KSGE 2002 Nr. 2
StG § 34 und 41 Abs. 1 Bst. a, DBG Art. 27 Abs. 1 und 3 Abs. 1 Bst. a - Abzug der geschäftsmässig oder berufsmässig bedingten Kosten bei der selbständigen Erwerbstätigkeit. Es liegt keine selbständige Erwerbstätigkeit vor, wenn die zu 100% angestellte Steuerpflichtige das Geschäft pro forma vom Bruder übernommen hat zwecks Verbesserung von dessen Kreditwürdigkeit, ohne dass sie Gewinnabsichten hegt und wirklich selbständig tätig sein will, zumal gegen aussen der Bruder als Geschäftsinhaber in Erscheinung tritt.
Urteil SGSTA.2001.80; BST.2001.15 vom 1. Juli 2002
Sachverhalt:
1. X. ist als Betriebsassistentin bei der PTT tätig. Mit Nutzen- und Schadenbeginn auf 1. Januar 1992 erwarb sie von ihrem Bruder Y. den Maschinenpark von dessen Lohnunternehmung. Nach dem Verkauf des Maschinenparks aus der Lohnunternehmung betrieb der Bruder den Landwirtschaftsbetrieb weiterhin auf eigene Rechnung. Die Rekurrentin behielt ihre 100%-Anstellung bei der PTT bei.
Am 27. April 1998 veranlagte die Veranlagungsbehörde Solothurn die Staatssteuern der Jahre 1995, 1996 und 1997 sowie die direkte Bundessteuer 1995-1996 definitiv. Am 3. Juni 1998 wurden die Staatssteuer 1993 und 1994 definitiv veranlagt und ebenso die direkte Bundessteuer 1993-1994.
2. Dagegen erhob die Steuerpflichtige am 19. Mai 1998 bei der VB Solothurn bzw. am 16. Juni 1998 bei der VB Grenchen gegen die Staats- und Bundessteuerveranlagungen 1993 und 1994 Einsprache. Diese Einsprachen wurden zusammengezogen und gesamthaft der VB Solothurn übertragen. Die Steuerpflichtige verlangte Neuveranlagung unter Berücksichtigung der ausgewiesenen Verluste aus der Lohnunternehmung, d.h. Veranlagung der Lohnunternehmung als selbständigerwerbende Tätigkeit. Für den Fall der Nichtanerkennung der selbständigen Nebenerwerbstätigkeit seien mindestens die Schuldzinsen vom Einkommen in Abzug zu bringen. Die Übernahme der Lohnunternehmung von ihrem Bruder durch die Steuerpflichtige sei aus finanziellen Gründen erfolgt. Ihr Bruder hatte für den Bau einer Wohnung eine Hypothek erhältlich machen müssen. Die Bank habe wegen der zu hohen Gesamtverschuldung zur Bedingung für die Erhöhung der Hypothek gemacht, dass die Lohnunternehmung abgestossen werde. Seit der Übernahme trage die Steuerpflichtige das Unternehmerrisiko alleine. Sämtliche Darlehensschulden seien auf sie ausgestellt. Die Steuerpflichtige sei damals von der Zukunftsträchtigkeit der Lohnunternehmung überzeugt gewesen. Im Jahr 1998 beabsichtigte die Steuerpflichtige, die Lohnunternehmung zu liquidieren. Die Folgen aus dieser Liquidation trage ausschliesslich sie. Die Lohnarbeiten seien u.a. durch ihren Bruder ausgeführt worden, worüber jährlich interne Verrechnungen stattgefunden hätten. Die Steuerpflichtige selber habe die Administration und Verwaltung besorgt, d.h. die organisatorischen und buchhalterischen Belange. Gegenüber der Kundschaft sei das Lohnunternehmen weiterhin unter dem Namen “Y” aufgetreten, zwecks Vermeidung von Verunsicherung. Solches sei in der Geschäftswelt nicht unüblich. Für das Lohnunternehmen bestehe ein separates PC-Konto. Die wirtschaftlichen Folgen aus dem Unternehmen trage allein die Steuerpflichtige und nicht deren Bruder. Über die Übernahme existierten Kauf- und Darlehensverträge. Auch die Korrespondenz betreffend Banken und Versicherungen sowie die übrigen Rechnungen seien alle über den Namen der Steuerpflichtigen erfolgt. Aus all diesen Unterlagen gehe hervor, dass das Lohnunternehmen wirtschaftlich wie auch rechtlich durch die Steuerpflichtige geführt werde. Sämtliche auf den Maschinen lastende Schulden seien von ihr übernommen worden. In den Folgejahren haben sie Investitionen in Maschinen getätigt: 1992 Kauf einer Grossballenpresse für Fr. 110'680.--, 1993 Aufrüstung des Traktors für Fr. 7'713.80 und 1995 Kauf eines Quaderballenwicklers für Fr. 37'300.--. Die Firma habe im Durchschnitt der fünf Jahre einen Ertrag von Fr. 53'000.-- erwirtschaften können, im zweiten Geschäftsjahr sogar Fr. 76'600.--. Ein Verlust sei deshalb verbucht worden, da die Schuldzinsen zu diesem Zeitpunkt relativ hoch gewesen seien und um auf den Maschinen Abschreibungen vorzunehmen. Die Schuldzinsen hätten 1996 gegenüber 1993 halbiert werden können. Wegen sinkenden Umsatzzahlen habe weiterhin ein Verlust verbucht werden müssen. Der Betriebserfolg (Gewinn oder Verlust) sei daher ausschliesslich von der Steuerpflichtigen zu deklarieren. Es gehe nicht an, nur die positiven Zahlen in der Steuer-erklärung zu berücksichtigen.
Am 13. Januar 2000 eröffnete die Veranlagungsbehörde die abschlägigen Einsprache-Entscheide. Aufgrund der durchgeführten Revision der Geschäftsjahre 1992 bis 1996 habe festgestellt werden müssen, dass die Buchhaltung formell und materiell den Anforderungen nicht entspreche. Im vorliegenden Fall sei offenkundig, dass die Tätigkeit der Steuerpflichtigen nicht planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar erfolge. Im übrigen werde aufgrund der Rechtsprechung durch die lange andauernde Erfolgslosigkeit eine selbständige Erwerbstätigkeit ausgeschlossen. Erstrecke sich der tatsächliche Misserfolg über eine längere Zeitspanne, stelle dies ein gewichtiges Indiz dafür dar, dass als Motiv für die Betätigung nicht die Gewinnerzielung, sondern andere Gründe im Vordergrund stünden. Die Steuerpflichtige habe seit 7 Jahren nur Verluste erwirtschaftet. Dies reiche für das Fehlen der Gewinnstrebigkeit aus. Die Übernahme des Maschinenparks durch die Steuer-pflichtige sei aus finanziellen Gründen und auf Druck der Bank erfolgt. Bei objektiver Betrachtungsweise könne die Lohnunternehmung aufgrund der beschränkten Einsatzmöglichkeiten (zeitlich) gar keinen Gewinn abwerfen. Ferner sei der grösste Teil der Rechnungen auf den Bruder ausgestellt. Aufgrund der Revision habe sich ergeben, dass es sich nicht um eine selbständige Erwerbstätigkeit handle, sondern eine solche sei nur vorgeschoben. Deshalb könnten die ausgewiesenen Verluste nicht berücksichtigt werden. Im Geschäftsabschluss seien auch die Schuldenzinsen verbucht. Die Schulden sowie die Zinsrechnungen lauteten gemäss den Bankbelegen auf die Steuerpflichtige, mit Ausnahme derjenigen bei B. Nach § 41 lit.a StG können die Schuldzinsen vom Einkommen abgezogen werden. Das Steuergesetz lasse den Abzug von nachgewiesenen Schuldzinsen vom Einkommen zu. Massgebend hiefür seien die effektiven vertraglichen Verhältnisse zwischen der Bank und den Parteien. Bestritten dürfte einzig der Verzugs- oder Darlehenszins an B. bestritten sein. Entgegen den übrigen Schulden laute diese Schuld auf den Namen von Y. Auch der Auszug von B. sei auf diesen Namen ausgestellt. Jährliche Zinsabrechnungen lägen keine vor.
3. Gegen den Einspracheentscheid liess die Steuerpflichtige mit Schreiben vom 13. Februar 2000 durch ihre Vertreterin Rekurs einlegen(Postaufgabe per Einschreiben am 14. Februar). Es wird beantragt, die Lohnunternehmung als selbständigerwerbende Tätigkeit zu veranlagen und dementsprechend die ausgewiesenen Verluste der Geschäftsjahre 1992 bis 1996 zu berücksichtigen (inklusive aller Schuldzinse). Im Sinne eines Eventualantrages seien die Schulden und die Schuldzinse näher zu betrachten bzw. die Schuldzinsen zum Abzug zu bringen. Zur Begründung wurde im wesentlichen das Gleiche geltend gemacht wie in der Einsprache.
Erwägungen:
1. ...
2. Gemäss § 34 StG und Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäftsoder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Voraussetzung für den Abzug eines Verlustes ist somit, dass der Verlust aus einer selbständigen Erwerbstätigkeit geschäftlicher bzw. beruflicher Art stammt. Unter selbständiger Tätigkeit wird jede Tätigkeit verstanden, bei der ein Unternehmer auf eigenes Risiko, unter Einsatz von Arbeit und Kapital, in einer frei gewählten Organisation und mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt (BGE 125 II 113.E. 5b; BGE 121 I 259 E.3c 263; Cagianut/Höhn, Unternehmenssteuerrecht, 3. Aufl., § 1 N.17 ff. und 34 ff.). Ob eine selbständige Erwerbstätigkeit - die haupt- oder nebenberuflich, dauernd oder temporär ausgeübt werden kann - vorliegt, ist stets nach den gesamten Umständes des Einzelfalles zu beurteilen; die einzelnen Merkmale des Begriffs dürfen nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten (BGE 125 II 113.E 5b mit Hinweisen). Auch wenn der Begriff im Normalfall die obgenannten Elemente umfasst, so bedeutet dies nicht, dass eine Tätigkeit, bei der einzelne dieser Elemente fehlen, automatisch nicht mehr selbständig ist. Umgekehrt kann eine Tätigkeit unter Umständen selbst bei Vorliegen mehrerer dieser Faktoren nicht als Erwebstätigkeit geltend. Dies ist etwa dann der Fall, wenn eine Tätigkeit im Sinne einer Liebhaberei bzw. eines Hobbys ausgeübt wird. Die steuerrechtliche Qualifizierung einer Aktivität als Geschäftstätigkeit im oben erwähnten Sinne oder als Liebhaberei hängt grundsätzlich davon ab, ob sie ausschliesslich oder vorwiegend im Hinblick auf die Erzielung eines Erwerbseinkommens ausgeübt wird. Unterscheidungskriterium ist also der Beweggrund für die Ausübung der Tätigkeit. Es handelt sich dabei um eine subjektive Voraussetzung, die der Natur der Sache nach nur schwer feststellbar ist. Ein zusätzliches Erschwernis liegt darin, dass es viele Grenzfälle gibt, bei denen sich Liebhaberei und Erwerbstätigkeit verbinden, wobei das Schwergewicht auf der einen oder andren Seite liegen kann. Auf das erwähnte innere Unterscheidungsmerkmal kann gestützt auf äussere Faktoren geschlossen werden. Zur Erwerbs- oder Geschäftstätigkeit gehört naturgemäss, dass tatsächlich ein Einkommen erzielt wird: Wer also eine Tätigkeit ausübt, welche auf die Dauer nichts einbringt und sogar noch einen finanziellen Aufwand erfordert, betreibt diese nicht als Erwerbstätigkeit, sondern als Liebhaberei (Urteil des Bundesgerichts vom 11. Juli 2001, publiziert in:NStPr 2001, 7+8, S. 80).
3. Die Rekurrentin/Beschwerdeführerin kaufte mit Vertrag per 1. Januar 1992 von ihrem Bruder die Maschinen und Geräte der Lohnunternehmung. Als Gegenleistung übernahm sie die Schulden dieser Unternehmung und für den Restkaufbetrag nahm sie bei ihrem Bruder ein verzinsliches Darlehen auf. Es ist unbestritten, dass die Rekurrentin/Beschwerdeführerin diesen Kauf nicht etwa deshalb getätigt hat, weil sie sich selbständig machen wollte. Vielmehr war der Verkauf dieser Maschinen und Geräte Voraussetzung dafür, dass der Bruder weiterhin Bankkredite bekam. In der Folge erledigte die Schwester insbesondere die Buchhaltung, während der Bruder gegen Entschädigung die übrigen Arbeiten verrichtete. Die Lohnunternehmung war bereits vor dem Kauf defizitär gewesen. Sie blieb es auch in den hier zu beurteilenden Geschäftsjahren. In den Geschäftsjahren 1992 bis 1996 wurde immer ein Verlust verbucht, und zwar zwischen Fr. 17'000.-- im Jahre 1993 und Fr. 43'000.-- im 1996. Die Rekurrentin arbeitete in dieser Zeit als Betriebsassistentin PTT 100%. Nach den unbestritten gebliebenen Feststellungen der Vorinstanz lautete ein Grossteil der Geschäftsbelege in dieser Zeitperiode nach dem Kauf immer noch auf den Namen des Bruders. Das Gleiche galt für das Postscheckkonto.
Motiv der Übernahme der Maschinen und Geräte sowie insbesondere der auf der Unternehmung lastenden Schulden war nicht der Entscheid der Rekurrentin/Beschwerde-führerin, jetzt selbständig erwerbstätig zu sein, sondern der Druck der Banken auf ihren Bruder, sich der Unternehmung zu entledigen. Der Beweggrund der Ausübung der Tätigkeit im Sinne der unter Ziffer 2 hievor dargelegten Gerichtspraxis war somit nicht in erster Linie die Erzielung eines Erwerbseinkommens. Dazu gab es angesichts des 100%-igen Angestelltenverhältnisses auch keinen Grund. Auch die alljährlichen Verluste konnten kein Motiv darstellen. Es ging der Rekurrentin/Beschwerdeführerin eindeutig um ein Entgegenkommen gegenüber ihrem Bruder, vergleichbar etwa mit dem Eingehen einer Bürgschaft oder einer anderen Sicherheitsleistung. Es ist denn auch bezeichnend, dass gegenüber der Kundschaft weiterhin und weitgehend der Bruder in Erscheinung trat, nicht nur mit seiner Arbeitskraft, sondern auch mit seinem Namen.
Nach Betrachtung der gesamten Umstände des Falles kommt das Steuergericht zum gleichen Schluss wie die Veranlagungsbehörden, dass nämlich keine selbständige Erwerbstätigkeit seitens der Rekurrentin/Beschwerdeführerin vorlag, so dass die verbuchten Verluste auch nicht von ihrem Einkommen als Angestellte in Abzug gebracht werden können.
4. Die Vorinstanz hat die Schuldzinsen mit Ausnahme derjenigen der Schuld gegenüber der Firma B. zum Abzug zugelassen. Eventualiter beantragt die Rekurrentin/Beschwerdeführerin, auch diese Schuldzinsen seien zum Abzug zuzulassen. Mit der Übernahme des Lohnunternehmens sei auch diese Schuld auf sie übergegangen. Dies sei auch der Firma B. mitgeteilt worden. Einfachheitshalber habe aber Herr B. die Adresse des Bruders beibehalten wollen.
Zum Abzug der Schuldzinsen ist der Schuldner berechtigt. Es ist durch die Verträge zwischen den Geschwistern erwiesen, dass sich die Rekurrentin/Beschwerdeführerin zur Übernahme auch der Schulden gegenüber der Firma B. verpflichtet hat. Auch wenn gegen Aussen ihr Bruder als Schuldner in Erscheinung trat, war trotzdem die Rekurrentin/Beschwerdeführerin im Innenverhältnis und wirtschaftlich betrachtet die Schuldnerin. Der Bruder könnte denn auch die Schuldzinsen insofern nicht in Abzug bringen, als er eben aus dem Kaufvertrag heraus eine Forderung gleicher Höhe gegenüber seiner Schwester hätte. Zum Abzug zusätzlich zuzulassen sind folgende Zinsen:
- 1992 Fr. 10'255.--
- 1993 Fr. 10'844.--
- 1994 Fr. 10'014.--
- 1995 Fr. 11'435.--
- 1996 Fr. 7'357.--
In diesem Umfang sind Rekurs und Beschwerde teilweise gutzuheissen.
Steuergericht, Urteil vom 1. Juli 2002