KSGE 2008 Nr. 6
StG § 21 Abs. 1, StG § 27 lit. a und b, StG § 41 Abs. 1 lit. a, DBG Art. 16 Abs. 1, DBG Art. 21 Abs. 1 lit. a, DBG Art. 33 Abs. 1 lit. a - Abzüge; Schuldzinsen. Einkommen; Eigenmietwert
1. Hat der Lebenspartner einer Liegenschaftseigentümerin auf deren Haus eine Hypothek aufgenommen, die allein auf seinen Namen lautet und entrichtet er dafür Schuldzinsen, kann er diese steuerlich in Abzug bringen.
2. Ohne dass weitere Nachweise vorliegend, können diese Hypothekarzinsen nicht als Miete qualifiziert werden. Es ist daher von einer unentgeltlichen Liegenschaftsüberlassung auszugehen. Die Liegenschaftseigentümerin hat den vollen Eigenmietwert zu versteuern.
Urteil SGSTA.2006.130;BST.2006.59 vom 2. Juni 2008
Sachverhalt
1. Die Steuerpflichtige A.X. deklarierte in ihrer Steuererklärung 2004 den Mietwert ihres Einfamilienhauses in R./SO, unter Vornahme des Pauschalabzuges von 10%. Einen Schulden- und Schuldzinsenabzug machte sie nicht geltend. Insgesamt resultierte ein steuerbares Einkommen von Fr. 61'118.-- (Staatssteuer) bzw. Fr. 67'037.-- (Bundessteuer) und ein steuerbares Vermögen von Fr. 308'588.--.
Mit definitiver Veranlagung vom 13. Februar 2006 setzte die Veranlagungsbehörde das steuerbare Einkommen von A.X. demgegenüber auf Fr. 26'255.-- (Staatssteuer und Bundessteuer) und das steuerbare Vermögen auf Fr. 0.-- fest. Die Abweichungen von der Selbstdeklaration ergaben sich insbesondere daraus, dass die Veranlagungsbehörde einen Schuldzinsenabzug von Fr. 35'650.-- und einen Schuldenabzug von Fr. 920'000.-- berücksichtigte.
2. Mit Eingabe von A.X. und deren Lebenspartner, B.Y., vom 12. Februar 2006 (Posteingang: 14. Februar 2006) wurde gegen die definitive Veranlagung 2004 „sowie die vorhergehenden Jahre bis 2001“ Einsprache erhoben. Das von A.X. und B.Y. bewohnte Haus sei auf einem Grundstück von A.X. gebaut worden. Auf dem Haus bestehe jedoch eine Hypothek, die auf den Namen von B.Y. laute und deren Zins er jährlich begleiche.
3. Mit Einspracheentscheid vom 29. August 2006 hiess die Veranlagungsbehörde die Einsprache teilweise gut, soweit sie sich gegen die Veranlagung 2004 richtete und setzte das steuerbare Einkommen von A.X. neu auf Fr. 82'150.-- (Staats- und Bundessteuer) und das steuerbare Vermögen auf Fr. 308'489.-- fest. Hinsichtlich der Veranlagungen für die Jahre 2001 bis 2003 wurde auf die Einsprache nicht eingetreten. B.Y. könne die Hypothekarzinsen vom Einkommen und die Hypothekarschuld beim Vermögen abziehen. Da er wirtschaftlich gesehen die Hypothekarzinsen für das (hälftige) Bewohnen des Hauses von Rita Schäfer bezahle, habe diese den Betrag (d.h. Fr. 35'650.--) als Mietzinseinnahmen zu versteuern. Im Gegenzug reduziere sich dafür ihr Eigenmietwert um die Hälfte (auf Fr. 13'155.--). Die Veranlagungen der Jahre 2001 bis 2003 seien bereits in Rechtskraft erwachsen und damit unabänderlich.
4. Gegen diesen Entscheid erhob A.X. (nachfolgend Rekurrentin genannt) mit Schreiben ihres Vertreters vom 28. September 2006 Rekurs und Beschwerde ans Steuergericht, mit dem Antrag, der Einsprache-Entscheid und die gestützt darauf erlassenen Veranlagungen seien aufzuheben, das steuerbare Einkommen für die Steuerperiode 2004 sei sowohl für die Staatssteuer wie auch für die Bundessteuer um Fr. 22'495.-- zu reduzieren und die Steuerbeträge seien dementsprechend herabzusetzen.
5. Mit Vernehmlassung vom 27. Oktober 2006 beantragte die Veranlagungsbehörde die kostenfällige Abweisung des Rekurses bzw. der Beschwerde. Zur Begründung dieses Begehrens verwies sie auf die Ausführungen im angefochtenen Einsprache-Entscheid.
In der Rückäusserung ihres Vertreters vom 10. Januar 2007 hielt die Rekurrentin an den Rechtsbegehren gemäss Rekursbegründung fest.
Erwägungen
2. Gemäss § 21 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (StG; BGS 614.11) und Art. 16 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der Einkommenssteuer. Steuerbar sind namentlich auch die Erträge aus unbeweglichem Vermögen, insbesondere alle Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung, der Mietwert von Liegenschaften, die dem Steuerpflichtigen auf Grund von Eigentum oder eines (unentgeltlichen) Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen (§ 27 lit. a und b StG und Art. 21 Abs. 1 lit. a und b DBG). Steuerfrei (im Rahmen der Einkommenssteuer) ist nach § 32 lit. a StG und Art. 24 lit. a DBG u.a. der Vermögensanfall infolge Schenkung.
Nach § 41 Abs. 1 lit. a Satz 1 StG können die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den §§ 26 und 27 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer Fr. 50'000.-- von den Einkünften abgezogen werden. Ebenso sieht Art. 33 Abs. 1 lit. a Satz 1 DBG vor, dass die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach Art. 20 und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer Fr. 50'000.-- von den Einkünften abgezogen werden können.
3. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts setzt der Schuldzinsenabzug im Sinne von Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG voraus, dass eine Schuld existiert, für welche der Steuerpflichtige persönlich und endgültig haftet (Urteil vom 26. Juni 2002 [2A.508/2001], publiziert in SteuerRevue 2002 S. 565 E. 2.1). Es ist demnach richtig, dass die Veranlagungsbehörde den im Rahmen der definitiven Veranlagung gewährten Abzug der Hypothekarzinsen vom Einkommen der Rekurrentin (sowie den Abzug der Hypothekarschuld von deren Vermögen) im Einspracheverfahren wieder aufgehoben hat. Da ausschliesslich B.Y. Schuldner des Hypothekardarlehens und damit auch der Hypothekarzinsen ist, kommt ein entsprechender Abzug nach der bundesgerichtlichen Praxis von vornherein einzig bei ihm in Frage. Seine Veranlagung bildet indessen nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens.
4. Im vorliegenden Falle stellt sich jedoch die Frage, ob die Bezahlung der betragsmässig den Mietwert übersteigenden - Hypothekarzinsen, welche die Liegenschaft der Rekurrentin betreffen und durch diese gesichert sind, als Entrichtung einer Miete durch B.Y. qualifiziert werden kann, die dann bei A.X. der Steuer unterliegt. Wäre dies zu verneinen, so würde eine unentgeltliche Liegenschaftsüberlassung vorliegen, was zur Besteuerung des (vollen) Eigenmietwerts führen würde. Nach der Praxis des Bundesgerichts hat nämlich der Liegenschaftseigentümer den Eigenmietwert (auch) dann voll zu versteuern, wenn er die Liegenschaft bzw. den Liegenschaftsteil im Rahmen einer Gebrauchsleihe unentgeltlich überlässt (Urteil des Bundesgerichts vom 22. Dezember 1978 [publiziert in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 48 S. 478 ff.]; Ernst Känzig, Die Eidgenössische Wehrsteuer, 2. Auflage, I. Teil, Basel 1982, N 97 zu Art. 21 Abs. 1 lit. b des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer [BdBSt]). Eigennutzung eines Eigentümers kann also auch durch nahe stehende Personen (Ehegatten und Kinder usw.) erfolgen, die unentgeltlich im Haus wohnen.
5. Es ist nicht bekannt, weshalb und auf Grund welcher rechtlichen Regelung das Hypothekardarlehen für die Liegenschaft der Rekurrentin ausschliesslich von B.Y. aufgenommen worden ist und weshalb A.X. dafür nicht (solidarisch) mithaftet. Da aus den Akten nichts derartiges hervorgeht und dies auch nie geltend gemacht worden ist, kann nicht angenommen werden, es bestehe zwischen B.Y. und A.X. ein (nicht grundpfandrechtlich gesichertes) Darlehensverhältnis, d.h. die Aufnahme des Hypothekardarlehens durch B.Y. sei mit der Gewährung eines gleich hohen Darlehens an A.X. verbunden gewesen. Andererseits kann mangels entsprechender Unterlagen und Angaben auch nicht unterstellt werden, bei der Aufnahme des Hypothekardarlehens durch B.Y. und der Verwendung des Darlehensbetrages für den Bau eines Hauses auf der Parzelle von A.X. habe es sich um eine Schenkung gehandelt, da das Gebäude auf Grund des sachenrechtlichen Akzessionsprinzips in das Eigentum der Rekurrentin überging. Wie es sich damit verhält, kann und muss im vorliegenden Verfahren offen gelassen werden. Auszugehen ist aber davon, dass B.Y. im hier in Frage stehenden Steuerjahr 2004 zusammen mit A.X. in deren Haus in R./SO gewohnt hat und dass er die Schuldzinsen von insgesamt Fr. 35'650.-- für die auf der Liegenschaft lastende Hypothek, für die er allein Schuldner war, bezahlt hat. B.Y. haftet gegenüber der hypothezierenden Bank allein und kann die gesamten Schuldzinsen bei seiner Steuererklärung als Abzug geltend machen.
6. Bei dieser Ausgangslage muss davon ausgegangen werden, dass B.Y. unentgeltlich in der Liegenschaft der Rekurrentin wohnt. Eine andere Vereinbarung zwischen den Konkubinatspartnern kann nicht konstruiert werden, Belege für ein Mietverhältnis liegen keine vor. Für die Qualifikation der Bezahlung der Hypothekarzinsen als Miete durch die Vorinstanz gibt es auch sonst keine gesetzliche Grundlage. Vielmehr liegt eine unentgeltliche Liegenschaftsüberlassung vor, welche dazu führt, dass die Rekurrentin den vollen Eigenmietwert versteuern muss. Rekurs und Beschwerde sind daher in diesem Umfang gutzuheissen. Der Einsprache- sowie der Veranlagungsentscheid sind aufzuheben. Die Akten sind zurückzuweisen zur Neuberechnung der Veranlagung für das Steuerjahr 2004.
Steuergericht, Urteil vom 2. Juni 2008