Incarto n. 80.2008.131
Lugano 6 maggio 2009
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 31 ottobre 2008 contro la decisione del 1. ottobre 2008 in materia di IC e IFD 2005.
Fatti
A. In data 3 giugno 2005, RI 1 indirizzava all’Ufficio di tassazione __________ una lettera raccomandata, avente il seguente tenore:
Egregio Sig__________,
Dando seguito alla nostra conversazione telefonica di settimana scorsa, mi permetto riassumerne il contenuto:
Ho acquisito la licenza in diritto nel 1994. Grazie al fatto che posso lavorare come avvocato in quattro lingue, lavoro da più di sei anni presso il dipartimento legale __________ __________ e più precisamente in diritto societario internazionale. Dal 2000 al 2002 sono stato mandato a lavorare quale capo del “desk” svizzero __________, uno studio legale __________ “vicino” __________. La maggior parte dei miei clienti risiede nell’America settentrionale.
In modo da mantenere la mia posizione acquisita tramite l’esperienza americana, prevedo di partire quest’estate per fare un LL.M. __________, seguire corsi di diritto __________ ed, infine, seguire il corso di tre mesi che prepara all’esame di avvocatura dello Stato __________ per poi (cercare di) passare l’esame.
Dalla nostra conversazione ho capito che, se in possesso dei relativi giustificativi, posso integralmente dedurre dal mio reddito imponibile dell’anno nel quale vengono pagati i seguenti costi:
· spese di scuola: corsi (università e altri corsi di diritto), costi amministrativi (inclusa la procedura d’ammissione a diverse università), libri
· spese di viaggio
· spese di vita (appartamento)
La prego di farmi sapere se c’è stato un malinteso in modo da eventualmente cambiare i miei piani.
Rimango a sua disposizione per ogni informazione complementare.
Con perfetta stima.
L’Ufficio di tassazione __________ ha archiviato la lettera in questione, senza dare alcuna risposta al contribuente.
B. Nella dichiarazione fiscale 2005, il contribuente indicava di aver conseguito un reddito del lavoro di fr. 123'168.– lordi, provenienti __________ __________.
Faceva inoltre valore le seguenti spese professionali:
trasporto dal domicilio al luogo di lavoro fr. 850.–
alloggio fr. 6'000.–
altre spese professionali (forfait) fr. 2'400.–
perfezionamento e riqualificazione professionale fr. 77'142.–
totale fr. 86'392.–
Per quanto attiene alle spese di perfezionamento, in particolare, il contribuente allegava una distinta, comprensiva di tutti i costi sostenuti in relazione alla frequenza dei corsi di diritto alle università americane: oltre alle tasse universitarie, vi rientravano le trasferte, la locazione di una camera, l’acquisto di libri.
C. Notificandogli la tassazione IC/IFD 2005, con decisione del 21 dicembre 2006, l’Ufficio di tassazione __________ commisurava il reddito imponibile del contribuente in fr. 91'900.– per l’IC ed in fr. 97'300.– per l’IFD.
Per quanto attiene in particolar modo alle spese professionali, le aveva ammesse nella misura seguente:
trasporto dal domicilio al luogo di lavoro fr. 850.–
alloggio fr. 6'000.–
vitto fr. 3'000.–
altre spese professionali (forfait) fr. 2'400.–
perfezionamento e riqualificazione professionale fr. 0.–
totale fr. 12’250.–
Nella motivazione allegata alla decisione, spiegava che “dopo attenta valutazione” aveva ritenuto che “gli esami per l’ottenimento della patente di avvocato negli USA e i due master svolti nelle università americane” non potevano essere considerati corsi di perfezionamento, bensì come “ulteriori formazioni”.
D. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 18 gennaio 2007. In primo luogo, contestava che i corsi frequentati __________ ed il conseguimento del brevetto di avvocato di quello Stato gli avessero permesso di migliorare la propria posizione professionale, essendo egli rimasto nella stessa funzione presso lo stesso datore di lavoro. Scopo della sua iniziativa sarebbe stato semplicemente quello di rimanere competitivo sul mercato del lavoro __________. In secondo luogo, censurava il fatto che l’autorità di tassazione gli negasse le deduzioni fatte valere, dopo che egli aveva preventivamente discusso la questione con un funzionario dello stesso ufficio ed aveva inviato una lettera contenente il resoconto della discussione avuta.
L’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 7 febbraio 2007. Ribadito che la formazione negli Stati Uniti non poteva essere considerata perfezionamento professionale, sottolineava come gli attestati conseguiti dal contribuente potessero permettergli “nel lungo periodo” migliori prospettive di carriera.
E. Con ricorso del 27 febbraio 2007 alla Camera di diritto tributario, RI 1 lamentava in particolar modo il fatto che l’Ufficio di tassazione, nella decisione impugnata, non avesse preso posizione sulla censura relativa alla promessa fattagli dall’autorità stessa prima di intraprendere i corsi all’estero. Sosteneva poi che altri cantoni concedono la deduzione delle spese per frequentare un master all’estero. Infine, il ricorrente osservava che, dopo il conseguimento del brevetto di avvocato a __________, aveva intrapreso un’attività di volontariato __________, confidando di dover sostenere solo i costi calcolati prima di partire per __________.
Questa Camera ha annullato la decisione su reclamo, con sentenza dell’11 agosto 2008. Per quanto attiene alla questione della deducibilità dei costi fatti valere dal contribuente, ha confermato la decisione negativa dell’Ufficio di tassazione. Ha rilevato tuttavia che quest’ultima non aveva preso posizione sull’aspetto della pretesa promessa che sarebbe stata fatta in modo vincolante al ricorrente dall’Ufficio di tassazione. Ha pertanto annullato la decisione e rinviato gli atti all’autorità fiscale per una nuova decisione motivata.
F. Con una nuova decisione su reclamo del 1° ottobre 2008, l’Ufficio di tassazione ha nuovamente respinto il gravame del contribuente. Nella motivazione, spiega che il contribuente non avrebbe mai ricevuto una garanzia scritta che gli sarebbe stata concessa la deduzione delle spese per frequentare il master all’estero. Pur ammettendo che “sarebbe stato auspicabile rispondere alla lettera del contribuente”, ha affermato che un’informazione ricevuta al telefono non può essere ritenuta vincolante.
G. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente la deduzione dei costi per i corsi frequentati. A suo avviso, l’informazione ricevuta dall’Ufficio di tassazione era idonea a fondare la sua buona fede, riferendosi ad un caso concreto e ad una sola persona. Ricevendo la sua lettera raccomandata, l’autorità doveva aver capito che il contribuente si accingeva ad assumere una decisione importante (che comportava la rinuncia al salario per oltre un anno). Contesta poi che la buona fede sorga solo in presenza di una promessa scritta.
Diritto
1. Il principio della buona fede (Treu und Glauben), che vieta alle autorità un comportamento contraddittorio e garantisce ai cittadini la protezione della giustificata fiducia, è direttamente deducibile dall'art. 9 Cost. fed.. Deriva tra l'altro da questo principio che le informazioni ed assicurazioni inesatte o contrarie al diritto date da un organo dell'amministrazione, vincolano, sotto determinate condizioni, l'autorità. La realizzazione di questo effetto dipende specialmente dalla questione di sapere se il cittadino, osservando la diligenza richiesta dalle circostanze, avrebbe potuto riconoscere l'inesattezza dell'informazione nonché l'incompetenza dell'autorità (ASA 60 p. 56, 55 p. 391; DTF 117 Ia 297).
Secondo la dottrina e la giurisprudenza, di regola un'informazione erronea rilasciata dall'autorità amministrativa è vincolante, se:
a) l'informazione è stata data senza riserve per un determinato caso unico, in base ad una completa ed esatta esposizione della fattispecie;
b) l'autorità in questione era competente a rilasciarla o si poteva comunque ritenere in buona fede che lo fosse;
c) il cittadino che vi ha fatto affidamento non poteva riconoscerne immediatamente l'inesattezza;
d) il cittadino ha preso, confidando nell'esattezza dell'informazione, delle disposizioni che non possono più essere revocate senza pregiudizio;
e) l'ordinamento legale non è mutato nel frattempo
(DTF 121 II 473 consid. 2c; 115 Ia 12 consid. 4a; 116 Ib 185 consid. 3c; 117 Ia 285 consid. 2b; 119 Ib 229 consid. 4c; DTF 113 V 87; Baur, Auskünfte und Zusagen der Steuerbehörden an Private im schweizerischen Steuerrecht, tesi, Zurigo 1979, p. 216 ss.; Imboden/Rhinow, Verwaltungsrechtssprechung, I, num. 75 B III 3; Soldini, Il principio della buona fede nel diritto delle assicurazioni sociali, in: Evoluzione del diritto delle assicurazioni sociali - Miscellanea per il 75° anniversario del Tribunale federale delle assicurazioni, Berna 1992, p. 103, nota 4; Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 6a ediz., Zurigo 2002, p. 28).
2. 2.1.
Nella fattispecie, la promessa dell’autorità fiscale sarebbe fondata su una conversazione telefonica, intercorsa il 25 maggio 2005 fra il contribuente ed un funzionario dell’Ufficio di tassazione, e la successiva lettera raccomandata inviata allo stesso funzionario il 3 giugno 2005. Il testo della lettera è già stato ricordato in precedenza (v. supra, consid. A).
2.2.
Il contribuente che voglia fondare il proprio operato su una promessa dell’autorità fiscale, soprattutto quando da tale promessa dipende un atto suscettibile di conseguenze economicamente rilevanti, ha evidentemente interesse ad ottenere una presa di posizione chiara e univoca. Non esistendo disposizioni legislative né ordinanze che disciplinano la richiesta di promesse o di informazioni giuridiche vincolanti da parte dell’autorità di tassazione, non sono effettivamente previsti requisiti formali particolari che devono essere adempiuti dal contribuente, che si rivolge all’autorità, e da quest’ultima che prende posizione sulla richiesta.
Nel caso in esame, l’Ufficio di tassazione non nega che il ricorrente si sia rivolto ad un suo funzionario, per affrontare la questione delle spese di perfezionamento (o di formazione) che intendeva sostenere; è poi agli atti la lettera raccomandata che egli ha indirizzato allo stesso funzionario in seguito alla conversazione in questione.
Ciò che risalta, nella prospettiva del principio della buona fede, è il fatto che il ricorrente si è senz’altro preoccupato di ottenere una risposta scritta alla sua richiesta di informazioni. Altrimenti, si sarebbe accontentato delle assicurazioni che il funzionario gli aveva rilasciato oralmente. Ha quindi correttamente esposto la fattispecie in relazione alla quale voleva essere informato, concludendo la lettera con l’invito, rivolto al funzionario destinatario, a fargli sapere “se c’è stato un malinteso”, in modo da eventualmente cambiare i suoi piani.
Ora, proprio il fatto che egli si sia rivolto al funzionario del fisco per iscritto dimostra che era consapevole della fragilità della situazione probatoria in cui si trovava in seguito alla conversazione. Inoltre, aveva perlomeno qualche dubbio sulla portata della “promessa” ricevuta, se chiedeva al destinatario di fargli sapere se c’era stato un malinteso. Dunque, è lo stesso contribuente che ha fondato il proprio affidamento sulla lettera indirizzata all’Ufficio di tassazione e non tanto sulla conversazione della settimana precedente.
Il problema è che a tale lettera l’Ufficio di tassazione non ha fatto seguire alcuna presa di posizione. Non ha né denunciato il “malinteso” prospettato nella domanda del contribuente né aderito al punto di vista espresso da quest’ultimo. In queste circostanze, non si comprende perché, non ricevendo risposta, il contribuente non abbia sollecitato il destinatario della missiva o non si sia addirittura rivolto ad un suo superiore. Proprio perché la procedura che porta all’informazione giuridica vincolante non è disciplinata dalla legge, l’insorgente non aveva nessun motivo per pretendere che il silenzio del funzionario cui si era rivolto implicasse una tacita adesione alla sua esposizione giuridica. Il contribuente, che è avvocato, non poteva presumere che esistesse una normativa come quella italiana in materia di interpello, che prevede il cosiddetto silenzio-assenso.
2.3.
Il ricorrente sostiene anche di aver preso disposizioni irrevocabili sulla base dell’informazione ricevuta. Argomenta che, se l’autorità fiscale gli avesse comunicato il proprio dissenso, avrebbe posticipato di un anno il corso negli USA ed avrebbe nel frattempo trasferito il domicilio fiscale nel Canton __________. Inoltre, avrebbe rinunciato a praticare volontariato per un anno in __________.
Il contribuente non avrebbe pertanto rinunciato alla frequenza del corso in diritto negli __________, ma avrebbe trasferito il domicilio in un altro cantone, che riteneva più generoso, per rinviare di un anno la partenza. Il nesso causale, che deve intercorrere fra l’informazione ricevuta e l’atto di disposizione fatto dal contribuente confidando in quest’ultima, non è tanto evidente. Lo sarebbe tutt’al più se, per effetto di una risposta negativa del fisco ticinese, il contribuente avesse deciso di rinunciare del tutto a frequentare il suo corso di master negli __________. Non è così evidente come sostenuto dal ricorrente che il suo trasferimento di domicilio fiscale sarebbe stato accettato senza riserve dal Canton Ticino; né che le spese fatte valere sarebbero state ammesse dall’autorità fiscale __________, pensando alla chiarezza della giurisprudenza del Tribunale federale; né, soprattutto, è tanto visibile il nesso fra la pretesa promessa del fisco ticinese e l’anno di volontariato in __________.
La questione non deve tuttavia essere ulteriormente approfondita, mancando già un altro presupposto per l’accoglimento della domanda dell’insorgente.
3. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 1’000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 1’100.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
- ; - ; - ; - .
Copia per conoscenza:
municipio di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: