Graubünden Verwaltungsgericht 4. Kammer 06.09.2016 A 2016 22

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 16 22 4. Kammer Einzelrichter Racioppi und Simmen als Aktuar URTEIL vom 6. September 2016 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache Eheleute A._____, Beschwerdeführer gegen Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Beschwerdegegnerin betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2014

- 2 - 1. Die in O.1._____ wohnhaften Eheleute A._____ sind Eigentümer zweier in O.2._____ bzw. O.3._____ gelegenen Liegenschaften im Kanton Graubünden. 2. Am 2. Dezember 2015 reichten die Eheleute A._____ der Steuerverwaltung des Kantons Graubünden eine Kopie ihrer Steuererklärung der Steuerperiode 2014 des Kantons O.1._____ ein. Darin wurde für die beiden Liegenschaften in O.2._____ und O.3._____ jeweils der Pauschalabzug für Liegenschaftsunterhaltskosten von 20 % des Bruttomietertrags bzw. Eigenmietwerts für mehr als zehn Jahre alte Gebäude geltend gemacht. Bezüglich der Liegenschaft in O.2._____ resultierte bei Mieterträgen von Fr. 128'964.-- und einem um 30 % reduzierten Eigenmietwert von Fr. 15'792.-- (Fr. 22'560.-- abzüglich Fr. 6'768.--) auf der selbstgenutzten Wohnung ein Liegenschaftsunterhaltskostenabzug von Fr. 28'951.-- (20 % von Fr. 144'756.--). 3. Mit Schreiben vom 15. Dezember 2015 forderte die kantonale Steuerverwaltung die Eheleute A._____ unter anderem auf, die effektiven Unterhaltskosten der Liegenschaft in O.2._____ nachzuweisen. Sie wurden darauf aufmerksam gemacht, dass bei Erträgen von über Fr. 145'000.-nur die effektiven Unterhaltskosten abgezogen werden könnten. 4. Mit E-Mail vom 8. Januar 2016 reichten die Eheleute A._____ eine Zusammenstellung der Unterhaltskosten der Liegenschaft in O.2._____ in der Höhe von gesamthaft Fr. 3'342.90 ein. Gleichzeitig führten sie aus, dass es extrem ungerecht sei, dass bei knapp über der massgeblichen Limite liegenden Erträgen nur effektiv abgerechnet werden könne, während bei knapp darunter liegenden Erträgen der Pauschalabzug zur Anwendung komme. 5. Am 11. Januar 2016 erliess die kantonale Steuerverwaltung die definitive Veranlagungsverfügung für die Kantons- und Gemeindesteuern 2014.

- 3 - Dabei wurden bezüglich der Liegenschaft in O.2._____ lediglich die effektiv nachgewiesenen Unterhaltskosten von Fr. 3'343.-- zum Abzug zugelassen. 6. Gegen diese Veranlagung erhoben die Eheleute am 25. Januar 2016 Einsprache und beantragten, es sei der Pauschalabzug von 20 % von Fr. 145'000.--, ausmachend Fr. 29'000.--, zum Abzug zuzulassen. 7. Mit Einspracheentscheid betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2014 vom 19. April 2016 wies die kantonale Steuerverwaltung die Einsprache ab. Begründend wurde im Wesentlichen ausgeführt, dass der Pauschalabzug gemäss der klaren gesetzlichen Grundlage ab einem Bruttoertrag von mehr als Fr. 145'000.-- nicht mehr zulässig sei. 8. Dagegen erhoben die Eheleute A._____ (nachfolgend Beschwerdeführer) am 18. Mai 2016 (Poststempel) Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden mit den Anträgen auf Aufhebung des angefochtenen Einspracheentscheids und Gewährung eines Abzugs für die Liegenschaftsunterhaltskosten in der Höhe von Fr. 29'000.--. Begründend führten sie aus, dass bis zu einem Mietertrag von Fr. 145'000.-- ein Pauschalabzug der Liegenschaftskosten von 20 % gewährt werde, maximal also Fr. 29'000.--. Ab einem Mietertrag von Fr. 145'000.-- werde keine Pauschale mehr gewährt, auch nicht der maximal mögliche Abzug von Fr. 29'000.--. Mithin könnten ab einem Mietertrag von Fr. 145'001.-- nur noch die effektiven Kosten in Abzug gebracht werden, obwohl die Kosten effektiv gleich hoch seien. Im Sinne der Steuergerechtigkeit sei ab einem Mietertrag von Fr. 145'000.-- der maximale Pauschalabzug von Fr. 29'000.-- weiter zu gewähren. 9. Die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden (nachfolgend Beschwerdegegnerin) schloss in ihrer Vernehmlassung vom 22. Juni 2016 auf Abweisung der Beschwerde. Zur Begründung brachte sie im Wesentlichen

- 4 vor, dass eine gewisse Schematisierung und Pauschalierung des Abgaberechts unausweichlich und zulässig sei. Selbst wenn sich daraus im Einzelfall eine Benachteiligung gewisser Steuerpflichtiger gegenüber anderen Steuerpflichtigen in vergleichbaren Verhältnissen ergeben könnte, führe dies nicht zur Verfassungswidrigkeit dieser Regelung. Für die Regelung von Art. 35 Abs. 3 StG bestünden sachliche Gründe. Der pauschale Abzug der Unterhaltskosten dürfe nicht dazu führen, dass der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verletzt werde. Dies wäre bei der Gewährung des Pauschalabzugs von Fr. 29'000.-- der Fall, zumal die effektiven Auslagen für den Liegenschaftsunterhalt in der Steuerperiode 2014 lediglich Fr. 3'343.-- betragen hätten. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften sowie im angefochtenen Einspracheentscheid vom 19. April 2016 wird, soweit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. Der Einzelrichter zieht in Erwägung: 1. Gemäss Art. 43 Abs. 3 lit. a des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; BR 370.100) entscheidet das Verwaltungsgericht in einzelrichterlicher Kompetenz, wenn der Streitwert Fr. 5'000.-- nicht überschreitet und keine Fünferbesetzung vorgeschrieben ist. Das vorliegende verwaltungsgerichtliche Beschwerdeverfahren betrifft die Steuerperiode 2014, für welche die Beschwerdeführer mit Veranlagungsverfügung vom 11. Januar 2016 zur Zahlung Fr. 14'220.-- an Kantonssteuern und Fr. 16'797.-- an Gemeindesteuern, insgesamt somit Fr. 31'017.--, verpflichtet wurden. Würde der vorliegend geltend gemachte pauschale Abzug für Liegenschaftsunterhaltskosten von Fr. 29'000.-- anerkannt, läge der zu bezahlende Steuerbetrag gesamthaft bei Fr. 26'036.-- (Fr. 11'748.-- an Kantonssteuern, Fr. 14'288.-- an Gemeindesteuern). Aus

- 5 der Differenz der genannten Steuerbeträge resultiert ein Streitwert von Fr. 4'981.--. Da dieser unter Fr. 5'000.-- liegt und die vorliegende Streitsache nicht in Fünferbesetzung zu entscheiden ist, ist die Zuständigkeit des Einzelrichters gegeben. 2. Anfechtungsobjekt des vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahrens bildet der Einspracheentscheid vom 19. April 2016 betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2014, mit welchem die Beschwerdegegnerin die Einsprache der heutigen Beschwerdeführer vom 25. Januar 2016 abgewiesen und gleichzeitig bloss die Abzugsfähigkeit der effektiv nachgewiesenen Unterhaltskosten von Fr. 3'343.-- bestätigt hat. Ein solcher Entscheid kann mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht weitergezogen werden (vgl. Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14] i.V.m. Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden [StG; BR 720.00] und Art. 29 Abs. 2 des Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchensteuern [GKStG; BR 720.200]). Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichtes ergibt sich aus Art. 49 Abs. 1 lit. b VRG, wonach das Verwaltungsgericht Beschwerden gegen Entscheide von Dienststellen der kantonalen Verwaltung und von unselbständigen Anstalten des kantonalen Rechts beurteilt, soweit das kantonale Recht den direkten Weiterzug vorsieht, was hier − wie gesehen (vgl. Art. 139 Abs. 1 StG) − der Fall ist. Demzufolge fällt die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde in die Zuständigkeit des Verwaltungsgerichtes des Kantons Graubünden. Als formelle und materielle Adressaten des angefochtenen Einspracheentscheids sind die Beschwerdeführer berührt und weisen ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung auf (vgl. Art. 50 VRG). Auf die zudem frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist demnach einzutreten. 3. Streitig und zu prüfen ist die Frage, ob die Beschwerdegegnerin angesichts der Fr. 145'000.-- übersteigenden Bruttoerträge aus der Liegen-

- 6 schaft in O.2._____ zu Recht bloss die effektiven Unterhaltskosten von Fr. 3'343.-- anstelle des von den Beschwerdeführern deklarierten Pauschalabzugs von Fr. 28'951.-- zum Abzug zugelassen hat. a) Erträge aus unbeweglichem Vermögen, insbesondere Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung (lit. a) sowie der Mietwert von Gebäuden oder Gebäudeteilen, die sich der Steuerpflichtige kraft Eigentums oder eines Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung hält (lit. b), sind gemäss Art. 22 Abs. 1 StG steuerbar. Art. 35 Abs. 1 lit. b StG sieht vor, dass der Steuerpflichtige bei Grundstücken die Kosten des Unterhalts, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien, die Kosten der Verwaltung durch Dritte und die Baurechtszinsen in Abzug bringen kann. Anstelle der tatsächlichen Verwaltungs- und Unterhaltskosten kann der Steuerpflichtige gemäss Art. 35 Abs. 2 StG i.V.m. Art. 16 Abs. 1 der Ausführungsbestimmungen zur Steuergesetzgebung (ABzStG; BR 720.015) einen Pauschalabzug von 10 % des Bruttomietertrags bzw. Eigenmietwerts, wenn das Gebäude bis zehn Jahre alt ist, bzw. von 20 % des Bruttomietertrags bzw. Eigenmietwerts für ältere Gebäude, beanspruchen. Für Geschäfts- und Bürogebäude sowie für Grundstücke mit einem Bruttoertrag von mehr als Fr. 145'000.-- ist der Pauschalabzug nicht zulässig (vgl. Art. 35 Abs. 3 StG in der für die Steuerperiode 2014 geltenden Fassung). In diesen Fällen können nur die tatsächlichen Unterhalts- und Verwaltungskosten in Abzug gebracht werden. b) Gemäss der Steuererklärung des Kantons O.1._____ für die Steuerperiode 2014 betragen die Erträge aus der Liegenschaft in O.2._____ für die Steuerperiode 2014 gesamthaft Fr. 151'524.-- (Ertrag aus Vermietung von Fr. 128'964.-- zuzüglich des Eigenmietswerts für die selbstgenutzte Liegenschaft von Fr. 22'560.--). Da die Liegenschaftserträge somit grösser sind als der in Art. 35 Abs. 3 StG festgelegte Grenzbetrag von Fr. 145'000.--, hat die Beschwerdegegnerin gestützt auf Art. 35 Abs. 1

- 7 lit. b i.V.m. Art. 35 Abs. 3 StG grundsätzlich zu Recht nur die effektiv nachgewiesenen Unterhaltskosten von Fr. 3'343.-- zum Abzug zugelassen. Die Beschwerdeführer anerkennen grundsätzlich denn auch, dass die Liegenschaftserträge aus der Liegenschaft in O.2._____ im Jahr 2014 den in Art. 35 Abs. 3 StG für die Steuerperiode 2014 festgelegten Grenzbetrag von Fr. 145'000.-- übersteigen und der Pauschalabzug dementsprechend grundsätzlich nicht anwendbar ist. Sie stellen sich indes auf den Standpunkt, dass sich aus der Anwendung von Art. 35 Abs. 3 StG eine Ungleichbehandlung gegenüber Steuerpflichtigen mit Mieterträgen von Fr. 145'000.-- bzw. knapp darunter ergebe, weshalb ihnen der Maximalabzug von Fr. 29'000.-- (= 20 % von Fr. 145'000.--) im Sinne der Steuergerechtigkeit zu gewähren sei. Dieser Auffassung kann − wie nachfolgend dargestellt − nicht gefolgt werden. 4. Zunächst gilt es festzuhalten, dass es von Seiten des Gesetzgebers zwar grundsätzlich möglich gewesen wäre, bezüglich Liegenschaftsunterhaltskosten die von den Beschwerdeführern vorgeschlagene Lösung zu statuieren, wonach der Pauschalabzug bei mehr als zehnjährigen Liegenschaften bei Bruttoliegenschaftserträgen von Fr. 145'000.-- und darunter 20 % bzw. bei Bruttoliegenschaftserträgen von mehr als Fr. 145'000.-- maximal Fr. 29'000.-- (= 20 % von Fr. 145'000.--) betragen solle. Der Gesetzgeber hat sich indes für eine andere Lösung entschieden, wonach bei Liegenschaften mit einem Bruttoertrag von mehr als Fr. 145'000.-- nur die effektiven Unterhaltskosten abgezogen werden können (vgl. Art. 35 Abs. 3 StG in der für die Steuerperiode 2014 geltenden Fassung). Dass dies eine bewusste Entscheidung des Gesetzgebers war, zeigt bereits die Botschaft der Regierung an den Grossen Rat zur Teilrevision des Steuergesetzes vom 8. August 2006, wo Art. 35 Abs. 3 StG wie folgt kommentiert wird (vgl. Heft Nr. 10/2006-2007 S. 1188 f.): "[…] Der Pauschalabzug für den Liegenschaftenunterhalt soll bei sehr hohen Mieterträgen nicht gewährt werden. Die Unterhaltspauschale lässt sich mit administrativen Vereinfachungen und mit Praktikabilitätsüberlegungen begründen. Sie

- 8 darf aber nicht dazu führen, dass der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verletzt wird. Bei sehr hohen Mieterträgen müssen die Praktikabilitätsüberlegungen hinter die Steuergerechtigkeit zurücktreten, weshalb die Unterhaltspauschale nicht mehr gewährt werden kann." Vor diesem Hintergrund besteht vorliegend weder Anlass noch die Möglichkeit, vom Wortlaut von Art. 35 Abs. 3 StG abzuweichen, wonach der Pauschalabzug für Grundstücke mit einem Bruttoertrag von mehr als Fr. 145'000.-- eben nicht zulässig ist. Vom Wortlaut einer Norm darf der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zufolge nämlich bloss dann abgewichen, wenn triftige Gründe für die Annahme bestehen, dass dieser nicht den wahren Sinn der Regelung wiedergibt (vgl. BGE 142 V 20 E.3, 141 V 221 E.5.2.1, 138 II 440 E.13). Davon kann vorliegend nach dem vorstehend Gesagten aber keine Rede sein. 5. Zu prüfen bleibt, ob die gesetzliche Regelung von Art. 35 Abs. 3 StG vor dem Rechtsgleichheitsgebot standhält. a) Eine Verletzung des Rechtsgleichheitsgebots gemäss Art. 8 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft (BV; SR 101) liegt vor, wenn ein Rechtssatz Unterscheidungen trifft, für die ein vernünftiger Grund in den zu regelnden Verhältnissen nicht ersichtlich ist, oder wenn er Unterscheidungen unterlässt, die sich aufgrund der Verhältnisse aufdrängen, wenn also im wesentlichen Gleiches nicht nach Massgabe seiner Gleichheit gleich und Ungleiches nicht nach Massgabe seiner Ungleichheit ungleich behandelt wird. Eine Verletzung der Rechtsgleichheit liegt einmal in der ungleichen Behandlung nämlicher Sachverhalte oder im Unterlassen von Differenzierungen, die sich aufgrund der Verhältnisse aufgedrängt hätten. In Bezug auf Steuern wird das Gebot der Rechtsgleichheit konkretisiert durch die Grundsätze der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie durch den Grundsatz der Verhältnismässigkeit der Steuerbelastung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (vgl. Art. 127 Abs. 2 BV). Der Grundsatz der Allgemeinheit

- 9 der Besteuerung verlangt, dass alle Personen oder Personengruppen nach denselben gesetzlichen Regeln erfasst werden; Ausnahmen, für die kein sachlicher Grund besteht, sind unzulässig. Anderseits verbietet der Grundsatz der Allgemeinheit, einer kleinen Gruppe von Steuerpflichtigen im Verhältnis zu ihrer wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit erheblich grössere Lasten aufzuerlegen. Nach dem Grundsatz der Gleichmässigkeit der Besteuerung sind Personen, die sich in gleichen Verhältnissen befinden, in derselben Weise mit Steuern zu belasten und müssen wesentliche Ungleichheiten in den tatsächlichen Verhältnissen zu entsprechend unterschiedlichen Steuerbelastungen führen. Schliesslich besagt das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, dass die Steuerpflichtigen entsprechend ihrer Leistungsfähigkeit an die Steuerlasten beizutragen haben. Das schliesst auch aus, dass Steuerpflichtige für kantonsübergreifende Sachverhalte ungleich oder mehrfach belastet werden (sog. Doppelbesteuerung; vgl. Art. 127 Abs. 3 BV; BLUMEN- STEIN/LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2016, § 10 S. 191 f.; BGE 137 I 145 E.2.1, 133 I 206 E.6.1). b) Indes ist im Abgaberecht der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zufolge eine gewisse Schematisierung und Pauschalisierung unausweichlich und deshalb auch zulässig. Eine mathematisch exakte Gleichbehandlung jedes einzelnen Steuerpflichtigen ist aus praktischen Gründen nie völlig erreichbar. Dementsprechend kann eine generelle Regelung nicht allein schon deswegen verfassungswidrig sein, weil sie dazu führt, dass in bestimmen Einzelfällen jemand anders belastet wird als andere Steuerpflichtige in vergleichbaren Verhältnissen, wäre doch sonst praktisch überhaupt kein verfassungskonformes Steuergesetz denkbar. Eine Verfassungswidrigkeit kann nur darin liegen, dass die Anwendung eines Erlasses zwangsläufig in einer erheblichen Zahl von Fällen zu einer verfassungswidrigen Ungleichbehandlung bestimmter Steuerpflichtiger führt oder sys-

- 10 tematisch bestimmte Gruppen in verfassungswidriger Weise benachteiligt (BGE 131 I 291 E.3.2.1, 128 I 240 E.2.3, 126 I 76 E.2a, 125 I 65 E.3c). c) Selbst wenn sich aus der in Art. 35 Abs. 3 StG vorgesehenen Schematisierung, wonach der pauschale Abzug für Unterhaltskosten für Grundstücke mit einem Bruttoertrag von mehr als Fr. 145'000.-- nicht zulässig ist, im Einzelfall eine Benachteiligung einzelner Steuerpflichtiger gegenüber anderen Steuerpflichtigen in vergleichbaren Verhältnissen ergeben kann, führt dies nach dem vorstehend Gesagten noch nicht zu einer Verfassungswidrigkeit von Art. 35 Abs. 3 StG. Denn die erwähnte Bestimmung führt weder zu einer systematischen Benachteiligung einzelner Steuerpflichtiger in einer erheblichen Zahl von Fällen noch zu einer systematischen Diskriminierung von bestimmten Gruppen von Steuerpflichtigen. Zudem bestehen für die Regelung von Art. 35 Abs. 3 StG sachliche Gründe, wie dies bereits die Beschwerdegegnerin in ihrer Vernehmlassung vom 22. Juni 2016 zu Recht ausgeführt hat. Mit der betragsmässig begrenzten Möglichkeit der Beanspruchung des Pauschalabzugs wird nämlich dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit als Konkretisierung des aus Art. 8 Abs. 1 BV fliessenden Gleichbehandlungsgebots nachgelebt. Das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit besagt − wie gesehen (vgl. vorstehend E.5a) − dass die Steuerpflichtigen entsprechend ihrer Leistungsfähigkeit an die Steuerlast beizutragen haben. Dieses Prinzip würde zumindest arg strapaziert, wenn die Beschwerdeführer bei effektiven Unterhaltskosten von Fr. 3'343.-- einen Pauschalabzug in der Höhe von Fr. 29'000.-- tätigen könnten. Daran vermag die Tatsache, dass bei Grundstücken mit einem Bruttoertrag von bis zu Fr. 145'000.-- der Pauschalabzug ohne Nachweis der effektiven Liegenschaftsunterhaltskosten beansprucht werden kann, nichts zu ändern. Wie gesehen sind im Abgaberecht gewisse Schematisierungen und Pauschalierungen nämlich unausweichlich und deshalb auch zulässig, auch wenn sie im Einzelfall eine Benachteiligung einzelner Steuerpflichtiger gegenüber anderen Steuer-

- 11 pflichtigen in vergleichbaren Verhältnissen bewirken. Nach dem Gesagten vermag Art. 35 Abs. 3 StG vor dem Rechtsgleichheitsgebot von Art. 8 Abs. 1 BV denn auch ohne Weiteres standzuhalten. 6. a) Zusammenfassend lässt sich festhalten, dass die Beschwerdegegnerin für die Veranlagung der Steuerperiode 2014 angesichts der Fr. 145'000.-übersteigenden Bruttoerträge aus der Liegenschaft in O.2._____ zu Recht bloss die effektiven Unterhaltskosten von Fr. 3'343.-- anstelle des Pauschalabzugs zum Abzug zugelassen hat. Der angefochtene Einspracheentscheid vom 19. April 2016 erweist sich somit als rechtens, was zur vollumfänglichen Bestätigung desselben und zur Abweisung der dagegen erhobenen Beschwerde führt. b) Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten gestützt auf Art. 73 Abs. 1 VRG unter solidarischer Haftung zulasten der Beschwerdeführer. Bund, Kanton und Gemeinden sowie mit öffentlichrechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird gemäss Art. 78 Abs. 2 VRG in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen. Davon abzuweichen besteht vorliegend kein Anlass. Demnach erkennt der Einzelrichter: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 800.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 248.-zusammen Fr. 1'048.--

- 12 gehen unter solidarischer Haftung zulasten von den Eheleuten A._____ und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen. 3. [Rechtsmittelbelehrung] 4. [Mitteilungen]