Incarto n. 80.2009.77
Lugano 25 novembre 2009
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 12 maggio 2009 contro la decisione del 25 settembre 2008 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. In data 24 ottobre 1997, RI 1 acquistava il mappale __________ RFD di __________ al prezzo di fr. 370'000.−.
Il 10 gennaio 2008 lo vendeva alla __________ al prezzo di fr. 530'000.−. L’atto notarile veniva anche firmato, giusta l’art. 169 CC, da __________, moglie di RI 1, poiché il bene immobiliare venduto fungeva da abitazione famigliare.
Il giorno 26 gennaio 2008 __________ e __________, in qualità di acquirenti e __________ e __________ in veste di venditori sottoscrivevano un rogito notarile avente come oggetto la vendita la part. __________ RFD __________. Il prezzo di compravendita veniva fissato in complessivi fr. 630'000.−.
B. Il 6 giugno 2008, i coniugi __________ postulavano all’Ufficio circondariale di tassazione di __________ il differimento dell’imposizione della TUI, con la seguente motivazione: “[…] chiediamo il […] differimento perché l’intero importo utile, è stato reinvestito nell’acquisto di un’altra abitazione primaria. La casa di __________, è da noi stata acquistata durante il ns. matrimonio. Il rogito è stato firmato solo da un coniuge, perché in quel momento la ns. famiglia era composta da 5 figli, di cui 3 in tenerissima età […] la madre non poteva essere presente per la firma dell’atto di acquisto, in quelle condizioni. […]. Dando ½ dei ricavi della casa a __________, e intestando metà casa di __________ alla moglie, abbiamo inteso sistemare le ns. pretese reciproche riferite al regime matrimoniale, e riconoscere il lavoro della moglie durante tutti questi anni, nei quali ha contribuito al mantenimento della famiglia. Chiediamo quindi, entrambi, il differimento dell’imposizione degli utili immobiliari, con espresso rimando all’art. 125 lett. b LT.”
C. Con decisione di tassazione datata 26 giugno 2008 l’Ufficio di tassazione di __________ stabiliva in fr. 530'000.− il valore di alienazione, mentre in fr. 370’000.− il valore di investimento totale. L’utile imponibile veniva commisurato in fr. 160'000.−, l’aliquota veniva fissata al 10% e l’imposta dovuta risultava infine essere pari a fr. 16'000.−.
D. In data 15 luglio 2008 (data del timbro postale) __________ interponeva reclamo contro la decisione di tassazione del 26 giugno 2006. A suo avviso, la decisione si basava su un “presunto errore di natura burocratica”, e faceva pure notare che la decisione dell’autorità fiscale risultava essere in contrasto con l’art. 194 CCS (RS 210).
E. Con decisione del 25 settembre 2008 l’Ufficio di tassazione di __________ respingeva il reclamo interposto da __________ con la seguente motivazione:
A seguito del diniego del differimento relativo all’imposizione TUI è stato presentato un tempestivo reclamo argomentando che malgrado l’intestatario della casa venduta fosse solo il marito, l’art. 194 cpv. 1 del Codice civile stabilisce che l’unione dei beni riunisce tutta la sostanza coniugale. Va innanzitutto rilevato che la giurisprudenza ha avuto modo di precisare che la circostanza dei coniugi che abbiano adottato un regime patrimoniale della partecipazione agli acquisti non permette alla moglie di considerarsi proprietaria di un immobile appartenente al marito. Pertanto, dal momento che il proprietario della casa venduta è solamente il marito, mentre gli acquirenti della nuova abitazione risultano essere i coniugi, appare giustificato ipotizzare unicamente un differimento parziale. Anche in relazione al calcolo il differimento è escluso. Infatti l’investimento per l’acquisto della nuova casa (630'000.− diviso 2 = fr. 315'000.−), risulta inferiore al valore di investimento dell’abitazione alienata (fr. 370'000.−).
F. Tramite missiva datata 25 settembre 2008 (data del timbro postale), __________ scriveva nuovamente all’Ufficio di tassazione di __________, riconfermandosi nella raccomandata del 15 luglio 2008 (data del timbro postale).
G. In data 30 settembre 2008, l’Ufficio di tassazione di __________ inoltrava a RI 1 una richiesta di informazione avente il seguente tenore:
Abbiamo preso atto della vostra lettera del 25 settembre 2008 e vi preghiamo di comunicarci entro il 15 settembre 2008 se è da considerare quale ricorso contro la decisione su reclamo del 25 settembre 2008. In tal caso la vostra lettera verrà trasmessa alla Camera di diritto tributario del Tribunale di Appello di Lugano. Vi avvertiamo che, in caso di soccombenza davanti alla Camera di diritto tributario, saranno prelevate le tasse di giustizia e le spese di procedura conformemente all’art. 231 LT. In caso di silenzio da parte vostra lo scritto verrà invece archiviato senza ulteriore comunicazione.RI 1 non dava tuttavia riscontro alla missiva sino al giorno 17 marzo 2009.
H. Dopo la ricezione della raccomandata 5 febbraio 2009 da parte dell’Ufficio esazione e condoni per la riscossione della TUI, __________ rispondeva alla stessa autorità, in data 13 febbraio 2009, con una lettera avente il seguente contenuto: “[…] Non vorrei che da parte vs. fosse stata ignorata volontariamente la copia per conoscenza del 25 settembre 2008, perché in tal caso devo chiedervi se intendete ledere e disonorare la mia onorabilità, estorcendomi soldi, con minaccia esecutiva ed intimidatoria, violando il codice penale con una somma di reati […]”.
I. Tramite raccomandata del 17 marzo 2009 (data del timbro postale) i coniugi __________ davano riscontro alla lettera di richiesta di informazioni del 30 settembre 2009 da parte dell’Ufficio di tassazione di __________. I coniugi adducevano che il rogito notarile inerente all’acquisto della part. __________ RFD __________ non era al tempo stato firmato dalla moglie __________ poiché occupata nelle cure dei figli. __________ spiegava che il notaio che si era occupato di stilare la compravendita non lo aveva informato che dal momento che il rogito notarile comportava unicamente la sua firma quale parte acquirente, sarebbe di conseguenza divenuto unicamente lui proprietario della part. n. __________ RFD __________. __________ sottolinea come l’informazione da parte del notaio non fosse stata esaustiva, e di come, se avesse saputo per tempo di quali sarebbero state le conseguenze di aver firmato lui solamente il rogito notarile inerente alla part. __________ RFD __________, avrebbe fatto allestire una procura da parte della moglie per poter divenire anche quest’ultima parte acquirente all’atto notarile del 24 ottobre 1997.
L. Il 7 aprile 2009 l’Ufficio circondariale di tassazione di __________ rispondeva ai coniugi __________, affermando che la tassazione sugli utili immobiliari aveva ormai assunto carattere definitivo ed era quindi legalmente e giuridicamente cresciuta in giudicato, e che per tale motivo, non poteva essere riesaminata.
M. Il 20 aprile 2009, i coniugi __________, rispondevano all’Ufficio di tassazione di __________ con una lettera che recita quanto segue:
[…] con vostro invio del 30 settembre 2008 - vedi copia allegata -, comunicavate che avevate preso atto della […] mia lettera 25 settembre 2008 e mi invitavate a comunicarci entro il 15 settembre 2008 se il mio succitato scritto era da considerare o meno una procedura ricorsuale. Considerata la differenza fra la data del vostro invio ed il termine assegnatomi per una risposta in merito mi è sembrato ovvio che il termine per l’insinuazione di eventuali mie osservazioni o altro fosse, di fatto, il 15 settembre 2009. Questa mia considerazione conferma che nessun errore è stato commesso da parte mia invece tale situazione è imputabile unicamente a vostre inesatte intimazioni poiché ritengo, a rigor di logica, la mia risposta datata 16 marzo 2009 è abbondantemente in anticipo sui vostri termini. Infatti, non ho mai visto che una risposta sia possibile rimetterla prima della formulazione di una domanda. Sulla scorta delle vostre imprecisioni succitate ritengo che quanto da voi asserito e meglio “l’assunzione a carattere definitivo e legalmente e giuridicamente cresciuta in giudicato” è da considerarsi se non temerario almeno ambiguo. […].
N. Con lettera del 22 aprile 2009 la Consigliera di Stato __________ rispondeva ai coniugi __________ di aver ricevuto la loro missiva e di trasmetterne una copia alla direzione della Divisione delle contribuzioni.
O. Il 3 maggio 2009 l’Ufficio circondariale di tassazione di __________, scriveva a __________, riconoscendo l’errore di scrittura contenuto nella richiesta del 30 settembre 2008. Con la missiva l’Ufficio di tassazione di __________ invitava i coniugi __________ a comunicare entro e non oltre il 15 maggio 2009, se la lettera risalente al 25 settembre 2008 e lo scritto del 16 marzo 2009 fossero da considerare come ricorso contro la decisione di reclamo.
P. Con raccomandata del 13 maggio 2009 (timbro postale) i coniugi __________ manifestavano all’Ufficio circondariale di tassazione di __________, la loro volontà di trasmettere le lettere del 25 settembre 2008 e lo scritto del 16 marzo 2009 alla Camera di diritto tributario, valendo quali ricorsi.
Diritto
1. Essendo RI 1 unico debitore della TUI in base all’art. 127 cpv. 1 LT, il ricorso presentato dalla moglie __________ è da ritenere pertanto irricevibile, essendovi carenza di legittimazione attiva di quest’ultima.
2. 2.1.
Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.59).
2.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
3. 3.1.
Come esposto in narrativa, __________ ha sottoscritto due contratti di compravendita in un lasso di tempo di alcune settimane: dapprima in veste di venditore (rogito notarile del 10 gennaio 2008), mentre in un secondo tempo (rogito notarile del 26 gennaio 2008) come acquirente di un immobile in comproprietà con la moglie __________. I ricorrenti chiedono di poter beneficiare del differimento di imposizione, in applicazione dell’art. 125 lett. g LT, avendo impiegato l’utile conseguito dalla vendita della casa famigliare per acquistarne un’altra avente lo stesso scopo.
Dal canto suo l’autorità di tassazione stima che, visto che la proprietà della casa alienata era unicamente del marito, e che nel rogito del 26 gennaio 2008 i proprietari dell’immobile acquistato sono sia __________ che __________, si debba ipoteticamente riconoscere unicamente un differimento parziale della TUI.
3.2.
Per l’art. 125 lett. g LT, l’imposizione dell’utile immobiliare è differita in caso di alienazione di un’abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente ed esclusivamente all’uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un termine di due anni all’acquisto o alla costruzione, in Svizzera, di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
La citata disposizione della legge tributaria riprende, nella sostanza, l’art. 12 cpv. 3 lett. a LAID, precisando i limiti temporali e territoriali entro i quali il reinvestimento deve essere effettuato.
Il legislatore ha introdotto tale norma, su suggerimento della commissione di esperti incaricata di redigere un progetto di imposta sugli utili immobiliari, nell’intento di evitare casi di rigore estremo, quando, ad esempio, il contribuente è costretto a trasferire il domicilio e vendere l’abitazione per ragioni professionali. Il Consiglio Federale, nel Messaggio sull’armonizzazione, sottolineava a sua volta che al contribuente, spesso per l’elevata imposta sui guadagni immobiliari, non è possibile acquistare nel nuovo luogo un’abitazione sostitutiva di ugual valore e che l’assenza di una tale possibilità di reinvestimento sostitutivo può nuocere alla mobilità professionale (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 131).
La dottrina è concorde nel considerare il motivo di differimento in esame come un’eccezione propria, giacché, se anche la vendita di un immobile privato fosse necessitata, nondimeno vi sarebbe realizzazione del relativo utile. La ratio della rinuncia ad imporre deve dunque ricercarsi non tanto nell’inesistenza di una componente dell’utile, bensì nelle modalità di impiego di quest’ultimo (Ochsner, Die Besteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1976, p. 105 s.; Mettler, Die Grundstückegewinnsteuer des Kantons Schwyz, Zurigo 1990, p. 137 ss.; Rumo, Die Liegenschatfsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friborgo 1993, p. 168). Alcuni autori ritengono pertanto che il legislatore abbia deciso di fare un uso extra-fiscale dell’imposta sugli utili immobiliari (Mettler, op. cit., p. 139; Rumo, op. cit., p. 170), cioè che abbia inteso promuovere, con tale mezzo, la proprietà dell’abitazione o la mobilità della popolazione (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 132).
3.3.
Le condizioni cui la legge subordina il differimento dell'imposizione, in virtù dell'art. 125 lett. g LT, sono le seguenti:
a) l’acquisto di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo: l’oggetto alienato e quello sostitutivo acquistato devono cioè fungere entrambi da abitazione personale;
b) l’uso personale deve essere esclusivo e durevole: l’abitazione alienata e quella acquistata non devono quindi essere locate a terzi o lasciate vuote, se non nei seguenti casi eccezionali:
• l’esistenza di motivi estrinseci (nessuna offerta di acquisto nonostante sforzi per vendere, trasloco improvviso per ragioni professionali o di salute), ma non invece considerazioni di carattere finanziario, quali il rinvio della vendita per conseguire un prezzo migliore o per sfruttare l’incremento di valore;
• la locazione con un contratto a termine di durata inferiore ad un anno, in particolare quando già al momento dell’inizio della locazione è nota la data della vendita, sicché si tratta di una semplice situazione transitoria; in casi eccezionali è ammessa una durata che supera l’anno, purché la durata dell’uso personale abbia comunque ecceduto quella della locazione;
c) deve trattarsi di abitazione primaria: è dunque escluso il differimento per le abitazioni secondarie e di vacanza;
d) limite temporale di due anni fra la vendita e l’acquisto o la costruzione dell’abitazione sostitutiva: si ammette tuttavia che il reinvestimento possa addirittura precedere la vendita;
e) il reinvestimento deve avvenire in Svizzera
(Soldini/Pedroli, op. cit., pp. 132-134 e p. 137; Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari, Complemento al commentario, Lugano 2003, p. 100).
3.4.
Qualora, in seguito all’alienazione dell’abitazione primaria, solo una parte del ricavato venga impiegata per il reinvestimento oppure non vi sia perfetta identità fra venditore e acquirente (p. es. il solo marito vende la propria casa, ma ne acquista una nuova insieme alla moglie), si è in presenza di un reinvestimento parziale (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 134 ss).
Se dunque solo una parte del ricavato viene impiegata per acquistare l’immobile sostitutivo, si ha una quota di tale importo che rimane a disposizione dell’alienante; seguendo la prassi del Canton Berna, anche l’autorità ticinese impone quest’ultima quota, quale utile lordo, senza deduzione proporzionale dei costi di investimento (CDT n. 80.2002.20 del 13 marzo 2002, in RDAT II-2002 n. 14t).
3.5.
E’ anzitutto pacifico che RI 1, avendo acquistato la nuova abitazione (part. __________ RFD __________) in comproprietà per un mezzo con la moglie, non può considerarsi unico acquirente e quindi unico beneficiario del reinvestimento. Questa Camera ha già ripetutamente deciso che, se un contribuente, venduta la propria abitazione, ne acquista una sostitutiva in comproprietà per un mezzo con la moglie, non può considerarsi unico acquirente e quindi unico beneficiario del reinvestimento. La legge tributaria ha peraltro espressamente previsto, all’art. 127 cpv. 2 LT, che il coniuge e i figli siano imposti separatamente per gli utili immobiliari da loro conseguiti, introducendo in tal modo una chiara deroga al principio della tassazione della famiglia, previsto dall’art. 8 LT (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 156). Di conseguenza, ai fini dell’assoggettamento all’imposta sugli utili immobiliari, sarà giustificato ammettere solo un reinvestimento parziale (RDAT II-2002 n. 14t).
3.6.
Nella fattispecie l’Ufficio di tassazione commisurava l’utile imponibile totale in fr. 160'000.− , applicando un’aliquota del 10% giusta l’art. 139 LT. L’imposta dovuta risultava essere di fr. 16'000.−.
L’investimento per l’acquisto della nuova casa (630'000 : 2 = 315'000.−) risulta inferiore al valore di investimento della prima abitazione (fr. 370'000.−). Di conseguenza l’utile conseguito con la prima vendita, pari a fr. 160'000.−, è integralmente imponibile, non essendo stato reinvestito in nessuna misura.
Come detto, infatti, se solo una parte del ricavato viene impiegata per acquistare l’immobile sostitutivo, si ha una quota di tale importo che rimane a disposizione dell’alienante; secondo la prassi dell’autorità fiscale, essa viene imposta, quale utile lordo, senza deduzione proporzionale dei costi di investimento (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 134). Come ha avuto modo di precisare il Tribunale amministrativo del Canton Berna, oggetto dell’imposta sull’utile immobiliare non è il ricavato della vendita come tale, bensì la differenza fra questo e i costi di investimento, ragione per cui è anche soltanto questo utile che può beneficiare del differimento dell’imposizione. Infatti, se al momento di vendere un immobile, il ricavo è pari solo ai costi di investimento, sono stati realizzati solo questi costi e non vi è alcun utile, Il ricavo deve dunque per forza essere scisso in due componenti: una è rappresentata dai costi di investimento realizzati, l’altra rappresenta la quota che eccede i costi di investimento e corrisponde all’utile lordo determinante. Nel caso di un reinvestimento parziale bisogna ritenere che siano reinvestiti in primo luogo i costi di investimento realizzati; nella misura in cui il reinvestimento sia superiore ai costi di investimento, la differenza fra il ricavo della vendita e la somma reinvestita rappresenta una quota di utile a libera disposizione, per la quale non si giustifica alcun differimento dell’imposizione (NStP 1993 p. 91 = RF 48/1993 p. 431; v. anche Soldini/Pedroli, op. cit., nota 87 a p. 135).
In altre parole, oggetto di reinvestimento è in primo luogo il valore di investimento dell’abitazione precedente e in secondo luogo, solo se il reinvestimento supera il valore di investimento, l’utile conseguito con la prima vendita. Con la conseguenza che, se l’utile stesso non viene reinvestito, esso rimane a disposizione degli alienanti e non vi è pertanto alcuna ragione di differirne l’imposizione (CDT sentenza del 13 marzo 2002, inc. n. 80.2002.20).
Il metodo applicato nel Canton Ticino, per accertare se in caso di reinvestimento parziale vi sia un utile che può beneficiare del differimento dell’imposizione, che è detto anche “metodo assoluto”, è altresì imposto dalla legge federale sull’armonizzazione (LAID), secondo quanto ha stabilito il Tribunale federale. Fondandosi sulla ratio del differimento previsto dall’art. 12 cpv. 3 lett. e LAID, che consiste nella promozione della mobilità personale, l’Alta Corte ha infatti affermato che, se i mezzi impiegati per l’investimento sostitutivo non superano i costi d’investimento dell’immobile ceduto, allora l’intera imposizione dell’utile immobiliare non ostacola l’acquisto dell’oggetto sostitutivo né di conseguenza la mobilità. Il contribuente, oltre all’oggetto sostitutivo, ha ancora a disposizione l’intero utile conseguito (DTF 130 II 202 = RF 2004 p. 467; inoltre RtiD II-2004 pp. 437-451).
3.7.
Nella lettera del 25 settembre 2008 che riprende la raccomandata del 14 luglio 2008 (valevole quale ricorso) il ricorrente sostiene che in base all’art. 194 CC (RS 210), anche l’abitazione famigliare part. __________ RFD __________ era da considerare in comproprietà con la moglie __________.
Va rilevato che l’articolo citato dal ricorrente, che fa riferimento al regime dell’unione dei beni, è stato abrogato al momento dell’entrata in vigore del nuovo diritto di famiglia, nel 1988. Secondo l’art. 9a del titolo finale del Codice civile, salvo diversa disposizione, i matrimoni esistenti al momento dell’entrata in vigore del nuovo diritto di famiglia sono sottoposti a quest’ultimo, con la sola eccezione degli effetti patrimoniali dei matrimoni sciolti prima dell’entrata in vigore dello stesso. In particolare, i coniugi che vivevano nel regime dell’unione dei beni sotto la legge anteriore sottostanno alle nuove norme sulla partecipazione agli acquisti (art. 9b cpv. 1 titolo finale CC).
È indubbio che, in base al diritto di famiglia vigente, l’immobile venduto dal ricorrente rientrasse fra i suoi beni propri, che, nei limiti della legge, ciascun coniuge amministra, così come ne gode e ne dispone (art. 201 cpv. 1 CC).
Nel caso dell’imposta sugli utili immobiliari, debitore dell’imposta è il proprietario dell’immobile venduto: infatti in base all’art. 127 cpv. 2 LT sia il coniuge che i figli sono imposti separatamente per gli utili immobiliari da loro conseguiti, in deroga al principio della tassazione di famiglia sancito dall’art. 8 LT. La proprietà dell’immobile deve essere stabilita a partire dal rogito notarile che fonda la compravendita in questione e la conseguente iscrizione a Registro fondiario, che è un registro pubblico che beneficia dell’accresciuta forza probante dell’art. 9 CC.
3.8.
Nella lettera del 16 marzo 2009, che è parte integrante del ricorso, il ricorrente censura l’operato del notaio che si era occupato di stilare il rogito notarile del 24 ottobre 1997. A suo avviso, infatti, il notaio non lo avrebbe reso edotto della circostanza che la moglie non sarebbe divenuta proprietaria della part. __________ RFD __________ non essendo stata parte acquirente nella compravendita. La censura sollevata dal ricorrente dinanzi a questa Camera, attiene alla responsabilità del notaio che deve, semmai, essere analizzata in sede civile.
4. Per le ragioni esposte, il ricorso deve essere respinto e viene pertanto confermata la decisione su reclamo dell’Ufficio di tassazione.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. 1.1 Nella misura in cui è interposto da Nives Silini, il ricorso è irricevibile.
1.2 Nella misura in cui è interposto da Piergiorgio Silini, il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 580.–
sono a carico dei ricorrenti.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
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Copia per conoscenza:
municipio di __________
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: