Incarto n. 80.2000.00069
Lugano 6 giugno 2000
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Efrem Beretta (in sostituzione di Stefano Bernasconi, astenutosi) Lorenzo Anastasi
Segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 27 aprile 2000
in materia di: imposta di bollo
presentato da:
__________ __________, __________ __________, rappr. da: avv. __________. __________, __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Il 25 novembre 1999 il notaio __________ __________ per conto del signor __________ __________ presentava all'Ufficio dei registri di __________ un'istanza d'iscrizione di trasformazione di ipoteche in cartelle ipotecarie al portatore e di svincolo e estensione di cartella ipotecaria al portatore, con conseguente trasformazione:
· delle ipoteche di I e II rango sul mapp. n. __________ del Comune di __________, di fr. 250'000.- risp. di fr. 450'000.- in due cartelle ipotecarie in I e II di fr. 500'000.- risp. fr. 200'000.-;
· delle ipoteche di I e II rango sul mapp. n. __________ del Comune di __________, di fr. 200'000.- risp. di fr. 150'000.- e di fr. 100'000.-in una cartella ipotecaria in I rango di fr. 450'000.-.
L'Ufficio dei registri di __________ il 2 dicembre 1999 inviava al notaio __________, oltre alla bolletta (non contestata) per il reimpiego del pegno, una bolletta di fr. 1'150.- per l'emissione delle tre cartelle ipotecarie sostitutive delle cinque ipoteche.
2. __________ __________, assistito dal notaio __________, presentava reclamo in tempo utile all'Ufficio dei registri chiedendo l'annullamento della bolletta del 7 dicembre 1999 relativa alla tassa di bollo delle cartelle ipotecarie. Degli argomenti sviluppati in quella sede verrà detto per quanto necessario.
L'Ufficio dei registri respingeva il reclamo con decisione del 27 marzo 2000. Dei motivi addotti dall'UR si dirà in seguito, per quanto necessario.
3. Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________, sempre assistito dal notaio __________, chiede l'annullamento della decisione su reclamo del 27 marzo 2000 e conseguentemente della bolletta del 7 dicembre 1999, cui si riferisce. Degli argomenti ricorsuali si dirà in seguito.
4. 4.1.
In un precedente giudizio del 31 dicembre 1992 in re Banca M. (CDT n. 338/1992) questa Camera aveva deciso che la trasformazione di un'ipoteca in cartella ipotecaria è assoggettata al bollo d'emissione della cartella ipotecaria.
In quel giudizio veniva innanzi tutto negata l'applicabilità dell'art. 20 cpv. 1 lett. b LT, poiché secondo la lettera della norma, è esentata dal bollo la copia dell'atto notarile destinata all'Archivio notarile e non l'emissione della cartella ipotecaria sostitutiva del titolo ipotecario sostituito (N.d.R.: il termine titolo è usato nel senso più ampio di documento e non nell'accezione particolare di titolo di credito, vale a dire di cartavalore).
Veniva inoltre sottolineata la differenza che passa tra l'ipoteca ex art. 824 ss. CC e la cartella ipotecaria ex art. 842 ss., quanto meno sotto il profilo della loro specifica funzione.
Nel citato giudizio si precisava poi che l'art. 20 cpv. 1 lett. b LB considera due diverse ipotesi: la trasformazione di ipoteche in cartelle ipotecarie e il raggruppamento o il frazionamento di ipoteche, concludendo:
Nella prima ipotesi, l'esenzione della copia dell'atto notarile destinata all'Archivio si giustifica per il fatto che viene comunque colpita l'emissione del nuovo e diverso titolo. L'emissione di una cartella ipotecaria in sostituzione di ipoteche comporta infatti l'estinzione di uno o più titoli (le ipoteche) e l'emissione di uno nuovo (la cartella ipotecaria), imposto secondo l'art. 30 cpv. 1 LB. Nella seconda ipotesi, il frazionamento di uno stesso titolo o il raggruppamento di più titoli in uno unico viene esentato perché tale operazione non comporta l'annullamento o l'emissione di nuovi titoli, bensì unicamente un'operazione di riordino di titoli già emessi, sui quali è stato prelevato una volta il bollo dell'archivio notarile.
4.2.
In un successivo giudizio del 24 luglio 1998 in re C. L. e P. (CDT n. __________.__________.__________), questa Camera ha invece statuito che, in caso di frazionamento, riunione o aggiornamento di una più cartelle ipotecarie non si poteva condividere la decisione dell' autorità fiscale di imporre nuovamente l'intero valore della nuova cartella.
Infatti, se si facesse completamente astrazione dal rapporto giuridico sottostante, sempre e in ogni caso, il prelevamento dell'imposta di bollo potrebbe condurre a risultati insostenibili, non voluti dal Legislatore. Emblematico il caso legato all'informatizzazione degli aggiornamenti delle cartelle. Se in precedenza l'Ufficio dei registri procedeva a dei semplici aggiornamenti della cartella in caso, per es., di svincoli, cambiamenti di proprietario, debitore, modifica dell'interesse, ecc., limitandosi a prelevare la semplice tassa amministrativa, con l'introduzione dell'informatizzazione nell'emissione delle cartelle in presenza di ogni cambiamento si procederà invece sempre all'emissione di un "nuovo" titolo a all'annullamento di quello da modificare, con la conseguenza, in caso di interpretazione dell'imposta di bollo quale imposta documentale senza relazione alcuna con il rapporto giuridico sottostante, di prelevare non più soltanto la tassa amministrativa bensì la tassa di bollo piena.
Questa Camera si era quindi chiesta se il silenzio del Legislatore, che non ha previsto alcuna norma che disciplini i diversi casi sopra menzionati, costituisca un silenzio qualificato o se invece si tratti di una vera e propria lacuna della legge, che deve essere colmata, rilevando, tra l'altro, testualmente:
È senz'altro vero che il titolo IV della LB, che consta del solo art. 30, è completamente silente, come osserva la Divisione cantonale delle contribuzioni nel citato rapporto, a differenza degli altri titoli della legge che prevedono normative specifiche e articolate. E altrettanto vero è che i materiali legislativi non forniscono alcun supporto.
Sembra comunque del tutto logico a questa Camera che si debba ammettere una vera e propria lacuna della legge, nella misura in cui il problema dell'informatizzazione nell'emissione dei titoli nemmeno si poneva, nel 1986, quando è stata adottata la nuova legge sul bollo. A quell'epoca i titoli venivano di regola aggiornati, fatti salvi i casi in cui il contenuto del titolo, a dipendenza di numerosi aggiornamenti, diveniva di difficile lettura o quando il titolo per qualche involontaria disavventura diveniva impresentabile.
Questa Camera rilevava inoltre che l'art. 30 cpv. 1 LB non impone una lettura che non lasci spazio all'interpretazione, ma che anzi, proprio per la sua stringatezza, imponeva di trovare una soluzione al problema lasciato aperto dal legislatore, derogando al principio dell'imposta documentale pura nei casi in cui il rapporto giuridico sottostante rimane invariato. Sicché, quando ci si trova semplicemente di fronte a una risistemazione dell'aggravio complessivo che, prima dell'introduzione dell'informatizzazione, si sarebbe potuta ottenere mediante semplice aggiornamento delle cartelle esistenti, si giustifica l'esenzione.
5. 5.1.
Nel caso in esame, il ricorrente ritiene in sostanza che, alla luce della sentenza del 24 luglio 1998 in re C. L. e P., anche la trasformazione delle ipoteche gravanti sui mappali n. __________ e __________ di Lamone in cartelle ipotecarie sia esente da imposta di bollo.
Rileva in particolare che l'aggravio complessivo non è mutato, che il negozio giuridico sottostante è il medesimo e, meglio, l'atto o il documento con il quale viene costituito il pegno immobiliare e ciò malgrado che la LB usi le differenti terminologie di ipoteca e di cartella ipotecaria, poiché è sempre e soltanto il diritto federale che definisce la costituzione del pegno immobiliare e per il quale sono date soltanto tre forme: ipoteca, cartella ipotecaria e rendita fondiaria. Con la trasformazione di ipoteche in cartelle ipotecarie altro non si fa che modificare la forma del pegno immobiliare, che rimane, vale a dire viene reimpiegato.
5.2.
Questa Camera non può condividere le argomentazioni ricorsuali e ritiene invece di dover confermare il precedente giudizio del 31 dicembre 1992 in re Banca M. (CDT n. 338/1992), in cui ha deciso che la trasformazione di un'ipoteca in cartella ipotecaria è assoggettata al bollo d'emissione della cartella ipotecaria.
Secondo l’art. 793 CC il pegno immobiliare può essere costituito come ipoteca, come cartella ipotecaria e come rendita fondiaria, ad esclusione di qualsiasi altra forma.
È indubbio che queste tre forme di costituzione del pegno immobiliare abbiano dei tratti comuni, segnatamente la funzione di garanzia (Tuor/Schnyder/Schmid, Das schweizerische Zivilge-setzbuch, 11.a ed., Zurigo 1995, p. 808 e pp. 812 ss.; Steinauer, Les droits réels, vol. III, Berna 1992, pp. 94 ss.), dalla quale scaturisce una serie di regole comuni. Nondimeno esse denotano tra di loro tratti che le differenziano.
In linea di principio si può affermare che una prima fondamentale distinzione tra ipoteca da un lato e cartella ipotecaria e rendita fondiaria dall’altro, sta nel carattere di garanzia propria della prima e in quello di titolo (nel senso stretto, tecnico-giuridico del termine). Questo tratto distintivo, questa contrapposizione può essere pienamente colta, come già affermato nel precedente giudizio del 31 dicembre 1992 in re Banca M. (CDT n. 338/92), nella diversa funzione di questi due tipi di pegno immobiliare. Cartella ipotecaria e rendita fondiaria sono incorporate, a differenza dell’ipoteca, in un titolo idoneo a circolare. Esse sono inoltre svincolate dal rapporto che le sottende, incorporano pretese astratte, mentre che l’ipoteca è strettamente connessa con il rapporto di base, è, in altre parole, causale. L’ipoteca serve a garantire tutte le possibili pretese; nella cartella ipotecaria e nella rendita fondiaria la pretesa deve invece essere concepita in modo tale da non limitare la capacità di circolazione del titolo (Tuor/Schnyder/Schmid, op. cit., p. 811 s. e pp. 843 ss.; Steinauer, op. cit., pp. 98 ss., p. 184 s. e p. 243 s., p. 245 ).
5.2.1. Scendendo ancor più nel dettaglio, l’atto pubblico di costituzione dell’ipoteca non costituisce un titolo nel senso di cartavalore, ma unicamente un mezzo di prova, con la conseguenza che la cessione della pretesa, ancorché assistita da pegno immobiliare, deve avvenire conformemente alle norme sulla cessione di crediti del CO. Non così nel caso della cartella ipotecaria (e della rendita fondiaria), che essendo una cartavalore può essere trasmessa, se al portatore, con il semplice trasferimento del titolo e, se nominativa, con l’indicazione sul titolo dell’acquirente attraverso una sorta di girata (Tuor/Schnyder/Schmid, op. cit., p. 837 s., p. 840, p. 857; Steinauer, op. cit., p. 192, p. 243 s.).
5.2.2. Un’ulteriore non trascurabile differenza è ravvisabile nel rapporto giuridico soggiacente. L’ipoteca serve unicamente da garanzia a una pretesa creditoria. Inoltre la tutela della buona fede si riferisce unicamente al pegno, non alla pretesa creditoria. La cartella ipotecaria e la rendita fondiaria, invece, in quanto titolo (cartavalore) destinato alla circolazione non possono dipendere in quanto tali e nel contenuto da un rapporto obbligatorio tra le parti precedente il rilascio. Non a caso, mediante la costituzione di una cartella ipotecaria o di una rendita fondiaria, il rapporto creditorio primitivo è estinto per novazione (art. 855 cpv. 1 CC). La buona fede di terzi è tutelata nel caso della cartella ipotecaria e della rendita fondiaria non soltanto con riferimento al pegno immobiliare, ma anche alla pretesa obbligatoria (cfr. art. 973 CC) (Tuor/Schnyder/Schmid, op. cit., p. 837, p. 839, pp. 860 ss. Steinauer, op. cit., p. 184 s., p. 247).
5.2.3. Non ogni pretesa creditoria è infine idonea a essere incorporata in una cartella ipotecaria o in una rendita fondiaria. A differenza dell’ipoteca, come stabilisce l’art. 854 CC, solo pretese senza condizioni e controprestazioni possono essere incorporate nel titolo (Tuor/Schnyder/Schmid, op. cit., p. 862 s.; Steinauer, op. cit., p. 245 s.).
5.2.4. Certo, l’ipoteca può essere costituita al portatore. Ma anche in questo caso sussiste pur sempre una differenza rispetto alla cartella ipotecaria, quanto meno in relazione alla tutela della buona fede di terzi, che non si estende, nel caso dell’ipoteca, alla pretesa creditoria documentata dall’atto pubblico (Tuor/Schnyder/Schmid, op. cit., p. 843 s.).
5.3.
È quindi solo parzialmente vero ciò che afferma il ricorrente, secondo il quale con la trasformazione di ipoteche in cartelle ipotecarie si modifica la forma del pegno immobiliare, che rimane, vale a dire viene reimpiegato. Come si è visto la trasformazione di un’ipoteca in cartella ipotecaria ha ben altre conseguenze che la semplice trasformazione della forma del pegno immobiliare, non foss’altro che per la diversa funzione della cartella ipotecaria in quanto titolo (cartavalore) idoneo alla circolazione giuridica rispetto all’ipoteca, per la pretesa creditoria soggiacente, che deve essere incondizionata e senza controprestazioni, per la tutela della buona fede dei terzi che si estende al rapporto obbligatorio.
Questa Camera non ha quindi nessun motivo di scostarsi dal precedente giudizio del 31 dicembre 1992 in re Banca M. (CDT n. 338/1992), né ha motivo di estendere la giurisprudenza in materia di frazionamento, riunione o aggiornamento di una più cartelle ipotecarie (CDT n. 80.98.00117) ai casi di trasformazione di ipoteche in cartelle ipotecarie, ancorché di pari valore.
5.4.
Non è certo un caso che siano sovente gli istituti di credito a sollecitare tali trasformazioni, proprio perché le cartelle ipotecarie in quanto cartevalori sono per loro natura idonee alla circolazione giuridica; costituiscono, in altre parole, uno strumento più agile rispetto all’ipoteca in una realtà economica dinamica nel settore immobiliare.
5.5.
Di nessun rilievo sono le censure ricorsuali tratte dagli articoli 20 cpv. 1 lett. b e 9 lett. b LB.
5.5.1. Come già ricordato in CDT n. 80.98.00117 (cfr. consid. 3.3.) l’art. 20 cpv. 1 lett. b LB considera, tra l’altro, l’ipotesi della trasformazione di ipoteche in cartelle ipotecarie. In questa ipotesi, l'esenzione della copia dell’atto notarile destinata all'Archivio si giustifica per il fatto che viene comunque colpita l'emissione del nuovo e diverso titolo. L'emissione di una cartella ipotecaria in sostituzione di ipoteche comporta infatti l'estinzione di una o più ipoteche e l’emissione di una (nuova) cartella ipotecaria, che viene imposta secondo l'art. 30 cpv. 1 LB.
Non si può quindi evincere dall’art. 20 cpv. 1 lett. b LB la volontà del Legislatore di esentare dall’imposta di bollo l’emissione di cartelle ipotecarie sostitutive di ipoteche, ma unicamente la volontà di non colpire due volte la medesima operazione, vale a dire una prima volta la copia d’archivio dell’atto pubblico e una seconda la (nuova) cartella ipotecaria.
5.5.2. L’art. 9 lett. g LB prevede, dal canto suo, che, in caso di più stipulazioni contrattuali fra le stesse parti e relative al medesimo oggetto, il valore viene imposto una sola volta e precisa pure che, se una pattuizione complementare inerente al medesimo oggetto rappresenta un incremento di valore rispetto a precedenti pattuizioni bollate, sarà imponibile solo il valore aggiuntivo, per scongiurare i risultati manifestamente iniqui cui avrebbe condotto la natura documentale dell'imposta di bollo e, meglio, per evitare di imporre due o più volte le successive stesure di convenzioni-quadro, di più atti preliminari ecc. che preludono alla stipulazione di una pattuizione definitiva e particolareggiata oppure anche di più stipulazioni successive in materia di appalti edilizi (Messaggio del Consiglio di Stato concernente la revisione totale della legge sul bollo del 16 giugno 1966, del 15 gennaio 1986, n. 3009M, p. 48; Pedroli, L’imposta cantonale di bollo, in Lezioni di diritto fiscale svizzero, RDAT ed. speciale, Agno 1999, p. 562; inoltre CDT n. 80.95.00255 del 21 marzo 1996 in re Z., con riferimento, per quanto concerne la necessità di stipulare un secondo atto pubblico, a Ruf, Die Korrektur der öffentlichen Urkunde, in BN 1993 p. 70; CDT n. 80.98.00117, consid. 3.5.).
Tale norma non può quindi manifestamente trovare applicazione nella presente fattispecie, proprio per i motivi poc’anzi esposti e meglio per le diversità che intercorrono tra l’ipoteca e la cartella ipotecaria, in particolare in relazione al rapporto obbligatorio soggiacente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli articoli 44 cpv. 3, 45 e 53 LB, 231 LT,
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 580.–
sono a carico del ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: