VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 17 53 4. Kammer Einzelrichter Racioppi und Simmen als Aktuar URTEIL vom 27. November 2017 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache A._____, Beschwerdeführer gegen Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Beschwerdegegnerin betreffend Grundstückgewinnsteuer
- 2 - 1. A._____ veräusserte am 2. Dezember 2015 eine in der Gemeinde X._____ gelegene 4.5-Zimmerwohnung (Stockwerkeigentumseinheit S58'313) einschliesslich zweier Parkplätze (Stockwerkeigentumseinheiten M103'770 und M103771) für gesamthaft Fr. 1'400'000.-- an B._____ und C._____ zu je hälftigem Miteigentum. Am 23. Februar 2017 reichte A._____ die Steuererklärung für Grundstückgewinne ein. Darin deklarierte er einen Veräusserungspreis von Fr. 1'400'000.--, Veräusserungsnebenkosten von insgesamt Fr. 30'946.-- sowie zusätzlich abgegoltene Leistungen des Veräusserers, welche nicht Bestandteil des Grundstücks sind, von Fr. 15'000.--. Daraus resultierte ein steuerbarer Grundstückgewinn von Fr. 605'648.--. Mit Veranlagungsverfügung vom 11. Juli 2017 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden aufgrund eines Veräusserungspreises von Fr. 1'400'000.-- sowie Nebenkosten der Veräusserung von Fr. 16'714.-- und Anlagekosten von Fr. 754'224.-- einen Grundstückgewinn von Fr. 629'062.--, woraus eine kantonale und kommunale Grundstückgewinnsteuer von je Fr. 46'236.05, gesamthaft somit Fr. 92'472.10, resultierte. 2. Gegen die Veranlagungsverfügung vom 11. Juli 2017 erhob A._____ am 29. Juli 2017 Einsprache und beantragte die Berücksichtigung aller von ihm geltend gemachten Ausgabepositionen und zusätzlich den Einbezug der Kosten des Grundstückerwerbs. 3. Mit Schreiben vom 25. August 2017 wies die kantonale Steuerverwaltung darauf hin, dass die geltend gemachten Veräusserungsnebenkosten bei der Veranlagung bereits berücksichtigt worden seien, die Akontozahlung über Fr. 10'000.-- nicht berücksichtigt werden könne, weil diese in der Schlussrechnung enthalten sei und dass Ausgleichszahlungen im Rahmen einer Erbteilung nicht abzugsfähig seien.
- 3 - 4. Mit Einspracheentscheid vom 28. September 2017 wies die kantonale Steuerverwaltung die Einsprache von A._____ vom 29. Juli 2017 mit identischer Begründung ab. 5. Dagegen erhob A._____ (nachfolgend Beschwerdeführer) am 28. Oktober 2017 Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden mit dem Antrag auf Überprüfung bzw. Korrektur der Veranlagung entsprechend seiner Argumentation. Insbesondere die Kosten der Errichtung und Beurkundung von Stockwerkeigentum von Fr. 7'598.25, die Notariatsund Grundbuchgebühren der Gemeinde X._____ von Fr. 2'356.--, die Mehrkosten gemäss Kaufvertrag im Betrag von Fr. 15'000.-- sowie die im Zuge der Vereinigung der Parzellen 811 und 6317 geleistete Ausgleichszahlung von Fr. 8'000.-- seien bei der Berechnung des massgeblichen Grundstückgewinns zu berücksichtigen. 6. Die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden (nachfolgend Beschwerdegegnerin) schloss in ihrer Vernehmlassung vom 8. November 2017 auf Abweisung der Beschwerde. Begründend führte sie aus, dass sich sowohl die Rechnung bezüglich Errichtung und Beurkundung von Stockwerkeigentum über Fr. 7'598.-- als auch die Rechnung der Notariats- und Grundbuchgebühren von Fr. 2'356.-- auf zwei Wohnungen des Beschwerdeführers samt Parkplätzen bezogen hätten, weshalb bloss die Hälfte anerkannt worden sei. Der Beschwerdeführer besitze nämlich noch eine Wohnung mit derselben Wertquote und auch zwei weitere Parkplätze. Des Weiteren sei die Gesamtkostenabrechnung der D._____ AG vom 6. Februar 2017 über Fr. 748'406.-- anerkannt worden. Eine viel ältere Akontorechnung des gleichen Rechnungsstellers über Fr. 10'000.-- könne nicht zusätzlich berücksichtigt werden, zumal der Beschwerdeführer den Nachweis, dass er diese Rechnung zusätzlich zu den bereits anerkannten Kosten habe tragen müssen, trotz Auflage nicht erbracht habe. Daran vermöchten die weiteren vom Beschwerdeführer eingereichten Unterlagen nichts zu ändern. Die Mehrkosten von Fr. 15'000.-- seien in der Ge-
- 4 samtkostenaufstellung enthalten bzw. hätten vom Beschwerdeführer nicht in diesem Umfang übernommen werden müssen. Für den Anteil des Bodenwerts sei auf den Vermögenssteuerwert des Jahres 1950 als Ersatzwert abgestellt worden, weil sich das Grundstück seit jeher in der Erbengemeinschaft E._____ befunden habe, an welcher auch die Mutter des Beschwerdeführers beteiligt gewesen sei. Die eingereichten Unterlagen zeigten, dass es sich um Zuteilungen und Ausgleichszahlungen im Rahmen einer Erbteilung handle. Sie stellten keine Anlagekosten für die Grundstückgewinnsteuer, sondern Steueraufschubtatbestände dar. 7. Am 20. November 2017 liess der Beschwerdeführer replicando Teile seiner Beschwerde fallen und hielt lediglich am Antrag auf Berücksichtigung der hälftigen Ausgleichszahlung von Fr. 4'000.-- sowie der hälftigen Planungskosten von Fr. 5'000.-- fest. Es sei fraglich, ob für den Landerwerb bei einer Realteilung Art. 43 StG relevant sei. Der von der Beschwerdegegnerin verlangte Zahlungsnachweis werde eingereicht. 8. Am 23. November 2017 hielt die Beschwerdegegnerin duplicando an ihren Anträgen fest. Bei der Angelegenheit mit den Abtauschvorgängen handle es sich um eine Ausgleichszahlung im Rahmen einer Erbteilung. Die entsprechenden Kosten könnten aufgrund von Art. 43 StG nicht als Anlagekosten bei der Grundstückgewinnsteuer berücksichtigt werden. Eine Nachfrage beim Grundbuchamt X._____ habe ergeben, dass das Grundbuchamt den Vorgang ebenfalls als eine reine Erbteilung und keinen käuflichen Erwerb betrachtet und deshalb die Gemeinde auch keine Handänderungssteuern erhoben habe. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften und im angefochtenen Einspracheentscheid vom 28. September 2017 sowie auf die eingereichten Beweismittel wird, soweit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen.
- 5 - Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 1. Gemäss Art. 43 Abs. 3 lit. a des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; BR 370.100) entscheidet das Gericht in einzelrichterlicher Kompetenz, wenn der Streitwert Fr. 5'000.-- nicht überschreitet und keine Fünferbesetzung vorgeschrieben ist. Aus der beschwerdegegnerischen Berechnung des Grundstückgewinns entsprechend den beschwerdeführerischen Anträgen (Akten der Beschwerdegegnerin [Bg-act.] 9) in Verbindung mit dem angefochtenen Einspracheentscheid vom 28. September 2017 (Bg-act. 7) geht hervor, dass der Streitwert des vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahrens maximal Fr. 4'012.60 beträgt. Da sich diese Berechnung noch auf die Anträge des Beschwerdeführers in seiner Beschwerdeschrift vom 28. Oktober 2017 bezieht und der Beschwerdeführer am 20. November 2017 replicando Teile seiner Beschwerde fallen gelassen hat, erhellt, dass der Streitwert des vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahrens Fr. 5'000.-- nicht überschreitet. Da die vorliegende Streitsache überdies nicht in Fünferbesetzung zu entscheiden ist, ist die Zuständigkeit des Einzelrichters gegeben. 2. a) Anfechtungsobjekt des vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahrens bildet der Einspracheentscheid vom 28. September 2017 betreffend kantonale und kommunale Grundstückgewinnsteuer, mit welchem die Beschwerdegegnerin die Einsprache des heutigen Beschwerdeführers vom 29. Juli 2017 abgewiesen hat. Solche Entscheide können gemäss Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR 720.000) mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden angefochten werden. Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichtes ergibt sich aus Art. 49 Abs. 1 lit. b VRG, wonach das Verwaltungsgericht Beschwerden gegen Entscheide von Dienststellen der kantonalen Verwaltung und von unselbständigen Anstalten des kantonalen Rechts beurteilt, soweit das kantonale Recht den direkten Weiterzug
- 6 vorsieht, was hier − wie gesehen (vgl. Art. 139 Abs. 1 StG) − der Fall ist. Demzufolge fällt die Beurteilung der vorliegenden Streitsache in die Zuständigkeit des Verwaltungsgerichtes des Kantons Graubünden. Der Beschwerdeführer ist als formeller und materieller Adressat des angefochtenen Einspracheentscheids berührt und weist ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung auf (vgl. Art. 50 VRG). Auf die zudem frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten. b) Streitig und zu prüfen ist − nachdem der Beschwerdeführer am 20. November 2017 replicando Teile seiner Beschwerde fallen gelassen hat − noch die Frage, ob die Beschwerdegegnerin die im Rahmen der Erbteilung erfolgte Ausgleichszahlung von Fr. 8'000.-- sowie die Planungskosten von Fr. 10'000.-- je zur Hälfte als Anlagekosten bei der Festlegung des Grundstückgewinns hätte berücksichtigen müssen, oder ob diese Kosten von der Beschwerdegegnerin zu Recht unberücksichtigt geblieben sind. 3. a) Das Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) verpflichtet die Kantone, sämtliche Gewinne, die sich bei der Veräusserung eines Grundstücks des Privatvermögens oder eines land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücks sowie von Anteilen daran ergeben, zu besteuern, soweit der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert zuzüglich Aufwendungen) übersteigt (Art. 12 Abs. 1 StHG). Von dieser verpflichtenden Besteuerung können nur solche Gewinne ausgenommen werden, bei denen der Harmonisierungsgesetzgeber in einer abschliessenden Aufzählung einen Steueraufschub vorsieht (Erbgang, Erbvorbezug, Schenkung, Begründung oder Aufhebung der ehelichen Gütergemeinschaft, bestimmte Arten von Landumlegungen, Ersatzbeschaffung von land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücken oder Eigenheimen; vgl. Art. 12 Abs. 3 StHG). Dementsprechend wird die Steuerpflicht nach Art. 42 Abs. 1 StG durch jede Veräusserung begründet, mit welcher Eigentum an einem Grundstück
- 7 übertragen wird. Gemäss Art. 6 des Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchensteuern (GKStG; BR 720.200) i.V.m. Art. 45 ff. StG erheben auch die Bündner Gemeinden eine Grundstückgewinnsteuer in der Höhe der Kantonssteuer. b) Steuerbar ist der Veräusserungsgewinn im Sinne von Art. 46 Abs. 1 StG, d.h. der Betrag, um den der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen) übersteigt. Für die Berechnung der Anlagekosten ist die letzte steuerbegründende Veräusserung massgebend (Art. 46 Abs. 2 StG). Als Erwerbspreis gilt der beurkundete Kaufpreis zuzüglich aller weiteren Leistungen des Erwerbers (Art. 48 Abs. 1 StG). Gemäss Art. 49 Abs. 1 StG gelten als Aufwendungen Kosten für Erschliessungen, Bauten, Umbauten und andere dauernde Verbesserungen, die eine Werterhöhung des Grundstückes bewirkt haben (lit. a), Grundeigentümerbeiträge, wie Perimeterbeiträge für Bau und Korrektion von Strassen, für Bodenverbesserungen, für Wasser- und Lawinenverbauungen (lit. b) sowie Kosten, die mit dem Erwerb und der Veräusserung des Grundstückes verbunden sind, mit Einschluss der üblichen Provisionen und Vermittlungsgebühren (lit. c). Aufwendungen, die bei der Einkommenssteuer als Abzüge berücksichtigt worden sind, und der Wert eigener Arbeit, der nicht als Einkommen versteuert worden ist, können nicht geltend gemacht werden (Art. 49 Abs. 2 StG). 4. a) Der Beschwerdeführer macht einerseits unter Verweis auf den Vertrag "Parzellierung/Realteilung/Errichtung Grunddienstbarkeit/Vereinigung/Erbvorbezug" vom 27. Januar 2012 (Bg-act. 11) geltend, die im Zuge der Vereinigung der Parzellen 811 und 6317 von ihm geleistete Ausgleichszahlung von Fr. 8'000.-- sei bei der Berechnung des massgeblichen Grundstückgewinns zur Hälfte als Anlagekosten zu berücksichtigen. Dieser Auffassung ist − wie nachstehend dargestellt − nicht beizupflichten.
- 8 b) Wie die Beschwerdegegnerin zu Recht vorbringt, geht aus dem vorerwähnten Vertrag vom 27. Januar 2012 explizit hervor, dass es sich bei der fraglichen Zahlung von Fr. 8'000.-- um eine Ausgleichszahlung im Rahmen einer Erbteilung handelt (vgl. Bg-act. 11 S. 9). Wie gesehen ergibt sich der steuerbare Grundstückgewinn aus der Differenz zwischen dem Erlös und den Anlagekosten. Zu den Anlagekosten gehören neben dem Erwerbspreis die vorgenommenen wertvermehrenden Aufwendungen. Darunter sind all jene Auslagen zu verstehen, welche für die Anschaffung, die Herstellung oder die Erhöhung des Substanzwerts der Liegenschaft verwendet worden sind (ZWAHLEN/NYFFENEGGER, in: ZWEIFEL/BEUSCH [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 3. Aufl., Basel 2017, Art. 12 Rz. 58). Dazu gehören − wie bereits erwähnt − Kosten für die Erschliessung, Bauten, Umbauten und andere dauernde Verbesserungen, die eine Werterhöhung des Grundstücks bewirkt haben (Art. 49 Abs. 1 lit. a StG). Ferner können auch die direkten Gewinnungskosten der Veräusserung wie Grundeigentümerbeiträge (Art. 49 Abs. 1 lit. b StG) und Kosten, die mit dem Erwerb und der Veräusserung des Grundstücks verbunden sind, mit Einschluss der üblichen Provisionen und Vermittlungsgebühren, vom steuerbaren Gewinn in Abzug gebracht werden (Art. 49 Abs. 1 lit. c StG). Eine Ausgleichszahlung aufgrund einer Erbteilung fällt jedoch unter keine der vorerwähnten Auslagen. Sie stellt weder eine wertvermehrende Aufwendung dar, welche den objektiven Wert der Liegenschaft erhöht, noch bildet sie direkte Gewinnungskosten, die bei der Weiterveräusserung anfallen. c) Des Weiteren bildet bei der Grundstückgewinnsteuer die steuerliche Befreiung gemäss Art. 43 Abs. 1 lit. a StG (Eigentumswechsel durch Erbgang) einen blossen Steueraufschub. Aufgrund des erfolgten Erbgangs wird bei einem solchen Steueraufschub lediglich beim Übergang der Liegenschaft an die Erben keine Steuer erhoben. Es findet dementspre-
- 9 chend kein Veräusserungstatbestand statt, welcher eine Steuer auslösen könnte. Bei der späteren Weiterveräusserung hingegen wird dann gemäss Art. 46 Abs. 2 StG auf die letzte steuerbegründende Veräusserung abgestellt. Dies bedeutet, dass die Erben der Liegenschaft in die Stellung des Erblassers bei dessen Erwerb treten. Demzufolge wird gewinnsteuerrechtlich den Erben auch die ganze Wertsteigerung seit dem Erwerb durch den Erblasser bis zur Weiterveräusserung angerechnet (vgl. ZWAHLEN/NYFFENEGGER, a.a.O., Art. 12 Rz. 61b). Die vom Beschwerdeführer getätigte Auszahlung über Fr. 8'000.-- hat nun indessen keinerlei Bezug zum damaligen Erwerb durch den Erblasser. Die Ausgleichszahlung bildet daher in diesem Sinne auch keine weitere Leistung beim Erwerb durch den Erblasser und kann deshalb nicht zu den Gestehungskosten gezählt werden. In der Praxis wird denn auch bei der Festlegung solcher Ausgleichszahlungen regelmässig die latente Steuerlast berücksichtigt. d) Nach dem soeben Gesagten ergibt sich, dass der Betrag in der Höhe von Fr. 8'000.--, welcher vom Beschwerdeführer anlässlich der Erbteilung ausbezahlt worden ist, bei der Berechnung der Grundstückgewinnsteuer von der Beschwerdegegnerin zu Recht weder in voller noch in hälftiger Höhe zum Abzug zugelassen worden ist. 5. a) Anderseits beantragt der Beschwerdeführer die Berücksichtigung von Planungskosten in der Höhe von Fr. 5'000.-- als Anlagekosten bei der Festlegung des Grundstückgewinns. Bereits in der Steuererklärung für Grundstückgewinne vom 23. Februar 2017 (Bg-act. 2) hat der Beschwerdeführer unter Ziffer 4 die hälftigen Planungskosten von gesamthaft Fr. 10'000.--, mithin Fr. 5'000.--, als Veräusserungsnebenkosten geltend gemacht. Dazu reichte der Beschwerdeführer der Beschwerdegegnerin im Veranlagungsverfahren eine als Akontorechnung bezeichnete Rechnung der D._____ AG vom 7. Dezember 2009 über Fr. 10'000.-- ein. Wie nachstehend dargestellt wurden auch die vom Beschwerdeführer geltend
- 10 gemachten Planungskosten von Fr. 5'000.-- von der Beschwerdegegnerin zu Recht nicht als Anlagekosten berücksichtigt. b) Wie die Beschwerdegegnerin in ihrer Vernehmlassung vom 8. November 2017 korrekt darlegt, hat sie die Gesamtkostenabrechnung der D._____ AG vom 6. Februar 2017 über gesamthaft Fr. 748'406.-- (Bg-act. 3 Beilage 10) als Anlagekosten anerkannt (vgl. auch S. 3 der definitiven Veranlagungsverfügung der kantonalen und kommunalen Grundstückgewinnsteuer vom 11. Juli 2017 [Bg-act. 4]). Dementsprechend konnte aber die ältere Akontorechnung vom 7. Dezember 2009 über Fr. 10'000.-- desselben Rechnungsstellers (Bg-act. 3 Beilage 9) nicht zusätzlich berücksichtigt werden. Bei einer Akontozahlung handelt es sich nämlich um eine Teilzahlung eines Auftraggebers auf seine Gesamtschuld, die von ihm bei erbrachten Teilleistungen des Auftragnehmers zu entrichten ist. Demgegenüber handelt es sich bei einer Schlussabrechnung um eine Zusammenstellung des Auftragnehmers, welche sowohl sämtliche vom Unternehmer gestellten (Akonto-)Rechnungen als auch sämtliche vom Auftraggeber geleisteten (Akonto-)Zahlungen enthält. Das Ergebnis bildet die noch ausstehende Forderung des Auftragnehmers, mithin die Gesamtforderung abzüglich der vom Auftraggeber geleisteten (Akonto-)Zahlungen. Wenn die Beschwerdegegnerin somit sowohl die Akontorechnung vom 7. Dezember 2009 als auch die Gesamtkostenabrechnung vom 6. Februar 2017 über Fr. 748'406.-- als Anlagekosten anerkannt hätte, würden die Kosten der Akontorechnung doppelt als Anlagekosten angerechnet. Der Beschwerdeführer hat denn auch weder im Veranlagungs- noch im Einspracheverfahren und auch nicht im vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren den Nachweis erbracht, dass er die Akontorechnung vom 7. Dezember 2009 zusätzlich zu den bereits anerkannten Gesamtkosten von Fr. 748'406.-- tragen musste. Entgegen der beschwerdeführerischen Auffassung vermögen auch die am 20. November 2017 replicando eingereichten Belege 14.1 und 14.2 diesen Nachweis nicht zu erbringen. Der Beleg 14.1 belegt nämlich lediglich Zahlungen des Beschwerdeführers an die D._____ AG in der Höhe von Fr. 80'000.-- vom
- 11 - 31. Januar 2017 bzw. Fr. 169'923.35 vom 25. April 2017, während auf dem Beleg 14.2 nochmals die Gesamtkosten für die verkaufte Wohnung in der Höhe von Fr. 748'406.25 aufgeführt sind. Auch mit diesen Belegen vermag der Beschwerdeführer somit nicht zu belegen, dass er die Akontorechnung vom 7. Dezember 2009 zusätzlich zu den bereits anerkannten Gesamtkosten tragen musste. Entscheidend ist, dass die vom Beschwerdeführer geltend gemachten Planungskosten in der Gesamtkostenabrechnung mit enthalten sind und diese Kosten von der Beschwerdegegnerin vollumfänglich als Anlagekosten anerkannt wurden. Folglich erweist sich auch diese Rüge des Beschwerdeführers als unbegründet und ist abzuweisen. 6. a) Nach dem vorstehend Gesagten erweist sich der angefochtene Einspracheentscheid vom 28. September 2017 betreffend kantonale und kommunale Grundstückgewinnsteuer als rechtens, was zu seiner vollumfänglichen Bestätigung desselben und zur Abweisung der dagegen erhobenen Beschwerde führt. b) Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten gestützt auf Art. 73 Abs. 1 VRG zulasten des Beschwerdeführers. Bund, Kanton und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird gemäss Art. 78 Abs. 2 VRG in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen. Davon abzuweichen besteht vorliegend kein Anlass, weshalb der Beschwerdegegnerin keine Parteientschädigung zusteht. Demnach erkennt der Einzelrichter: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend
- 12 - - aus einer Staatsgebühr von Fr. 1'200.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 248.-zusammen Fr. 1‘448.-gehen zulasten von A._____ und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen. 3. [Rechtsmittelbelehrung] 4. [Mitteilungen]