvait de toute façon pas tenir compte de cette explication dans sa décision. Du reste, quand bien même le recourant était dans l'ignorance de ce qui précède, c'est à lui qu'incombait la tâche de se renseigner sur ce point auprès de l'organisme compétent de la protection civile, ce dernier conservant par ailleurs la faculté d'exempter comme de ne pas exempter l'intéressé.
C'est donc à bon droit que l'autorité intimée a refusé d'entrer en matière sur la demande en réduction présentée par le recourant, les conditions n'étant pas réalisées pour l'année d'assujettissement ici en cause soit 1999.
3. Les considérants qui précèdent conduisent le tribunal à rejeter le recours et à confirmer la décision attaquée. Le recourant succombant, il se justifie de mettre un émolument, arrêté à 250 francs, à sa charge.
Par ces motifs le Tribunal administratif arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision sur réclamation rendue le 21 mars 2002 par le Service de la sécurité civile et militaire est confirmée.
III. Un émolument de 250 (deux cents cinquante) francs est mis à la charge de X.________.
Lausanne, le 8 août 2002
Le président: Le greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint
Le présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110)