VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 16 19 4. Kammer Vorsitz Racioppi Richter Moser, Meisser Aktuar Gross URTEIL vom 22. Juni 2017 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache A._____, vertreten durch Rechtsanwalt Dr. iur. Marco Möhr, Beschwerdeführer gegen Gemeinde X._____, vertreten durch Rechtsanwältin MLaw Caterina Ventrici, Beschwerdegegnerin betreffend Handänderungssteuer
- 2 - 1. B._____ war Alleineigentümerin der Parzellen Nr. 221 und 222 in X._____. Darauf stand unter anderem das ehemalige Hotel C._____. Am 23. Januar 2014 erwarb B._____ die frühere Parzelle Nr. 224 von D._____ für Fr. 2 Mio. Die Handänderungssteuer auf diesen Kauf in der Höhe von Fr. 40‘000.-- wurde von B._____ bezahlt. Am 9. September 2014 wurde die Kollektivgesellschaft „Hotel C._____, X._____, B._____ + Partner“ durch B._____ und A._____ gegründet (Beteiligung 40 % bei B._____; 60 % A._____). Die Parzellen Nr. 221 und 222 wurden am 22. Januar 2015 von der Alleineigentümerin B._____ in die neu gegründete Kollektivgesellschaft zum Buchwert von Fr. 739‘000.-übertragen (Gesamteigentum). Der Wert dieser beiden Parzellen belief sich gemäss amtlicher Schätzung vom 8. Juli 2014 auf Fr. 1.9 Mio. Nach der Einbringung in die Kollektivgesellschaft wurde dieser Schätzungswert angezweifelt, weshalb die Gemeinde X._____ vom Amt für Schätzungswesen ein Schätzungsgutachten über den Wert der beiden Parzellen am 22. Januar 2015 (Zeitpunkt der Einbringung) verlangte. Mit Gutachten vom 3. November 2015 legte das Amt für Schätzungswesen den Wert der ehemaligen Liegenschaften Nrn. 221 und 222 per 22. Januar 2015 auf Fr. 1.781 Mio. fest. Nach Gewährung des rechtlichen Gehörs verfügte die Gemeinde X._____ am 2. Februar 2016 die Handänderungssteuer auf der Basis des Verkehrswerts der ehemaligen Parzellen Nrn. 221 und 222 von Fr. 1.781 Mio. 2. Am 12. Februar 2016 erhob die "Hotel C._____, X._____, B._____ + Partner" Einsprache und ersuchte um einen Vortritt. Es wurde vorgebracht, dass die Handänderungssteuer auf dem vertraglich vereinbarten Wert von Fr. 739‘000.-- zu erheben sei (2 % von Fr. 739‘000.--; davon 60 % zulasten von A._____). Der vereinbarte Wert entspreche dem damaligen Verkehrswert. Der Vortritt fand am 17. März 2016 statt.
- 3 - 3. Mit Einspracheentscheid vom 5. April 2016 wurde die Einsprache der "Hotel C._____, X._____, B._____ + Partner" (recte: Adressat des Entscheids hätte nur A._____ sein sollen) von der Gemeinde abgewiesen. Der Einsprecher mache geltend, dass die zentrale Frage darin bestehe, ob es sich bei den Bauten auf den eingebrachten Parzellen Nrn. 221 und 222 (Hotel C._____ und Zweifamilienhaus) um wirtschaftliche Abbruchobjekte gehandelt habe oder nicht, d.h. ob nur vom Bodenwert auszugehen sei oder zusätzlich auch vom Wert der Gebäude. Seine Rechtsauffassung stützte der Einsprecher auf die Lehre und Rechtsprechung zu den Grundstückgewinnsteuern. Das Amt für Schätzungswesen habe in seinem Gutachten vom 3. November 2015 nur die technische Abbruchreife beurteilt und sei von der Fortführung des bisherigen Betriebs ausgegangen. Die wirtschaftliche Abbruchreife sei hingegen nicht geprüft worden, weshalb das Gutachten und die darin ermittelten Verkehrswerte für die Veranlagung der Handänderungssteuer nicht tauglich seien. Die Gemeinde führte aus, dass sie dieser rechtlichen Auffassung nicht folgen könne. Die geltend gemachte Begründung gelte einzig für die Grundstückgewinnsteuern und nicht für die Handänderungssteuern. Die Frage, ob aus Sicht der Verkäuferschaft (und Käuferschaft) nur der Boden oder zusätzlich auch die darauf stehenden Gebäulichkeiten Gegenstand der Preisbestimmung waren, stelle sich hingegen nicht im Zusammenhang mit der Erhebung der Handänderungssteuer. Die Grundstückgewinnsteuer werde auf dem Gewinn erhoben und die Handänderungssteuer auf dem Verkehrswert. Laut Kongruenzprinzip sei ausgehend vom Verkaufserlös zunächst festzustellen, was aus Sicht des Verkäufers Gegenstand der Preisbestimmung gewesen sei. Allfällige Anlagekosten für Gebäude seien nur vom Erlös in Abzug zu bringen, falls nicht bloss der Boden Gegenstand der Preisbestimmung gewesen sei. Damit werde aber nicht gesagt, dass wirtschaftlich abbruchreife Gebäude keinen Gebäudewert hätten. Zudem sei der Verkaufspreis für die Grundstückgewinnsteuer auch dann massgeblich, wenn dieser unter dem Verkehrswert liegen sollte.
- 4 - Bei der Handänderungssteuer sei der Blickwinkel ein anderer. Steuerobjekt sei nicht der Gewinn, sondern die Grundstückübertragung als solche, sodass die Handänderungssteuer vom objektiven Verkehrswert zu entrichten sei. Art. 12 Abs. 2 des Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchensteuern (GKStG) bezeichne als Bemessungsgrundlage für die Erhebung der Handänderungssteuer den Verkehrswert des übertragenen Grundstücks. Beim Kauf gelte der Kaufpreis mit allen weiteren Leistungen des Erwerbers als Verkehrswert; sei kein Kaufpreis vereinbart oder liege dieser offensichtlich unter dem Verkehrswert, werde die Handänderungssteuer auf dem Verkehrswert erhoben. Gemäss Rechtsprechung gelte als Verkehrswert derjenige Wert, zu welchem eine Sache im Zeitpunkt des Vermögensübergangs an einen unabhängigen Dritten veräussert werden könnte. Der objektive Wert einer Liegenschaft hänge danach nicht von den persönlichen Verhältnissen des Eigentümers ab. Massgebend seien die Eigenschaften des Grundstücks und die ihm anhaftenden rechtlichen und tatsächlichen Vorteile oder Lasten, die im Veräusserungsfalle auf den neuen Eigentümer übergehen würden. Im Gutachten vom 3. November 2015 sei das Amt für Schätzungswesen zum Schluss gelangt, dass die Gebäulichkeiten (Zweifamilienhaus und Hotel C._____) am 22. Januar 2015 zwar abgenutzt und veraltet gewesen seien, eine Bewirtschaftung im bisherigen Umfang aber weiterhin möglich gewesen wäre. Aus Sicht der Experten habe es sich am 22. Januar 2015 eindeutig nicht um Abbruchobjekte gehandelt (Gutachten S. 5). 4. Mit Beschwerde vom 29. April 2016 gelangte A._____ (Beschwerdeführer) an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden mit dem Begehren um kostenfällige Aufhebung des angefochtenen Einspracheentscheids und Rückweisung der Angelegenheit an die Vorinstanz (Gemeinde) zwecks Erlasses einer neuen Veranlagungsverfügung. Am 3. Juni 2014 seien zwei Baubewilligungen erteilt worden (Abbruch Gebäude und Neubau Hotel und Restaurant). Der Betrieb des Hotels C._____ sei im Hinblick auf den Abbruch und den Neubau am 31. De-
- 5 zember 2014 eingestellt worden. Die Eröffnung der neuen „Hotel C.____“ sei am 14. Mai 2016 erfolgt. Im Januar 2015 hätte die E._____ AG zahlreiche Mängel (v.a. bezüglich Asbest) mit Dringlichkeit II („Sanierung spätestens vor Beginn baulicher Eingriffe“) und v.a. Dringlichkeit III („Sanierung vor baulichen Eingriffen, d.h. Bauteile können bestehen bleiben bis bauliche Eingriffe oder Rückbauten beginnen“) festgestellt. Bei einer umfassenden Sanierung des Hotels wären daher erhebliche zusätzliche Kosten zu erwarten gewesen. Die Übertragung der drei Parzellen sei zum Überführungswert von Fr. 2.739 Mio. erfolgt (2 Mio. für Parzelle Nr. 224 und Fr. 739‘000.-- für die zwei ehemaligen Parzellen Nrn. 221 und 222). Gleichzeitig sei ein unentgeltliches lebenslängliches Wohnrecht zugunsten von A._____ und dessen Ehefrau an einer 2.5-Zimmerwohnung (inkl. Benützungsrecht an 2 AEP, 2 PP und Estrich sowie weiteren Leistungen) vereinbart worden. Mitte Februar 2015 sei mit dem Abbruch begonnen worden. Der Experte des Amts für Schätzungswesen habe die beurteilenden bzw. zu schätzenden Gebäude während seiner Begutachtung gar nicht mehr besichtigen können, weil diese bereits abgebrochen waren. Der Gutachter habe sich auf andere Angaben stützen und Annahmen treffen müssen. Dies sei zwar grundsätzlich in Ordnung, aber nicht für einen umstrittenen Fall wie den vorliegenden. Es sei die Grundsatzfrage zu klären, ob es sich beim Zweifamilienhaus und beim Hotel C._____ zum Bewertungszeitpunkt vom 22. Januar 2015 um Abbruchobjekte gehandelt habe. Der Gutachter habe festgehalten, dass die Schadstoffuntersuchung keine unverzügliche Sanierung noch Sofortmassnahmen gefordert habe. Diese Erkenntnis sei aber nur beschränkt richtig, denn sie gelte nur solange, wie keine baulichen Massnahmen an den kritischen Bereichen erfolgen würden. Es wird auf die Beweislastverteilung im Steuerrecht verwiesen. Demnach habe die Gemeinde den Nachweis des Verkehrswerts von Fr. 1.781 Mio. zu erbringen. Dies ergebe sich zudem aus der Botschaft zu Art. 12 Abs. 3 GKStG, wonach die Gemeinde nicht einfach auf den Wert der amtlichen Schätzung abstellen dürfe, nur weil der Kaufpreis unter dem Schätzwert
- 6 liege. Der Wert der amtlichen Schätzung bilde lediglich dann eine taugliche Vergleichsgrösse, wenn davon auszugehen sei, dass er auch den tatsächlichen Marktverhältnissen entspreche. Beim Fehlen zuverlässiger Vergleichsobjekte sei es möglich, dass der mittels amtlicher Schätzung ermittelte Verkehrswert an dem konkret zu erzielenden Erlös vorbeigehe. Die Grundsätze der Grundstückgewinnsteuer seien durchaus auch für die Handänderungssteuer anwendbar, und zwar gestützt auf den Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung. Sollte das Verwaltungsgericht den Entscheid der Gemeinde X._____ grundsätzlich schützen, so sei die Tatsache steuermindernd zu berücksichtigen, dass auf der an die Kollektivgesellschaft übertragenen Parzelle Nr. 221 ein lebenslängliches und unentgeltliches Wohnrecht bestehe. Die Parzelle sei also mit einem Wohnrecht belastet übertragen worden, was den Verkehrswert deutlich schmälere. Der genaue Betrag könne nicht ermittelt werden, dürfte aber kapitalisiert bei rund Fr. 350‘000.-- liegen. 5. Mit Vernehmlassung vom 22. Juni 2016 beantragt die Gemeinde (Beschwerdegegnerin) die Abweisung der Beschwerde. Die angefochtene Verfügung betreffe lediglich A._____ und sei versehentlich der Kollektivgesellschaft zugestellt worden. A._____ habe aber den Entscheid erhalten und habe ihn auch anfechten können, weshalb ihm daraus auch kein Nachteil erwachsen sei. Der Beschwerdeführer versuche unter Verweis auf Rechtsprechung und Lehre betreffend die Grundstückgewinnsteuer den Standpunkt zu vertreten, dass es von zentraler Bedeutung sei, ob die Bauten auf den veräusserten Parzellen als wirtschaftliche Abbruchobjekte gelten würden oder nicht. Seien diese als wirtschaftlich abbruchreif zu qualifizieren, entspreche der Verkehrswert dem Bodenwert der beiden Parzellen. Diese Sichtweise sei unzutreffend. Bei der Grundstückgewinnsteuer führe Lehre und Rechtsprechung aus, dass die Sicht des Veräusserers für die Frage entscheidend sei, ob eine wirtschaftliche Abbruchreife vorliege. Dies lasse einen Rückschluss auf die Frage zu, ob der Wert der abzubrechenden
- 7 - Gebäude von den konkreten Vertragsparteien im Rahmen der Kaufpreisgestaltung berücksichtigt worden sei oder nicht. Ob ein Investor ein Gebäude, das technisch gesehen noch funktionsfähig sei, wirtschaftlich für abbruchreif taxiere, d.h. ein Rückbau und anschliessender Neubau wirtschaftlich Sinn mache, sei immer ein persönlicher/subjektiver Strategieentscheid. Bei der Handänderungssteuer sei der Blickwinkel ein ganz anderer. Auf die subjektive Betrachtungsweise komme es gerade nicht an. Steuerobjekt sei die Grundstückübertragung als solche, sodass die Handänderungssteuer auf dem objektiven Verkehrswert zu entrichten sei. Vor der hier zur Diskussion stehenden Handänderung habe B._____ die Parzellen Nrn. 221 und 222 schätzen lassen. Die amtlichen Schätzungen vom 8. Juli 2014 über Fr. 1.9 Mio. seien unangefochten in Rechtskraft erwachsen. Die Einbringung in die Kollektivgesellschaft sei am 22. Januar 2015 zum Buchwert von Fr. 739‘000.-- erfolgt. Als die Gemeinde die Handänderungssteuer auf der Grundlage der Schätzwerte vom 8. Juli 2014 habe erheben wollen, hätte der Beschwerdeführer geltend gemacht, der Buchwert bzw. Einbringungswert sei massgeblich. Mit dem Einholen des Schätzungsgutachtens habe die Beschwerdegegnerin den rechtsgenügenden Nachweis für den Verkehrswert der Liegenschaften erbracht. Sie habe sich zu Recht auf das Schätzungsgutachten vom 3. November 2015 gestützt (Verkehrswert Fr. 1.781 Mio.). Das Ermessen des Verwaltungsgerichts sei gestützt auf Art. 51 lit. a und b VRG in Schätzungssachen auf Rechtsverletzungen einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens sowie unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes beschränkt. Das Verwaltungsgericht übe daher bei der Beurteilung von Schätzungsergebnissen eine ähnliche Zurückhaltung wie gegenüber Entscheiden in Ermessensfragen. Im Gutachten komme der Experte zum Schluss, dass es sich am 22. Januar 2015 beim Zweifamilienhaus und beim Hotel C._____ eindeutig nicht um Abbruchobjekte gehandelt habe. Soweit der Beschwerdeführer geltend mache, dass der schlechte Zustand der Gebäude im Schätzungs-
- 8 gutachten nicht berücksichtigt worden sei, läge er falsch. Im Gutachten sei aufgrund des schlechten Zustands beim Hotel eine Wertminderung von 40 % und beim Zweifamilienhaus eine solche von 50 % berücksichtigt worden. Auch habe der Experte den entsprechenden Bericht der E._____ AG betreffend Bauschadstoffuntersuchung sehr wohl in seinem Gutachten berücksichtigt. Im Zeitpunkt der Erstellung des Gutachtens seien die Gebäude zwar nicht mehr gestanden, jedoch im Zeitpunkt der amtlichen Schätzungen vom 8. Juli 2014. In diesem halben Jahr dürfte sich der bauliche Zustand nicht wesentlich verändert haben. Die Rügen betreffend Bewertungsmethode seien unbegründet. Mangels Vergleichsobjekte sei nicht zu beanstanden, dass im Gutachten nicht die Vergleichsmethode angewandt worden sei. Die Beschwerdegegnerin habe sich denn nicht auf „normale“ amtliche Schätzungen gestützt, sondern auf ein Gutachten. Die Fachkompetenz des Schätzers mit eidg. Fähigkeitsausweis sei zu Recht nicht in Abrede gestellt worden. Soweit der Beschwerdeführer sich auf den Standpunkte stellte, dass die Gebäude zwar (noch) nicht abbruchreif gewesen seien, es jedoch in fünf bis zehn Jahre geworden wären, blende er die Tatsache aus, dass der von ihm zugrunde gelegte Sachverhalt nicht zwingend sei. Es sei nämlich durchaus denkbar gewesen, dass ein Dritter den bisherigen Betrieb fortgeführt hätte. Der Kaufpreis werde von einem potentiellen Erwerber auf zwei mögliche Arten berechnet; einmal der maximale Fortführungspreis und einmal der maximale Preis bei Abbruch und Wiederaufbau. Anhand der Renditeerwartung lasse sich der Kaufpreis berechnen. Bei funktionierendem Markt entspreche der höhere der beiden Werte dem Verkehrswert. Durch den Umstand, dass der Beschwerdeführer die Liegenschaft Nr. 224 für Fr. 2 Mio. erworben hätte, um dann die Gebäude abzureissen und darauf einen Parkplatz zu erstellen, sei widerlegt worden, dass bei wirtschaftlich abbruchreifen Gebäulichkeiten der Verkehrswert dem Bodenwert der Parzelle entspreche.
- 9 - Das Wohnrecht sei nicht zugunsten der Veräusserin vereinbart worden, wie dies üblicherweise z.B. bei Schenkungen an Nachkommen der Fall sei. Das Wohnrecht sei nach der Handänderung errichtet worden und habe daher auf den objektiven Verkehrswert keinen Einfluss. Im Übrigen sei das Wohnrecht bis zum heutigen Tag nicht entstanden, weil es nicht im Grundbuch eingetragen worden sei. 6. Mit Replik vom 7. Juli 2016 hält der Beschwerdeführer an seinen Anträgen fest. Die Beschwerde sei gutzuheissen, weil einerseits die Beschwerdegegnerin nicht rechtsgenüglich nachweise bzw. nachweisen könne, dass der vereinbarte Preis von Fr. 739‘000.-- entgegen der gesetzlichen Vermutung von Art. 12 Abs. 3 GKStG nicht dem Verkehrswert entspreche und anderseits weil bisher das Wohnrecht gar nicht berücksichtigt worden sei. Das Gutachten des Amts für Schätzungswesen weise erhebliche Mängel auf. Insbesondere werde die wahrscheinliche künftige Entwicklung nicht genügend berücksichtigt, sondern vielmehr von Angaben (z.B. Umsatz) aus der Vergangenheit ausgegangen, und zudem die Abbruchreife rein technisch und nicht auch wirtschaftlich beurteilt. Das Wohnrecht belaste die Kollektivgesellschaft und berechtige einen Gesellschafter und seine Ehefrau. Die Behauptung der Gemeinde, das Wohnrecht sei zugunsten des Erwerbenden vereinbart worden, sei falsch. 7. Mit Duplik vom 17. August 2016 wiederholt die Beschwerdegegnerin hauptsächlich nochmals ihre bereits gemachten Ausführungen. Das Wohnrecht sei nach der hier massgebenden Handänderung vereinbart worden und habe damit auf den objektiven Verkehrswert keinen Einfluss. Die Handänderungssteuer sei eine Rechtsverkehrssteuer. Steuerobjekt sei die rechtsgeschäftliche Übertragung (Handänderung) von Grundstücken. Gleichzeitig sei die Handänderung selbst Gegenstand der Steuer. Art. 12 Abs. 2 GKStG würde den Verkehrswert als Bemessungsgrundlage bezeichnen. Der Verkehrswert sei einzelfallbezogen nach objektiven Kriterien zu ermitteln und entspreche dem Preis, der mutmasslich bei Ver-
- 10 äusserung im freien Markt, ohne Zwang, an einen Dritten erzielbar wäre. Die Beschwerdegegnerin stützte sich bei der Bemessungsgrundlage auf Werte, welche in einem Expertengutachten festgehalten worden seien. Dieses Gutachten sei schlüssig, nachvollziehbar und widerspruchsfrei. Die Einwände und Bedenken des Beschwerdeführers würden keine berechtigen Zweifel am Gutachten auslösen. Mit dem Einholen des Gutachtens habe die Beschwerdegegnerin den rechtsgenügenden Nachweis für den Verkehrswert der betreffenden Liegenschaften erbracht. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Anfechtungsobjekt ist der Einspracheentscheid vom 5. April 2016 (vgl. beschwerdeführerische Akten [Bf-act.] 1 und beschwerdegegnerische Akten [Bg-act.] 12), worin die Beschwerdegegnerin anteilsmässig (zu 60 %) eine Handänderungssteuer in der Höhe von Fr. 21‘372.-- von A._____ (Beschwerdeführer) erhob. Streitpunkt ist hier die Berechnungsgrundlage der Handänderungssteuer auf die Parzellen Nr. 221 und Nr. 222 (neu gemeinsam mit Parzelle Nr. 224 vereint zur Parzelle Nr. 221) als Folge der Einbringung dieser Parzellen in die neu gegründete Kollektivgesellschaft "Hotel C._____, X._____, B._____ + Partner". An dieser Gesellschaft ist B._____ zu 40 % beteiligt und der Beschwerdeführer zu 60 %. Auf der neuen Parzelle Nr. 221 wurde das neue "Hotel C._____" erstellt. Während die Gesellschaft Hotel C._____ vom Buchwert der früheren Parzellen Nrn. 221 und 222 ausgeht, hat die Beschwerdegegnerin die Handänderungssteuer auf der Basis des Schätzungsgutachtens vom Amt für Schätzungswesen vom 3. November 2015 erhoben (Fr. 1.781 Mio.). Die Einbringung durch B._____ erfolgte steuerfrei. Auf den Anteil des Beschwerdeführers wurde aber eine Handänderungssteuer erhoben (2 % von Fr. 1.781 Mio.; davon 60 % = Fr. 21‘372.--; Bg-act. 9). Der Beschwerdeführer macht geltend, dass die Handänderungssteuer auf dem vertraglich vereinbarten Wert zu zahlen sei (Bg-act. 5 [E-Mail] und Bg-act. 10
- 11 - [Einsprache]), was eine tiefere Handänderungssteuer von Fr. 8‘868.-- (2 % von Fr. 739‘000.--; davon 60 %) ergebe (vgl. Berechnung in Bf-act. 9 des Beschwerdeführers). 2. a) Gemäss Art. 2 des Steuergesetzes der Gemeinde X._____ (GstG) i.V.m. Art. 29 Abs. 2 des Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchensteuern (GKStG; BR 720.200) beurteilt das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden Beschwerden gegen kommunale Einspracheentscheide in Steuersachen. Der angefochtene Einspracheentscheid vom 5. April 2016 bildet demnach ein taugliches Anfechtungsobjekt für ein Verfahren vor dem streitberufenen Verwaltungsgericht. Als materieller und formeller Adressat des angefochtenen Entscheids betreffend Handänderungssteuern ist der Beschwerdeführer auch berührt und weist ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung auf (Art. 50 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege [VRG; BR 370.100]). Auf die zudem frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde vom 29. April 2016 ist daher einzutreten. b) Der Vollständigkeit halber sei noch erwähnt, dass die falsche Eröffnung des Entscheids durch die Beschwerdegegnerin (s. im Sachverhalt Ziff. 3, hiervor) nicht zur Nichtigkeit desselben führt, weil unbestritten sowohl der Beschwerdeführer (A._____) als auch sein Anwalt vom betreffenden Entscheid Kenntnis erhalten haben und innert Frist dagegen Beschwerde erheben konnten. Mangels eines rechtlichen Nachteils für den Beschwerdeführer ist diese Falscheröffnung vorliegend daher ohne Belang. 3. a) In materieller Hinsicht gilt es auf die massgebenden Steuerbestimmungen zu verweisen, wobei es sich bei der Handänderungssteuer um eine kommunale Rechtsverkehrssteuer handelt. Die gesetzliche Grundlage dafür findet sich in Graubünden in den Artikeln 7 bis 12 GKStG. Steuerpflichtig ist nach Art. 10 GKStG der Erwerber des Grundstücks. Für die im vorlie-
- 12 genden Fall strittige Frage der Bemessungsgrundlage ist Art. 12 GKStG (Steuerbemessung) massgebend, welcher wie folgt lautet: 1 Die Gemeinde legt den Steuersatz in einem formellen Gesetz fest. Dieser beträgt maximal zwei Prozent. 2 Bemessungsgrundlage ist der Verkehrswert des übertragenen Grundstücks. 3 Beim Kauf gilt als Verkehrswert der Kaufpreis mit allen weiteren Leistungen des Erwerbs. Ist kein Kaufpreis vereinbart oder liegt dieser offensichtlich unter dem Verkehrswert wird die Handänderungssteuer auf dem Verkehrswert erhoben. 4 Wird ein Baurecht übertragen, sind die vom Erwerber zu übernehmenden wiederkehrenden Baurechtszinsen vom Verkehrswert in Abzug zu bringen. 5 Bei Tauschgrundstücken ist die halbe Steuer vom Verkehrswert aller Tauschgrundstücke plus die halbe Steuer auf einem allfälligen Aufgeld zu erheben. Das Gesetz über die Gemeinde- und Kirchensteuern (GKStG) wurde im Jahre 2006 erlassen und wollte unter anderem die Handänderungssteuer in Graubünden vereinheitlichen. Aufgrund der Tatsache, dass das Gesetz noch relativ neu ist, kommt den entsprechenden Ausführungen in der Botschaft bei der Auslegung der Bestimmung massgebliche Bedeutung zu (siehe Botschaft zum GKStG, Heft Nr. 3/2006-2007, S. 222 f.): Art. 12 Abs. 1: Die Höhe der Steuersätze der Handänderungssteuer soll nicht kantonal geregelt, sondern weiterhin von den Gemeinden festgelegt werden. Diese haben den Satz der Handänderungssteuer in einem Gesetz im formellen Sinn festzulegen. Der Maximalsatz, der bisher von der Regierung fixiert wurde, beträgt 2 %. Dieses Maximum soll beibehalten und aus Gründen der Rechtssicherheit ins Gesetz aufgenommen werden. Die Handänderungssteuer stellt eine Rechtsverkehrssteuer dar, bei welcher nur auf den objektiven Wert des Grundstücks abgestellt und ein Schuldenabzug nicht zugelassen wird. Bei dieser Ausgestaltung der Bemessungsgrundlage muss der Maximalsatz tief angesetzt werden. Art. 12 Abs. 2: Die Handänderungssteuer wird auf dem Verkehrswert des übertragenen Grundstücks erhoben. Der Verkehrswert ist jener Wert, der im Zeitpunkt des Vermögensüberganges bei einer Veräusserung an einen unabhängigen Dritten hätte erzielt werden können (Marktwert). Bei einem Grundstückkauf wird in der Regel auf den Kaufpreis abgestellt. Wird ein Kaufvertrag über ein Grundstück derart mit einem Werkvertrag für die Erstellung einer Baute verbunden, dass Boden und Werk faktisch eine Einheit bilden, ist die Handänderungssteuer auf der Summe von Bodenpreis und Werklohn zu entrichten (grundlegend dazu VGer in: ZGRG 4 2004 S. 183 f.: VGU A 03 2). Art. 12 Abs. 3: Entspricht der Kaufpreis offensichtlich nicht dem Verkehrswert, wird die Handänderungssteuer auf Letzterem erhoben. Dabei kann die Gemeinde aber nicht einfach auf eine amtliche Schätzung abstellen. Der durch die amtliche Schätzung ermittelte Verkehrswert bildet nur dann eine taugliche Vergleichsgrösse, wenn davon auszugehen ist, dass er auch den tatsächlichen Marktverhältnissen im Zeitpunkt der Handänderung entspricht. Stellt die Ge-
- 13 meinde auf einen höheren Verkehrswert ab, trägt sie die Beweislast dafür, dass dieser höhere Wert dem Marktwert im Übertragungszeitpunkt entspricht. Dies kann dadurch gesehen, dass die Gemeinde die aktuellen Marktverhältnisse mittels einer neuen Schätzung abklären lässt. Diese Grundsätze entsprechen der jüngeren Praxis des Verwaltungsgerichts (vgl. VGU A 03 23, VGU A 02 89, VGU A 02 18). Lässt die Gemeinde eine (neue) Schätzung vornehmen, kann sie die entsprechenden Kosten nicht dem Pflichtigen auferlegen. Aufgrund des Wortlauts in Art. 12 Abs. 3 der Botschaft ist es zutreffend, dass die Gemeinde nicht einfach auf die amtliche Schätzung abstellen darf. Der amtliche Verkehrswert bildet danach bloss dann eine taugliche Vergleichsgrösse, wenn davon auszugehen ist, dass er auch den tatsächlichen Marktverhältnissen im Zeitpunkt der Handänderung entspricht. Stellt die Gemeinde aber auf einen höheren Verkehrswert ab als den vereinbarten Kaufpreis, trägt sie die Beweislast dafür, dass der höhere Wert dem Marktwert im Übertragungszeitpunkt entspricht. Dies kann mittels einer neuen Schätzung oder einem entsprechenden Gutachten geschehen (PVG 2002 Nr. 24 E. 2; Urteil des Verwaltungsgerichts [VGU] A 02 18 vom 22. Mai 2002 E.3 in fine). Es ist demgegenüber unzulässig, die Handänderungssteuer auf einem fiktiven Erlös zu erheben, der auf dem Markt für die betreffende Liegenschaft mit Sicherheit nicht erzielbar wäre (so bereits: PVG 1997 Nr. 37 E.1; VGU A 03 23 vom 5. September 2003 E.2a sowie A 02 89 vom 18. Februar 2003 E.2b). b) Im vorliegenden Fall hat die einbringende Gesellschafterin (mit 40 % Anteil; Bf-act. 7; Bg-act. 2 [Einbringungsvertrag]) im 2014 selbst eine Neuschätzung beantragt. Das Amt für Schätzungswesen hat dabei einen Verkehrswert für die beiden Liegenschaften von 1.9 Mio. ermittelt (Bg-act. 4). Diese Schätzungen hat die einbringende Gesellschafterin akzeptiert, womit die genannten Liegenschaftswerte in Rechtskraft erwachsen sind. Rund ein halbes Jahr später hat dieselbe Gesellschafterin diese beiden Liegenschaften zum Wert von Fr. 739‘000.-- in die neu gegründete Kollektivgesellschaft eingebracht. Dieser Wert entspricht damit offenbar dem damaligen Buchwert in der Einzelfirma.
- 14 - Nachdem der Beschwerdeführer bzw. sein Rechtsvertreter die Korrektheit der amtlichen Schätzung als Bemessungsgrundlage angezweifelt hatte, liess die Beschwerdegegnerin von einem Experten ein Gutachten erstellen. Dieses Gutachten wurde zwar erst am 3. November 2015 und damit nach dem Abbruch der Liegenschaften im Februar 2015 erstellt (Bf-act. 8; Bg-act. 6 [Gutachten Amt für Schätzungswesen]). Eine massgebliche Entwertung der Liegenschaften kann jedoch in den rund 6 Monaten zwischen der letzten amtlichen Schätzung und der Einbringung in die Kollektivgesellschaft nicht erfolgt sein und wird vom Beschwerdeführer auch nicht geltend gemacht. c) Das Gutachten des Amtes für Schätzungswesen vom 3. November 2015 trägt auch dem Gutachten der E._____ AG (Bf-act. 6) und dem Zustand der Liegenschaften Rechnung, wie dies schon im Rahmen der von der einbringenden Gesellschafterin geforderten Neuschätzung 2014 der Fall war (s. Bg-act. 6 S. 5: Berücksichtigung der technischen Wertverminderung wegen schlechter Bausubstanz beim [bereits abgebrochenen] Zweifamilienhaus 50 % bzw. vom [früheren] Hotel C._____ 40 %). Das Gutachten des Amtes für Schätzungswesen ist in sich schlüssig und zeigt in nachvollziehbarer Weise auf, dass die Gebäude durchaus einen Wert hatten (vgl. Bg-act. 6 S. 5-6 betreffend wirtschaftliche Betrachtungsweise einschliesslich Kapitalisierungssatz). Dies gilt hier umso mehr, als ganz generell noch ausdrücklich festgehalten wurde: "Daraus ergibt sich, dass der bauliche Zustand abgenutzt und veraltet war, eine Bewirtschaftung im bisherigen Umfang aber weiterhin möglich gewesen wäre." Die soeben geschilderte Tatsache wird sogar noch durch die vom Rechtsvertreter des Beschwerdeführers anlässlich des Parteivortritts vom 17. März 2016 (Bgact. 11) selbst getätigte Aussage bestätigt, wonach die Beschwerdegegnerin die Fr. 1.78 Mio. nicht bezahlt hätte, vielleicht aber ein namentlich genannter Architekt [G.], da dieser angrenzend bereits über mehrere Liegenschaften verfüge und damit eine grössere zusammenhängende Baufläche erlangt hätte (Bf-act. 15 [Zeitungsartikel]).
- 15 d) Massgeblich ist der Marktwert des übertragenen Grundstücks. Im Unterschied zu der vom Beschwerdeführer zitierten Rechtsprechung (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts Zürichs vom 2. April 2014 [SB.2013.00081] bzw. Bg-act. 8 S. 2) geht es nicht um die Frage, ob lediglich der Boden veräussert wurde oder nicht. Massgeblich ist allein der objektive Verkehrswert, welcher bei der Veräusserung der Liegenschaften an einen Dritten hätte erzielt werden können (vgl. so ausdrücklich Botschaft zum GKStG, Art. 12 Abs. 2). Der Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung greift hier nicht, da einerseits der Gewinn besteuert wird (Spezialeinkommenssteuer) und anderseits die Handänderung auf der Grundlage des Verkehrswertes erhoben wird, sofern dieser viel höher als der vereinbarte Kaufpreis bzw. Einbringungswert ist. Gerade dies ist hier aufgrund einer Wertdifferenz von über Fr. 1 Mio. offensichtlich der Fall und somit auch zu berücksichtigen. e) Was das unentgeltliche, lebenslängliche Wohnrecht anbelangt, so wurde dieses von der Kollektivgesellschaft dem Beschwerdeführer und seiner Ehefrau persönlich eingeräumt (Personaldienstbarkeit). Der Beschwerdeführer macht geltend, dass dieses Wohnrecht vom Verkehrswert zum Abzug zu bringen sei. Wenn nun aber gemäss GKStG der Wert der übertragenen Liegenschaft als Bemessungsgrundlage für die Handänderungssteuer massgeblich ist und die Liegenschaft von der Mitgesellschafterin (40 % Anteil) in die neu gegründete Kollektivgesellschaft eingebracht wurde, so ist diese Einbringung ohne handänderungssteuerrechtliche Belastung erfolgt (PVG 2014 Nr. 16 E.3, 2015 Nr. 11). Das Wohnrecht wurde erst von der Kollektivgesellschaft eingeräumt. Auch wenn alles im selben Vertrag erfolgte, so ist der Verkehrswert der Liegenschaft bei der Einbringung auf der Grundlage der Liegenschaften im Zeitpunkt der Übertragung durch die bisherige Alleineigentümerin der fraglichen Parzelle an die Kollektivgesellschaft massgeblich. Im Zeitpunkt der Übertragung war die Liegenschaft jedoch noch unbelastet, weshalb eine entsprechende Wertminderung durch die Personaldienstbarkeit ausser Betracht fällt (vgl. dazu
- 16 - BGE 103 Ia 103 E.3a; wonach der Verkehrswert einen objektiven Wert darstellt, auf den persönliche Rechtsverhältnisse keinen Einfluss haben). 4. a) Der angefochtene Einspracheentscheid vom 5. April 2016 ist damit rechtens, was zu seiner Bestätigung und zur Abweisung der Beschwerde vom 29. April 2016 führt. b) Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten gestützt auf Art. 73 Abs. 1 VRG dem Beschwerdeführer aufzuerlegen. Eine aussergerichtliche Entschädigung steht der Beschwerdegegnerin laut Art. 78 Abs. 2 VRG nicht zu, da sie lediglich in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegte. Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 3'000.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 338.-zusammen Fr. 3'338.-gehen zulasten von A._____ und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen. 3. [Rechtsmittelbelehrung 4. [Mitteilungen]