Incarto n. 80.2015.2
Lugano 8 ottobre 2015
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 21 luglio 2015 contro la decisione dell’8 luglio 2015 in materia di IC 2014.
Fatti
A. RI 1, domiciliata a __________ (Canton __________), è limitatamente imponibile nel Canton Ticino, in quanto proprietaria di una casa di vacanza (rustico) a __________, località __________ (mapp. __________).
Nella dichiarazione fiscale 2014, la contribuente attribuiva all’im-mobile un valore locativo di fr. 5'102.–.
B. Notificandole la tassazione IC 2014, con decisione del 28 maggio 2015, l’Ufficio di tassazione di Locarno commisurava il reddito imponibile della contribuente in fr. 6'600.– e quello determinante per l’aliquota in fr. 179'600.–.
Il valore locativo dell’abitazione di __________, in particolare, era stabilito in fr. 8'620.–. Nella motivazione allegata, l’autorità spiegava brevemente che “il valore locativo delle abitazioni secondarie corrisponde al valore di mercato delle pigioni della zona” e che “l’agevolazione fiscale prevista per le abitazioni primarie non può essere ammessa”.
C. La contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 3 giugno 2015, nel quale lamentava un ingiustificato aumento del valore locativo negli anni, a fronte di ingenti spese accessorie legate al rustico in questione.
L’autorità fiscale respingeva il reclamo, con decisione dell’8 luglio 2015, così motivata:
(…) con effetto 01.01.2009 è entrato in vigore l’art. 20 cpv. 3 della LT che prevede l’imposizione piena del valore locativo per le abitazioni secondarie (case di vacanza). Questo significa che a partire dall’anno 2009 il valore locativo delle residenze secondarie deve corrispondere al valore delle pigioni.
(…) Dalle informazioni in possesso dell’autorità fiscale lo stabile sito sul fondo __________ RFD ha una superficie abitabile di circa 94 metri quadrati.
Il reddito immobiliare (valore locativo) imposto dall’autorità fiscale ammonta a Fr. 8'640, ciò che corrisponde ad una pigione annua di Fr. 91 per metro quadro.
Nella bassa __________ una locazione annua di Fr. 91 per metro quadrato non appare assolutamente eccessiva: delle ricerche effettuate (anche) nei vicini paesi, confermano che, in caso di locazione a terze persone, è chiaramente possibile richiedere il pagamento di una pigione di circa 700 Fr. mensili.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta nuovamente il valore locativo calcolato dall’autorità di tassazione (fr. 8'640.–, pari a una pigione mensile di fr. 720.–), rilevando che a suo avviso l’importo annuale massimo dovrebbe ammontare a fr. 5'000.–.
Diritto
1. 1.1.
Secondo l’art. 20 cpv. 1 lett. b LT, è imponibile quale reddito della sostanza immobiliare il valore locativo di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito.
1.2.
La legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni obbliga i cantoni ad assoggettare all’impo-sta sul reddito il valore locativo (in virtù del combinato disposto dell’art. 2 cpv. 1 lett. a e dell’art. 7 cpv. 1 LAID), ma non contiene ulteriori disposizioni relative alle sue modalità di accertamento, lasciando in tal modo ai cantoni un certo margine. In relazione alla questione in che misura il valore locativo possa scendere rispetto al valore di mercato, l’art. 7 cpv. 1 LAID non pone pertanto alcun altro limite se non quelli che derivano dagli articoli 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. fed. (DTF 125 I 65 consid. 2b p. 67; DTF 124 I 145 consid. 3 p. 152 ss.). L’Alta Corte ha stabilito che il valore locativo può essere inferiore al valore di mercato (DTF 124 I 145, consid. 4d p. 156), precisando poi che il 60% del valore di mercato rappresenta il limite inferiore che è ancora conforme al principio costituzionale dell’uguaglianza (art. 8 cpv. 1 Cost. fed.).
1.3.
Per quanto qui d’interesse, l’art. 20 cpv. 2 LT precisa che il valore locativo, tenuto conto della promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza personale, è stabilito al 60 – 70 per cento del valore di mercato delle pigioni e che per il suo calcolo è possibile considerare in modo adeguato il valore della stima ufficiale.
Dal 1° gennaio 2009 è entrato in vigore l’art. 20 cpv. 3 LT, secondo cui la riduzione di cui al capoverso 2 non è invece ammessa per gli immobili utilizzati prevalentemente a scopo di vacanza. La modifica è stata proposta dal Consiglio di Stato nel quadro delle misure di risanamento dei conti adottate con il preventivo 2009 ed è stata così motivata:
Nella misura in cui la residenza di vacanza resta a disposizione del titolare, il relativo vantaggio deve essere calcolato in forma piena. Secondo il Governo non vi sono motivi oggettivi tali da condurre all'adozione di misure che promuovano l'accesso della proprietà di residenze secondarie di vacanza. Di conseguenza, il valore locativo delle residenze di vacanza deve corrispondere ai valori di mercato senza riduzioni o provvedimenti nell’ottica di favorire l’ac-cesso alla proprietà. Nemmeno deve essere dimenticata la ricaduta sui comuni di residenze di vacanza, i quali devono assumersi oneri di infrastrutture comunali senza importanti ricadute in termini di gettito fiscale. In sintesi, la misura che proponiamo, attuata tramite una modifica dell'art. 20 LT, comporta un onere fiscale supplementare a carico di soggetti fiscali titolari di una residenza secondaria e quindi, presumibilmente, contribuenti facenti parte della classe media superiore. Osserviamo inoltre che una parte importante di questi contribuenti (circa il 50%) sono residenti fuori cantone o all’estero.
(cfr. Messaggio del Consiglio di Stato n. 6133 del 15 ottobre 2008 concernente il Preventivo 2009 e obiettivo di bilancio 2011, par. 6.5.3).
2. 2.1.
Per quanto riguarda le modalità di determinazione del valore locativo, secondo l’art. 1 del decreto esecutivo del 23 dicembre 2013 concernente l’imposizione delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2014 (RL 10.2.2.1.4), esso corrisponde al valore di mercato della pigione per immobili dello stesso genere nella medesima posizione (cpv. 1). Il valore locativo delle abitazioni primarie corrisponde mediamente al 60-70% del valore di mercato della pigione; in mancanza di altri elementi utili al suo calcolo, esso corrisponde, di regola, al 90% del valore di reddito determinato dall’Ufficio di stima nella decisione di stima (cpv. 2).
2.2.
In una sentenza di principio risalente al 9 maggio 2008 (CDT n. 80.2007.173), questa Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi, già applicata a partire dal periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.
In primo luogo, il Canton Ticino non rientra nel novero dei cantoni in cui i valori locativi sono “accertati individualmente” nella procedura di stima ufficiale degli immobili. Ciò presupporrebbe infatti che la legge sulla stima ufficiale prevedesse espressamente l’accertamento individuale non solo del valore di stima in sé ma anche del valore locativo dell’immobile, come avviene, per esempio, nel Canton Argovia oppure Svitto. La sola circostanza che dalla decisione dell’Ufficio stima si possa ricavare anche il valore di reddito non significa invece che essa accerti anche il valore locativo dell’immobile, ove si pensi appena che l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di una decisione ma solo al dispositivo.
D’altra parte, anche volendo sostenere che la decisione dell’Uffi-cio stima, nella misura in cui accerta il valore di reddito, non passa in giudicato scaduto il termine per impugnarla dinanzi allo stesso Ufficio, ugualmente non vi sarebbero le condizioni perché tale valore possa essere riesaminato nell’ambito di una procedura di reclamo prima, e di ricorso poi, contro la decisione di tassazione dell’imposta sul reddito. In primo luogo, nel rispetto delle regole sull’onere probatorio, non si può pretendere che sia il contribuente a portare la prova dell’inesattezza del valore locativo indicato nella decisione in questione. Quindi, si dovrebbe stabilire a chi competa l’eventuale esame dei reclami e dei ricorsi contro il valore locativo. Contrariamente alla soluzione adottata nel Canton Berna, in cui l’autorità competente per l’accertamento della stima ufficiale, da una parte, e per la tassazione dell’impo-sta sul reddito, dall’altra, è sempre l’autorità di tassazione, in Ticino le competenti autorità ed i successivi rimedi giuridici non si identificano: la stima ufficiale è di pertinenza dell’Ufficio stima, mentre l’accertamento dell’imposta sul reddito è attribuito agli uffici circondariali di tassazione, così come la decisione sulla stima è impugnabile dapprima dinanzi allo stesso Ufficio stima e poi al Tribunale di espropriazione, mentre la decisione di tassazione dell’imposta sul reddito è suscettibile di reclamo all’Ufficio di tassazione e di ricorso alla Camera di diritto tributario. Inoltre, perché si possa entrare nel merito di un reclamo o di un ricorso, dovrebbe essere disponibile una decisione motivata, cioè una decisione in cui l’autorità di stima indichi in quale modo ha intrapreso l’accertamento del valore locativo, in modo da consentire al contribuente di valutare se contestarlo o meno. Le decisioni dell’Uffi-cio stima si limitano invece ad indicare il reddito (presunto o dichiarato), il tasso di capitalizzazione ed il valore di reddito che ne deriva, senza aggiungere ulteriori precisazioni.
A titolo abbondanziale, questa Camera ha infine sollevato i propri dubbi in merito alla circostanza che il valore di reddito – ma anche il 90% del valore di reddito – accertato nel quadro della procedura di stima ufficiale corrisponda effettivamente al 60-70% del valore medio delle pigioni di mercato (cfr. anche CDT n. 80.2006.173 del 21 dicembre 2006; 80.2007.18 del 9 marzo 2007).
3. 3.1.
Nel caso in esame, l’Ufficio di tassazione ha determinato il valore locativo dell’immobile di __________ partendo da quello stabilito nel periodo fiscale 2008 (fr. 6'048.–), che ha considerato pari al 70% del valore di mercato. Ha quindi diviso tale importo per 70 ed ha poi moltiplicato il risultato per 100. L’importo così determinato (fr. 8'640.–) corrisponderebbe in tal modo al valore di mercato, senza la riduzione riconosciuta ai proprietari di abitazioni primarie, secondo il nuovo art. 20 cpv. 3 LT.
Ora, il problema è che non è dato sapere come sia stato accertato l’importo di fr. 6'048.–, che l’autorità fiscale ha considerato pari al 70% del valore di mercato e sulla cui base ha quindi proceduto al calcolo del valore locativo della ricorrente. Mal si comprende, in particolar modo, su quali presupposti l’Ufficio di tassazione possa ritenere giustificata, per l’immobile in discussione, una pigione annua di fr. 91.– per metro quadrato. Nelle motivazioni della decisione impugnata, l’autorità ritiene che questo importo non sia assolutamente eccessivo nella zona della __________, aggiungendo poi che alcune verifiche eseguite nei paesi vicini confermerebbero che, “in caso di locazione a terze persone, è chiaramente possibile richiedere il pagamento di una pigione di circa 700 Fr. mensili”. Tali argomentazioni non sono tuttavia sostenute da alcun elemento probatorio atto a dimostrarne la veridicità. Esse si limitano, nel concreto, a descrivere il calcolo seguito dall’autorità medesima (fr. 91.– x 90 mq) senza però dimostrare la correttezza delle premesse.
Troppo poco. La motivazione della decisione impugnata non rispetta le esigenze della legge tributaria e del diritto costituzionale di essere sentito.
3.2.
A quest’ultimo riguardo si deve ricordare che adita dal contribuente con reclamo, l’autorità di tassazione prende la sua decisione fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 prima frase LT) e la decisione deve essere motivata (art. 208 cpv. 2 LT; cfr. Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 422). Per giurisprudenza costante, il diritto a una motivazione ha natura formale: pertanto, di regola, la sua violazione comporta l’annullamento dell’atto impugnato, senza che vada vagliato se quest’ultimo, nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid. 2a; 118 Ia 17 consid. 1a).
L’art. 29 Cost. fed. impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno spinta a decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi l’interessato nelle condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114 Ia 242 consid. 2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi). Per far ciò l’autorità giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su tutti gli argomenti e le eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione su quelli principali ed essenziali, atti a influire sulla decisione di merito (DTF 111 Ia 1, cons. 3a; 107 Ia 248, cons. 3a; 105 Ib 248/9, cons. 2a; Imboden/Rhinow, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, Vol. I, n. 85 B III a, p. 535; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, 2ª ediz., Vol. III, Basilea 1992, p. 249). La motivazione deve in altri termini consistere nell’esposizione della fattispecie ed in una motivazione giuridica, dalla quale risulta su cosa si fonda il dispositivo della decisione: solo in tal modo, infatti, il contribuente è in condizione di motivare il suo ricorso e l’autorità di ricorso di sottoporre a verifica la decisione stessa (Känzig/Behnisch, op. cit., p. 249; inoltre sentenza CDT n. 80.2002.205 del 5 agosto 2003, in: RtiD I-2004 n.19t).
3.3.
Tornando al caso in esame, la carente motivazione della decisione impugnata non è nemmeno stata sanata dalle osservazioni del 23 luglio 2015 e dalla tabella ivi allegata, nella quale l’autorità di tassazione elenca le pigioni corrisposte per sei immobili situati nella __________, il cui ammontare varia tra i fr. 97.– ed i fr. 230.– al metro quadro.
Ben difficilmente, infatti, l’analisi di soli sei immobili, il cui reddito al mq presenta peraltro delle oscillazioni che eccedono ampiamente il 100%, può essere considerata un termine di paragone affidabile, soprattutto se non si conoscono le particolarità di ogni singolo caso. L’autorità si limita sostanzialmente ad elencare sei pigioni della zona, senza specificare l’oggetto locato (casa, appartamento oppure rustico), l’anno di costruzione e le sue finiture, impossibilitando così un confronto oggettivo con il valore locativo attribuito alla casa di vacanza della ricorrente. Mal si vede pertanto come la tabella allegata potrebbe conciliarsi con le esigenze della legge tributaria riguardanti la motivazione delle decisioni.
4. Alla luce delle considerazioni che precedono, la decisione impugnata deve pertanto essere annullata e gli atti rinviati all’Ufficio di tassazione, perché riesamini la fattispecie e adotti una nuova decisione motivata.
Visto l’esito del gravame, non si prelevano tassa di giustizia e spese processuali.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. La decisione su reclamo dell’8 luglio 2015 è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione di Locarno, perché adotti una nuova decisione motivata.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -.
Copia per conoscenza:
municipio di __________.
Per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: