111 /21 Steuern PVG 2009 121 Gemeindesteuern. Steuerrechtliche Sicherstellungsverfügung. Steuererlass. Rechtsverweigerungs-/Rechtsverzögerungsbeschwerde. – Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts zur Behandlung einer mit Rechtsverweigerung bzw. Rechtsverzögerung begründeten, als «Aufsichtsbeschwerde» bezeichneten Eingabe (E.1). – Voraussetzungen für den Erlass einer Verfügung zwecks Sicherstellung ausstehender Gemeindesteuerschulden (E. 2). – Führt ein von der Gemeinde zu vertretendes Untätigbleiben zu einer unangemessenen Verlängerung des Gesuchsverfahrens, liegt eine unzulässige Rechtsverzögerung vor (E.3). Imposte comunali. Decisione di garanzia in materia tributaria. Esonero da imposta. Ricorso per diniego e per ritardata giustizia. – Competenza del Tribunale amministrativo a trattare un’ istanza motivata di diniego e di ritardata giustizia e defi- nita come «gravame di vigilanza» (cons. 1). – Presupposti per l’emanazione di una decisione di garan- zia riguardante un debito arretrato dell’imposta comu- nale (cons. 2). – Se un’inattività imputabile al comune porta ad un inadeguato prolungamento della procedura di richiesta d’esonero, vi è un’inammissibile ritardata giustizia (cons. 3). Erwägungen: 1. Die Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts hinsichtlich der streitigen Sicherstellungsverfügung ergibt sich ohne weiteres aus Art. 49 Abs. 1 lit. a VRG. Hinsichtlich der als «Aufsichtsbeschwerde» bezeichneten Eingabe ergibt sie sich aus Art. 49 Abs. 3 VRG und diese ist denn auch als Rechtsverweigerungs- bzw. Rechtsverzögerungsbeschwerde entgegen zu nehmen und zu behandeln. Für die von der Gemeinde anbegehrte Überweisung der Beschwerde A 09 61 an die Regierung besteht angesichts der klaren gesetzlichen Regelung weder Raum noch Anlass (nachstehend 3.). Auf die beiden vom Instruktionsrichter mit verfahrensleitender Anordnung vom 8. Dezember 2009 zusammengelegten Beschwerden kann mithin eingetreten werden. 21
111 /21 Steuern PVG 2009 122 2. Sicherstellungsverfügung (A 09 60) 2.1. a) Zur Stützung ihrer Begehren machen die Beschwerdeführer geltend, die Sicherstellungsverfügung sei nur rudimentär begründet, was unzulässig sei. Sinngemäss machen sie damit eine Verletzung der Begründungspflicht geltend, welche bereits aus formellen Überlegungen die Aufhebung der angefochtenen Verfügung zur Folge haben müsse. Die Begründungspflicht von kommunalen Verfügungen ergibt sich primär aus Art. 2 ff. VRG und Art. 22 Abs. 1 VRG und subsidiär aus dem in der Bundesverfassung verankerten Anspruch auf rechtliches Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 BV. Die Begründung eines Entscheides wird den Anforderungen von Art. 29 Abs. 2 BV dann gerecht, wenn die Betroffenen dadurch in die Lage versetzt werden, dieTragweite der Entscheidung zu beurteilen und sie in voller Kenntnis der Umstände an eine höhere Instanz weiter zu ziehen. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtes besteht kein Anspruch auf eine ausführliche schriftliche Begründung (BGE 124 II 146, 149 E. 2a). An die Begründungspflicht werden höhere Anforderungen gestellt, je weiter der den Behörden durch die anwendbaren Normen eröffnete Entscheidungsspielraum und je komplexer die Sach- und Rechtslage ist. Die Behörde ist aber nicht verpflichtet, sich zu allen Rechtsvorbringen der Parteien zu äussern. Vielmehr genügt es, wenn ersichtlich ist, von welchen Überlegungen sich die Behörde leiten liess (vgl. BGE 126 I 97, E. 2; Häfelin/Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Auflage, Zürich 2002, § 24 N 1705 ff.). b) Im Lichte der zitierten Vorgaben an die Begründungsdichte einer Verfügung wie der angefochtenen mit welcher die Sicherstellung ausstehender Steuerschulden für die Steuerjahre 2004–2009 im Umfang von Fr. 70 000.– (inkl. Kosten und Zinsen) angeordnet worden ist, vermag den erwähnten Anforderungen an die Begründung einer Verfügung ohne weiters zu genügen. Die Steuerverwaltung hat den Verfügungsadressaten den Auslöser für die Sicherstellungsverfügung, die massgebenden Rechtssätze (Art. 2 GStG, Art. 158 StG) für deren Erlass und die wichtigsten Überlegungen, aufgrund derer sich deren Erlass rechtfertige, dargelegt. Die Beschwerdeführer konnten somit leicht erkennen, aufgrund welcherTatsachen und Umstände die Gemeinde die Sicherstellung von Fr. 70 000.– angeordnet hatte. Sie waren entsprechend – wie ihre Eingabe unschwer aufzeigt – in der Lage, fristund formgerecht Beschwerde einzureichen. Aus dem formellen Einwand können sie entsprechend nichts zugunsten ihrer Begehren ableiten.
111 /21 Steuern PVG 2009 123 2.2. a) Materiell ist im vorliegenden Verfahren zu prüfen, ob die in Art. 158 Abs. 1 StG genannten Voraussetzungen für den Erlass einer Sicherstellungsverfügung erfüllt sind. Art. 158 Abs. 1 StG verlangt das Vorliegen eines Sicherstellungsgrundes sowie die provisorische und vorfrageweise Prüfung, ob eine Steuerschuld bestehe. Die materielle Abklärung der Steuerpflicht und die Festsetzung der Abgabe bleiben jedoch einem (separaten) Hauptverfahren in der Steuersache überlassen. Sicherstellungsgründe im Sinne von Art. 158 Abs. 1 StG sind z. B. ein die Bezahlung der Steuerforderung gefährdendes Verhalten der Steuerpflichtigen. Als solches gelten ein Verhalten, welches sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, so z. B. etwa die Vorbereitung zur Abreise ins Ausland, Fluchtgefahr, die Verminderung des Vermögens durch verschwenderische Lebensführung oder umfassende Schenkungen wie auch das Beiseiteschaffen oder Verheimlichen von Vermögenswerten (vgl. Fessler in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht 1/2 b, Art. 169 DBG N.18 ff.; Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, § 181 StG N. 4; vgl. auch RB 2001 Nr. 98). Dies ist etwa auch dann der Fall, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit bereits in einer Weise ausgestaltet ist, welche es den Steuerpflichtigen ermöglicht, sich durch Verschiebung von Vermögenswerten der Steuervollstreckung zu entziehen, oder durch ein irreführendes und trölerisches Verhalten auffällt (vgl. BGE 108 IB 44 E. 3, S. 51 f.; StE 1996, B 99.1 Nr. 6 ). Da die geforderte Gefährdung der Steuerforderung nicht erst beim Risiko von deren endgültiger Vereitelung, sondern bereits dann gegeben ist, wenn deren Erfüllung als wesentlich erschwert erscheint, kommt der leichten Verwert- und Verschiebbarkeit des vorhandenen Vermögens bei der Beurteilung der Gefahr, dass der Steuerpflichtige sich seiner Steuerpflicht entzieht, erhebliche Bedeutung zu (BGr, 28. Februar 1995, StE 1996, B 99.1 Nr. 5). Ob die Steuerschuld, für die Sicherstellung begehrt wird, besteht, prüft das Verwaltungsgericht im Sicherstellungsverfahren nur provisorisch und vorfrageweise, kann doch gemäss Art. 158 Abs. 1 StG auch für eine noch nicht rechtskräftig festgesetzte Steuer oder Busse Sicherstellung verlangt werden und ist daher die Sicherstellung auch für einen bloss mutmasslich geschuldeten Steuerbetrag zu gewähren. Die nähere Abklärung von Bestand und Umfang der Steuerpflicht und die Steuerfestsetzung bleiben dem Veranlagungsverfahren und dem gegebenenfalls daran anschliessenden Rechtsmittelverfahren vorbehalten. Das Verwaltungsgericht beschränkt sich insoweit auf eine Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse. Die-
111 /21 Steuern PVG 2009 124 selbe Einschränkung gilt mit Blick auf das Vorliegen der Gefährdung der Steuerforderung; denn auch diese muss nach dem Gesetzeswortlaut, wonach die Bezahlung der Steuerschuld als gefährdet erscheinen muss, lediglich glaubhaft gemacht werden. b) Gegenstand der angefochtenen Sicherstellungsverfügung bilden zum einen die auf rechtskräftigen Veranlagungsverfügungen beruhenden Steuern aus den Steuerjahren 2004–2007 (inkl. Zinsen rund Fr. 67 300.–) sowie zum andern der aufgrund einer Eigendeklaration provisorisch veranlagte Steuerbetrag von Fr. 3864.– für das Steuerjahr 2008. Gemäss der von der Gemeinde ins Recht gelegten Zusammenstellung belaufen sich bereits die vollumfänglich ausgewiesenen Ausstände (inkl. Zinsen) somit auf über Fr. 71000.–. Darin noch nicht eingerechnet sind Kosten für eine allfällige Verarrestierung oder im Zusammenhang mit der Sicherstellung stehende Gebühren. Entsprechend lässt sich denn auch der entgegenkommenderweise auf Fr. 70 000.– abgerundete Sicherstellungsbetrag nicht beanstanden. Zuhanden der Beschwerdeführer sei dabei noch darauf hingewiesen, dass die von ihnen behaupteten Anschlussgebühren gar nicht Gegenstand der angefochtenen Sicherstellungsverfügung bilden. Die entsprechenden Darlegungen zielen ins Leere. c) Zu prüfen bleibt damit, ob ein Sicherstellungsgrund vorliegt. Aufgrund der Gesamtumstände hat die Gemeinde das Vorliegen einer objektiven Gefährdung, die zumindest glaubhaft erscheinen muss, zu Recht bejaht. Dabei gilt es sich vor Augen zu halten, dass die Steuerpflichtigen in den letzten Jahren zahlreiche Liegenschaften verkauft haben, ohne die diversen, bei der Gemeinde bestehenden Steuerausstände zu begleichen oder zumindest die seitens der Gemeinde verlangten Sicherstellungen zu leisten. Dass die verbleibende eigene Liegenschaft in der Gemeinde auf Grund einer Vereinbarung mit einer Bank praktisch voll zugunsten Dritter belastet ist, muss als reine Schutzvorkehr gewertet werden und spricht – nicht zuletzt auch aufgrund des damit zuTage gelegten, geradezu treuwidrigen Verhaltens der Steuerpflichtigen – für die von der Gemeinde angenommene Gefährdung. Entsprechend ist aber die Sicherstellungsverfügung denn auch unter diesem Aspekt zu Recht ergangen. Die Beschwerde A 09 60 erweist sich demnach als unbegründet und ist daher abzuweisen. 3. Rechtsverweigerungs-/Rechtsverzögerungsbeschwerde (A 09 61) a) Die Rechtspflege im Bereich des Steuerrechts beruht auf dem System der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege, bei wel-
111 /21 Steuern PVG 2009 125 chem dem verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren stets ein (nichtstreitiges) Verfügungs- und Einspracheverfahren vorauszugehen hat. Der Beschwerde an das Verwaltungsgericht zugänglich sind Einspracheentscheide im Sinne von Art. 139 ff. StG; Beschwerde kann auch erhoben werden, wenn die Veranlagungsbehörde entgegen dem Begehren der Betroffenen keine Veranlagungsverfügung oder keinen Einspracheentscheid erlässt (Art. 49 Abs. 3 VRG). Diesfalls gilt die Rechtsverweigerung oder -verzögerung als Anfechtungsgegenstand und das kantonale Gericht hat einzig zu prüfen, ob Rechtsverweigerung oder -verzögerung vorliegt. Zu einer Rechtsverweigerungsbeschwerde ist berechtigt, wer ein schutzwürdiges Interesse daran hat, dass die Instanz, welche der Vorwurf trifft, in der ihr unterbreiteten Sache endlich entscheidet (Art. 50 VRG). Dieser Grundsatz gilt gleichermassen für eine Rechtsverweigerungs- und/oder Rechtsverzögerungsbeschwerde. Ein Interesse ist in der Regel nur dann schutzwürdig, wenn es sich nicht nur bei der Beschwerdeeinreichung, sondern auch noch im Zeitpunkt der Urteilsfällung als aktuell und praktisch erweist. Dass die Beschwerdeführer ein schutzwürdiges Interesse an der Behandlung ihres Gesuches um Steuererlass haben, ist im Lichte des oben zur Beschwerde A 09 60 Ausgeführten offenkundig und bedarf bereits daher keiner vertiefteren Betrachtung. b) Die Beschwerdegegnerin hat in Sachen «Steuererlassgesuch» der Beschwerdeführer bis anhin keinen Entscheid erlassen. Anfechtungsgegenstand des vorliegenden Verfahrens ist damit die von den Beschwerdeführern gerügte Rechtsverweigerung bzw. Rechtsverzögerung. Eine unrechtmässige Rechtsverzögerung setzt eine objektiv nicht gerechtfertigte, unangemessene Verlängerung des Verfahrens voraus und das Verwaltungsgericht hat vorliegend einzig zu prüfen, ob eine solche vorliegt. c) Aus den Akten ergibt sich, dass die Beschwerdeführer am 16. Februar 2009 beim Gemeindesteueramt ein Gesuch um Steuererlass eingereicht haben. Der Eingang des Gesuches wurde anfangs Juni 2009 bestätigt, das Gesuch aber – trotz mehrmaliger Nachfragen seitens der Gesuchsteller – bis anhin nicht behandelt. Zwar hat die Gemeinde mit den Beschwerdeführern Gespräche darüber, vorwiegend aber im Zusammenhang mit der eben bestätigten Sicherstellung der ausstehenden Steuerforderungen, geführt und auch eine Sitzung mit ihnen abgehalten. Konkrete Anstalten für eine materielle Behandlung des Erlassgesuches hat sie aber aus objektiv nicht nachvollziehbaren Gründen keine getroffen. Sie bringt denn auch nichts vor, was ihr Untätigbleiben recht-
111 /21 Steuern PVG 2009 126 fertigen würde, weshalb ihr Verhalten, welches das Gesuchsverfahren unangemessen verlängert hat, denn auch als ungerechtfertigte und damit unzulässige Rechtsverzögerung qualifiziert werden muss. Die Beschwerde A 09 61 ist entsprechend gutzuheissen und die Gemeinde anzuweisen, das Erlassgesuch der Beschwerdeführer umgehend zu behandeln und diesbezüglich einen materiellen Entscheid zu erlassen. A 09 60 und A 09 61 Urteil vom 12. Januar 2010