Incarto n. 80.2000.00171
Lugano 13 dicembre 2000
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 9 ottobre 2000
in materia di: IC/IFD 97/98
presentato da:
__________ __________, __________ __________, rappr. da: Fiduciaria __________, __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Nella dichiarazione d'imposta IC/IFD 1997-98 __________ __________, nata nel 1938, domiciliata a __________, divorziata, dichiarava un reddito da titoli di fr. 2'102.- e un reddito da alimenti di fr. 24'000.- di media annua.
Nella notifica di tassazione del 19 aprile 1999 l'Ufficio di tassazione elevava il reddito d'altra fonte da fr. 24'000.- a fr. 50'829.- di media annua, aggiungendo il reddito derivante dalla differenza tra valore locativo dell'abitazione occupata e affitti versati.
Con tempestivo reclamo del 17 maggio 1999 __________ __________, assistita dalla Fiduciaria __________, contestava l'aggiunta della differenza tra valore locativo e affitto pagato.
Con decisione dell'11 settembre 2000 l'Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, rilevando:
Con scritto datato 17 maggio 1999, il rappresentante della contribuente contestava la tassazione IC-IFD 1997/98 del 19 aprile 1999, in particolare per quanto concerne il reddito d'altra fonte. In data 11 agosto 2000 è stato sentito telefonicamente il rappresentante della contribuente il quale si riconfermava integralmente nel reclamo.
Sulla base di quanto definito con la convenzione omologata dalla Pretura, risulta che a far tempo dal 1.7.1995 e sino al 30 giugno 1997 l'abitazione di __________ viene attribuita alla contribuente con l'obbligo di versamento da parte della stessa di un canone locativo di fr. 1'500.--; tutte le spese di gestione, assicurazione dello stabile, interessi passivi e ammortamenti sono a carico dell'ex marito.
Tenuto conto che il valore locativo dell'abitazione calcolato sulla base delle norme vigenti porta ad un valore tassabile di fr. 45'000.--, l'autorità fiscale ritiene di tassare la differenza fra il valore locativo e l'affitto versato come alimento in natura con l'aggiunta delle spese di gestione documentate e sostenute dall'ex marito.
Il totale degli alimenti in natura viene quindi definito:
anno 1995 (1.7.1995- 31.12.1995)
diff. valore locativo - affitto versato fr. 13'500.spese accessorie a carico ex marito fr. 4'567.anno 1996
diff. valore locativo - affitto versato fr. 27'000.spese di gestione a carico ex marito fr. 8'591.totale fr. 53'658.media dei due anni fr. 26'829.-
2. Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________, sempre assistita dalla Fiduciaria __________, propone nuovamente la riduzione del reddito d'altra fonte a quanto dichiarato e, meglio, a fr. 24'000.- di alimenti, richiamandosi all'accordo sottoscritto il 24 ottobre 1997. Rileva inoltre che fino alla fine del 1999 l'abitazione era pure occupata dalla figlia Vera, concludendo che, anche sotto questo profilo, non si giustifica l'imputazione dell'intero valore locativo alla ricorrente.
L'Ufficio di tassazione propone invece di respingere il ricorso.
3. La Camera di diritto tributario, fondandosi sulla natura della transazione che interviene fra fisco e contribuente, ha ripetutamente escluso che il contribuente possa recedere dall'accordo, quando lo stesso sia validamente costituito (cfr. p. es. CDT n. 296-297 del 18 settembre 1989 in re Ba.; CDT n. 259 del 4 settembre 1989 in re Ka.). La soluzione raggiunta in suddette decisioni appare consolidata, alla luce dei più recenti sviluppi dottrinali in materia di transazione, sui quali ci si soffermerà nelle considerazioni che seguono.
3.1.
Benché la legge tributaria ticinese e la legge federale sull'imposta federale diretta non prevedano l'istituto processuale dell'accordo transattivo (Verständigung), dottrina e giurisprudenza sono concordi nell'ammetterlo a determinate condizioni (cfr. Blumenstein, in ASA 17, p. 1 ss.; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum ZH StG, vol. III, p. 336 s.; Masshardt, Wehrsteuerkommentar, 1985, p. 21 s.; Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2. ediz., Basilea 1992, III parte, p. 108).
L'accordo può tuttavia portare unicamente su circostanze di fatto difficili da accertare, che richiederebbero indagini complesse e dispendiose (cfr. Blumenstein, op. cit., p. 5; Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 337). In particolare l'accordo è ammesso nei numerosi casi in cui, data la natura stessa della circostanza di fatto da accertare, non è possibile un accertamento esatto.
3.2.
Secondo la dottrina risalente, esso dipende sempre dall'iniziativa dell'autorità fiscale e come tale è da considerare un provvedimento dell'autorità (behördliche Massnahme; cfr. Blumenstein, op. cit., p. 7). Proprio per questo aspetto, l'accordo differisce dalla convenzione (Abmachung), dalla cui natura contrattuale discendono per entrambi gli stipulanti conseguenze vincolanti sia sul piano dei fatti che su quello del diritto (cfr. Blumenstein, op. cit., p. 7). Blumenstein definisce in modo scultoreo l'accordo quale atto preparatorio della notifica della tassazione (Vorbereitung der zutreffenden Veranlagung [cfr. Blumenstein, op. cit., p. 8]).
Sebbene, per la sua natura di mero atto - di natura procedurale - preparatorio della successiva decisione dell'autorità, l'accordo non sia vincolante, il suo contenuto non può essere rimesso in discussione a piacimento delle parti: se così fosse lo si priverebbe di ogni rilevanza giuridica. Per evitare simili conseguenze, l'accordo va valutato secondo il principio della buona fede (Treu und Glauben) (Blumenstein, op. cit., p. 9).
3.3.
Questa opinione è stata messa in discussione dalla dottrina più recente, che contesta la mera natura 'procedurale' che si attribuisce in tal modo all'intesa.
Partendo dall'elemento dell'unilateralità, che caratterizza le decisioni, si osserva che nel caso dell'accordo si ha invece bilateralità, sicché non può trattarsi di una decisione. L'accordo è invece più di una comunicazione, poiché contiene una manifestazione di volontà riferita ad un caso concreto: Der Abschluss der Einigung trägt offensichtlich vertragliche Züge. Behörde und Steuerpflichtiger erklären aus freiem Entschluss, sich an diese oder jene Regelung halten zu wollen oder von einem bestimmten Sachverhalt ausgehen zu wollen. Diese Erklärungen, bei denen es sich um Willenserklärungen handelt, bilden durch ihre Uebereinstimmung bzw. durch ihre sich je entsprechende Gegenseitigkeit einen Rechtsakt, der nunmehr für beide Seiten grundsätzlich verbindlich ist (Rickli, Die Einigung zwischen Behörden und Privaten im Steuerrecht, Basilea 1987, p. 103; cfr. Duss, Zwischen Norm und Sachverhalt, in ASA 59, p. 69).
Si tratta di un vero e proprio contratto di diritto pubblico fra fisco e contribuente, che la dottrina (Känzig/Behnisch, op. cit., p. 108 s.) assimila alla figura civilistica della transazione extragiudiziale, con cui due parti eliminano una controversia od una incertezza circa una relazione giuridica. Gli stessi autori propongono di chiamare l'intesa fra autorità fiscale e contribuente accordo quando avviene prima o nel quadro della procedura di tassazione, ed invece transazione se segue la decisione e si produce nel corso del procedimento di reclamo.
3.4.
Come si vede, alla luce della più recente dottrina in materia, l'efficacia di un'intesa fra autorità fiscale e contribuente poggia su di un vincolo contrattuale. In tale contesto, il principio della buona fede assume rilevanza unicamente in ambito interpretativo, qualora i termini dell'accordo non fossero sufficientemente univoci e necessitassero di essere chiariti. Non può più esservi alcun dubbio, allora, sul fatto che il contribuente, che si è impegnato, sottoscrivendo una transazione con l'autorità fiscale, non potrà poi semplicemente recedere unilateralmente da tale accordo (CDT n. 98 del 3 maggio 1993 in re Tu.; CDT n. 79-81 del 3 maggio 1993 in re Ki.).
Resta fermo, peraltro, il principio, già enunciato nella giurisprudenza risalente, secondo cui può ritenersi non vincolata dall'accordo la parte che provi di essere incorsa in un errore essenziale sul suo contenuto o di averlo firmato senza poter tenere conto di circostanze emerse solo in seguito (cfr., p. es., CDT n. 296-297 del 18 settembre 1989 in re Ba., p. 3). Tale conclusione appare considerevolmente rafforzata alla luce dell'asserita natura contrattuale della transazione in discorso.
4. 4.1.
Nel caso in esame, in occasione di un'audizione avvenuta il 24 ottobre 1997 tra Autorità fiscale e rappresentanti della contribuente e del suo ex coniuge, veniva sottoscritto il seguente verbale:
1. E' accettata la data del 6 luglio 1993 quale separazione delle partite fiscali;
2. Al marito verrà imposto, in considerazione di tale situazione, un valore locativo complessivo, compreso il contributo della moglie, di fr. 45'000.- annui lordi, a fronte del quale vengono riconosciute spese di manutenzione e interessi passivi per complessivi fr. 75'842.- annui (fr. 26'035.- + fr. 49'807.-), con conseguente deduzione dal reddito della differenza passiva;
3 .Gli alimenti vengono dedotti al marito e imposti alla moglie nell'importo annuo di fr. 96'000.-;
4. Cessando il 30 giugno 1997, gli alimenti saranno tassati rispettivamente dedotti nel periodo fiscale 1997/98 per l'importo di fr. 24'000.- di media annua (fr. -48'000.- : 2). Questa soluzione è inevitabile in quanto gli alimenti sono temporanei e la nuova giurisprudenza della CDT non permette più la tassazione intermedia in seguito a variazione o cessazione degli stessi;
5. Al momento della separazione delle partite fiscali è stato attribuito alla moglie l'importo di fr. 1'000'000.- di sostanza a titolo di liquidazione degli aumenti. Tale importo viene tassato quale credito senza interessi alla moglie e dedotto quale debito senza interessi al marito a partire dal 6 luglio 1993 (tassazione intermedia 1993/94) .
La presente è accettata seduta stante dal rappresentante della signora __________ __________, mentre il rappresentante del marito sottoporrà al cliente il verbale. Il sig. __________ prenderà posizione entro 15 giorni dal testo definitivo che verrà trasmesso alle parti dall'autorità fiscale.
Il presente verbale sostituisce quello redatto in occasione dell'audizione del 23 ottobre 1997.
4.2.
In occasione dell’udienza del 22 novembre 2000 il rappresentante dell’Ufficio di tassazione, che aveva per altro sottoscritto il succitato verbale del 24 ottobre 1997, ha dato la propria adesione al ricorso, nel rispetto dell’accordo intervenuto a suo tempo.
Il reddito d’altra fonte della ricorrente viene così fissato in fr. 24'000.- di media annua. Da quello espostole dall’Ufficio di tassazione in sede di reclamo verrà quindi stralciata la parte di reddito derivante dalla differenza tra valore locativo dell'abitazione occupata e affitti versati.
4.3.
A titolo puramente abbondanziale si rileva che in occasione dell’udienza del 22 novembre 2000 il rappresentante della ricorrente ha affermato che la sua cliente ha lasciato soltanto recentemente l’abitazione e non già, come previsto dalla convenzione sugli effetti accessori del divorzio, entro la fine di giugno del 1997, procrastinando così di fatto inalterata la situazione abitativa oltre la data prevista nella convenzione appena citata.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo dell’11 settembre 2000 è riformata nel senso che il reddito d’altra fonte è ridotto a fr. 24'000.- di media annua.
§§ Gli atti del procedimento sono pertanto retrocessi all’Ufficio di tassazione per l’emissione di nuovi conteggi.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese.
Al patrocinatore della ricorrente vengono riconosciuti fr. 300.- a titolo di spese e ripetibili.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: