Incarto n. 80.2013.121
Lugano 1 ottobre 2013
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Ivano Ranzanici (in sostituzione di Stefano Bernasconi, assente)
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1 rappr. dall’ RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 17 maggio 2013 contro la decisione del 25 aprile 2013 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Con atto pubblico del 22 ottobre 2012 (iscritto a Registro fondiario il 24 ottobre 2012), RI 1 e __________, comproprietari in ragione di un mezzo ciascuno del mapp. n. __________ RFD di __________, scioglievano la comproprietà in questione, mediante cessione da parte di __________ della propria quota di comproprietà a RI 1. Il contratto precisava che non veniva previsto alcun conguaglio, “ritenuto che la cessione della quota di ½ della part. __________ RFD di __________ avverrà al valore di stima, nell’ambito di una regolazione globale delle questioni successorie fra i comparenti, che ha già visto attribuire in proprietà a __________ in data 6 luglio 1988 la particella n. __________ RFD di __________, a suo tempo pure in comproprietà fra le parti”.
B. Con un ulteriore contratto dello stesso giorno (iscritto a Registro fondiario l’8 novembre 2012), RI 1 vendeva a __________ e __________ la part. n. __________ al prezzo di fr. 140'000.–.
Notificando alla venditrice la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 24 gennaio 2013, l’RS 1 commisurava l’utile imponibile in fr. 80'135.– e l’imposta in fr. 12'572.–. Il calcolo dell’utile teneva conto del fatto che l’immobile ceduto era stato acquistato per metà solo pochi giorni prima, nell’ambito dello scioglimento di comproprietà. L’utile immobiliare imponibile era dunque stato così determinato:
valore di alienazione
Valore di investimento
Utile imponibile
Durata di proprietà in anni
Aliquota %
Imposta dovuta
70’000
24’557
45’443
Oltre 30
4
1'817.70
70’000
35’308
34’692
Fino a 1
31
10'754.50
140’000
59’865
80’135
12'572.20
C. La venditrice impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 18 febbraio 2013, con il quale contestava che lo scioglimento della comproprietà intervenuto il 22 ottobre 2012 fosse un negozio imponibile. A suo avviso, non essendo stato pattuito un conguaglio, si trattava per contro di un caso di differimento dell’imposizione, con la conseguenza che il calcolo dell’imposta in seguito alla vendita immobiliare doveva essere effettuato applicando l’aliquota del 4%.
D. L’autorità fiscale respingeva il reclamo con decisione del 25 aprile 2013, così motivata:
Innanzitutto va rilevato come i fondi __________, __________, __________, __________ di __________, siano divenuti di proprietà dei signori __________ e RI 1 un mezzo ciascuno per donazione (dg __________ del 05.04.1983); contestato di conseguenza che si tratti del regolamento globale di questioni successorie. L'invocato differimento dell'imposta giusta l'art. 125 LT lett. c), è applicabile unicamente d’innazi (sic) ad un unico fondo, che frazionato in parti uguali viene spartito tra i comproprietari senza conguaglio alcuno. Nel caso in esame è applicabile l'art. 124 LT lett. b) e c) ed in particolare è imponibile il trasferimento di proprietà immobiliari i cui effetti sono parificabili economicamente a quelli di un trasferimento di proprietà, come p.es le permute e lo scioglimento delle proprietà collettive. Ad ogni buon conto e nel caso in esame, il comproprietario signor __________ ha ceduto la propria quota di un mezzo all'altra comproprietaria e con Istanza d'iscrizione di trapasso immobiliare ha indicato il valore della cessione a fr. 34’615.50. Il rogito n. __________ al pto. 2.1 fol. 2 premette infine che le parti concordano sul fatto di attribuire al suddetto fondo un valore venale pari al valore di stima.
Al pto 2.2 il notaio richiama i comparenti sull'obbligo di indicare il prezzo effettivo ed i comparenti dichiarano inequivocabilmente al notaio che l'ammontare indicato nell'atto corrisponde a quello effettivamente pattuito. Nel caso in cui si fosse proceduto allo scioglimento della comproprietà di tutti i fondi ricordiamo che ci saremmo trovati confrontati con una permuta, in quest'ultimo caso il prezzo non essendo pagato in denaro ma del tutto o in parte con un altro fondo in natura, entrambe le parti sarebbero nel contempo venditore e compratore (art. 237 CO), anche in questo caso le operazioni risulterebbero nuovamente imponibili.
Di conseguenza, ritenuto come il passaggio del 24.10.2012 sia imponibile (e non differito), esiste l'interruzione della durata di proprietà e quindi la decisione di prima sede va confermata.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta nuovamente il calcolo dell’imposta intrapreso dall’autorità di tassazione e ribadisce che a suo avviso lo scioglimento di comproprietà è un negozio che beneficia del differimento dell’imposizione, in quanto avvenuto in natura e senza conguaglio in denaro.
Diritto
1. 1.1.
Lo Stato preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L'utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2. 2.1.
Nella fattispecie, è controversa la determinazione del valore di investimento e della durata del possesso. Poiché la venditrice ha acquistato la proprietà immobiliare per metà mediante uno scioglimento di comproprietà, ritiene che il precedente trasferimento abbia beneficiato del differimento dell’imposizione. Di diverso avviso l'autorità fiscale, che ha per contro fatto risalire l'acquisto determinante per il calcolo dell'utile e della durata della proprietà al momento dello scioglimento stesso, avvenuto negli stessi giorni.
2.2.
Secondo l’art. 128 cpv. 2 LT, per il calcolo dell’utile e la durata della proprietà è determinante il precedente trasferimento.
Per l'art. 128 cpv. 3 LT, nel caso di alienazione di immobili il cui precedente trasferimento è stato oggetto di tassazione differita secondo l'art. 125 lettere a), b), c), e), per il valore di acquisto e la durata della proprietà fa stato la situazione dell'ultimo trasferimento imponibile. Pertanto, il valore di investimento sarà quello dell'ultima contrattazione che era stata imposta, ogniqualvolta l'alienante sia divenuto proprietario dell'immobile mediante un negozio giuridico soggetto a imposizione differita, per uno dei motivi seguenti:
- successione, divisione ereditaria, legato, donazione o altro contratto soggetto all'imposta di successione o donazione (art. 125 lett. a LT);
- trasferimento tra coniugi, in caso di adozione o scioglimento del regime matrimoniale della comunione dei beni (art. 125 lett. b LT);
- scioglimento, mediante divisione in natura e senza conguaglio in denaro, di proprietà collettive (art. 125 lett. c LT);
- trasformazioni, concentrazioni o scissioni di imprese (art. 125 lett. e LT)
(cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 185 s.).
Per effetto del differimento dell'imposizione, infatti, l'acquirente viene trattato come se avesse già posseduto l'immobile prima dell'alienazione che ha dato luogo al differimento dell'imposizione. A lui saranno perciò computati, al momento della successiva alienazione imponibile, la durata del possesso e i costi di investimento di colui dal quale ha acquistato l'immobile mediante negozio soggetto a differimento (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 114).
2.3.
La ricorrente aveva acquistato l’immobile venduto in due momenti diversi: la prima quota di un mezzo era stata acquisita nel 1983, mediante donazione; la seconda pochi giorni prima della vendita, mediante scioglimento della comproprietà e cessione della sua quota da parte dell’altro comproprietario __________.
Il calcolo dell’utile imponibile relativo alla prima quota è ineccepibile e del resto incontestato. Essendo stata acquistata per donazione, l’autorità fiscale ha correttamente applicato l’art. 128 cpv. 3 LT, considerando precedente trasferimento determinante l’acquisto del fondo da parte del donante. Di conseguenza, essendo trascorsi oltre venti anni, quale valore di investimento è stato considerato il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà, come ammesso dall’art. 129 cpv. 2 LT; l’aliquota applicata è quella del 4%, per proprietà durate oltre 30 anni.
Il problema è la seconda quota di comproprietà.
3. 3.1.
Per l’art. 130 LT, il valore di acquisto è quello accertato dalla precedente tassazione o, in assenza di questa, il prezzo risultante dai pubblici registri.
Nella fattispecie, non è noto se la cessione della quota da __________ alla contribuente sia stato assoggettato all’imposta, come dovrebbe essere accaduto, peraltro, se l’Ufficio di tassazione ha considerato quale precedente acquisto tale trasferimento.
In ogni caso, per calcolare l’imposta dovuta dalla venditrice si tratta di stabilire se la cessione intervenuta con il contratto di scioglimento di comproprietà fosse un negozio imponibile o se beneficiasse del differimento dell’imposizione.
3.2.
Secondo l’art. 124 cpv. 2 lett. b LT, sono in particolare imponibili le permute. Infatti, la sola differenza fra la vendita e la permuta è rappresentata dal fatto che, in quest’ultimo caso, il prezzo non viene pagato in denaro ma del tutto o in parte con un altro fondo in natura; in tal modo, entrambe le parti sono nel contempo venditore e compratore (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 82). Per l’art. 125 lett. c LT l’imposizione degli utili immobiliari è tuttavia differita, fra l’altro, in caso di scioglimento delle comunioni ereditarie come pure delle altre proprietà collettive, per queste ultime solo quando la divisione avviene in natura e senza conguaglio in denaro.
Deve dunque essere sottolineato il fatto che la fattispecie di differimento dell’imposizione rappresenta un’eccezione al principio dell’imponibilità dello scioglimento delle proprietà collettive, affermato all’art. 124 LT. Vi sono cioè due importanti limiti al principio, affermato dall’art. 124 LT: in primo luogo, vi è differimento ogniqualvolta la proprietà collettiva che viene sciolta si presenti sotto forma di comunione ereditaria, a prescindere dal fatto che vi sia una semplice divisione in natura oppure il versamento di un conguaglio; in secondo luogo, anche l’imposizione dello scioglimento di tutte le altre forme di proprietà collettiva è differito nel caso in cui vi sia una semplice Realteilung, senza cioè che vi sia il trasferimento di una parte eccedente la quota di un contraente, con conseguente versamento di un conguaglio in denaro o in altra forma (Soldini/ Pedroli, op. cit., p. 86).
Su tale base, questa Camera ha già avuto occasione di stabilire che, se due persone sono comproprietarie di due distinti fondi, in entrambi i casi nella misura di un mezzo ciascuno, e stipulano un contratto mediante il quale permutano le quote di comproprietà in modo tale da diventare proprietari esclusivi ognuno di un immobile, la transazione deve essere imposta come una permuta, cioè come una doppia compravendita avente per oggetto le due metà dei fondi. Non può per contro essere invocato il differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare, previsto dall’art. 125 lett. c LT, per il fatto che esso si riferisce esclusivamente agli scioglimenti di proprietà collettive che avvengono in natura, cioè in forma di divisione di un unico immobile fra i comproprietari. Il caso in questione costituisce invece lo scioglimento di due comproprietà mediante cessione della cosa ad uno dei comproprietari – un immobile ad ognuno – compensando l’altro comproprietario mediante cessione della metà dell’altro immobile (RDAT II-2000 n. 11t e RtiD I-2009 n. 11t).
3.3.
Come ha affermato l’autorità fiscale nella decisione impugnata, lo scioglimento di comproprietà, mediante il quale la ricorrente è divenuta proprietaria esclusiva del fondo poi venduto, non è certamente una divisione in natura. Al contrario, lo stesso contratto di scioglimento indica che “la cessione della quota di ½ della part. __________ Siamo dunque di fronte al caso di uno scioglimento di diverse comproprietà con permuta delle rispettive quote fra i comproprietari. L’unica particolarità è rappresentata dal fatto che il trasferimento delle quote non è simultaneo, ma differito nel tempo. In particolare, la compensazione per la cessione della quota del mapp. n. __________ è già perlomeno parzialmente intervenuta nel 1988, quando la ricorrente ha ceduto la sua quota di un mezzo del mapp. n. __________ al comproprietario __________.
Lo scioglimento della comproprietà intervenuto il 22 ottobre 2012 è pertanto un negozio imponibile, con il quale __________ ha ceduto a RI 1 la quota di comproprietà di un mezzo del mapp. n. __________, ricevendo (o avendo già ricevuto) beni immobili di pari valore.
3.4.
Per assoggettare all’imposta il trasferimento in questione, si tratta di stabilire il valore della controprestazione ricevuta dall’alienante __________. La stessa, secondo il contratto, corrisponde al valore di altre quote di comproprietà che sono già state o saranno trasferite fra i comproprietari “nell’ambito di una regolazione globale delle questioni successorie fra i comparenti”. Non è pertanto il solo valore della quota di comproprietà dell’immobile già oggetto di divisione nel 1988 a costituire controprestazione per la cessione in discussione. La ricorrente accenna anche, nel gravame, alla necessità di sciogliere ancora la comproprietà di due immobili a __________, precisando altresì che “solo a quel momento, a scioglimento completo della comproprietà, sarà previsto, se necessario, un conguaglio”.
Risulta chiaro, dagli elementi esposti, che l’intenzione dei comproprietari è di dividere tutti gli immobili che hanno acquistato insieme per donazione, senza che nessuno dei due benefici di una liberalità da parte dell’altro.
Il valore della controprestazione dovrebbe allora essere commisurato considerando lo scioglimento di diverse comproprietà, peraltro differite in un tempo piuttosto lungo. Dovendo attribuire un valore di alienazione alla cessione intervenuta nel 2012 fra __________ e la ricorrente, si deve ritenere in ogni caso che lo stesso non possa discostarsi in modo sensibile dal valore della quota ceduta. In altri termini, il valore di alienazione corrisponderà al valore venale della quota di comproprietà del mapp. n. __________.
In ogni caso, il valore dell’atto in questione ben difficilmente corrisponderà al valore di stima ufficiale dell’immobile oggetto della divisione, come invece ritenuto dall’autorità fiscale nella decisione contestata.
3.5.
Ne consegue che il calcolo dell’utile imponibile, relativo alla vendita del mapp. n. __________ dalla ricorrente a __________ e __________, deve essere rivisto per quanto attiene al valore di alienazione della quota acquistata con il contratto di scioglimento di comproprietà del 22 ottobre 2012. Verosimilmente, l’utile che ne risulterà sarà nettamente inferiore, poiché il valore di investimento, corrispondente al valore di alienazione determinato nell’ambito dell’imposizione della cessione intervenuta con lo scoglimento di comproprietà, sarà superiore rispetto al valore di stima ufficiale applicato dall’Ufficio di tassazione.
All’utile così calcolato, ammesso che ve ne sia uno, dovrà poi essere applicata l’aliquota del 31%, corrispondente ad una durata della proprietà inferiore ad un anno.
4. Visto l’esito del ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali. Alla ricorrente è attribuita un’indennità per ripetibili.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è parzialmente accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 25 aprile 2013 è annullata e gli atti sono rinviati all’RS 1, perché proceda al calcolo dell’utile immobiliare, relativo alla quota dell’immobile acquistata in occasione dello scioglimento della comproprietà, considerando quale valore di investimento il valore venale della stessa e non il valore di stima ufficiale.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Alla ricorrente è riconosciuta un’indennità di fr. 500.– per ripetibili.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
__________
Copia per conoscenza:
- municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: