A 11 54 4. Kammer URTEIL vom 2. Oktober 2012 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache betreffend Kantons-, Gemeinde-, Kirchen- und direkte Bundessteuer 1. …, geboren 1950, war zuletzt als Instruktionsoffizier im Grad eines Obersten im Generalstab der Schweizerischen Armee angestellt und trat mit Vollendung des 58. Altersjahres per 1. September 2008 gemäss den Vorschriften des militärischen Bundespersonals in den Vorruhestand. Entsprechend den gesetzlichen und verordnungsmässigen Vorgaben erhielt er im Jahr 2008 vom Bund eine Abfindung Vorruhestand in der Höhe von Fr. 119‘503.50. Diese Abfindung wurde im Lohnausweis unter „unregelmässige Leistungen, siehe Zusatzblatt“ als solche aufgeführt. In den Steuerveranlagungen vom 29. Juni 2010 für die Kantons-, Gemeinde- und Kirchensteuer bzw. die direkte Bundessteuer 2008 betrachtete die kantonale Steuerverwaltung die erwähnte Abfindung als Ersatzeinkommen und unterstellte sie der ordentlichen Einkommenssteuer. Aufgrund eines steuerbaren Einkommens von Fr. 266‘600.- - ergab dies für die Kantonssteuer Fr. 27‘011.--, für die Gemeindesteuer Fr. 24‘614.-- bzw. für die direkte Bundessteuer Fr. 23‘224.55 bei einem steuerbaren Einkommen von Fr. 267‘700.--. Die dagegen erhobenen Einsprachen wurden in zwei anderen Punkten teilweise gutgeheissen, im Übrigen aber abgewiesen. Dies ergab neu folgende Steuerbeträge: Kantonssteuer Fr. 21‘528.--, Gemeindesteuer Fr. 18‘945.--, Kirchensteuer Fr. 3‘662.-- und direkte Bundessteuer Fr. 16‘848.95.-- (total Fr. 60‘983.95). 2. Dagegen erhob der Steuerpflichtige am 6. Dezember 2011 Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden mit den Anträgen auf Korrektur
beider Einspracheentscheide insoweit, als die Auszahlung unter dem Titel Vorruhestand in der Höhe von Fr. 119'503.50 nicht dem Einkommen zugeschlagen werden dürfe, sondern gesondert davon zu besteuern sei. Bei der Abfindung Vorruhestand handle es sich um eine solche mit Vorsorgecharakter oder zumindest um eine dieser gleichartigen Leistung. Hier gehe es eindeutig um eine Vorpensionierung im Sinne von Art. 31 Abs. 5 des Bundespersonalgesetzes (BPG; SR 172.220.1). Überdies erfülle er auch die Kriterien nach Art. 33 Abs. 1 lit. a i.V.m. Art. 88g Abs. 1 lit. a der Bundespersonalverordnung (BPV; SR 172.220.111.3). Art. 34a und 33 BPV stünden in ihrer heutigen Fassung bereits seit dem 1. Juli 2008 in Kraft, weshalb sie hier auch massgebend seien. Hingegen stehe Art. 34 BPV in der heutigen Fassung erst seit dem 1. Januar 2010 in Kraft. Entscheidend sei nun, dass Art. 88g i.V.m. Art. 33 BPV im Verordnungsabschnitt betreffend die berufliche Vorsorge (4. Abschnitt) stünden. Also gehe es bereits systematisch um Aspekte des Altersrücktritts. Rechtswesentlich sei sodann die Übergangsbestimmung zur Änderung vom 15. Juni 2007, nämlich Art. 116c BPV. Nach dessen Abs. 2 würden bestimmte Personalkategorien bei Beginn des Vorruhestandsurlaubs anstelle der Leistung nach Art. 88h eine näher umschriebene Abfindung erhalten, also sei auch hier der berufliche Vorsorgecharakter eindeutig gegeben. Art. 116c Abs. 3 BPV (recte: Art. 116c Abs. 4 BPV) halte ausdrücklich fest, dass die Abfindung im Rahmen des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG; SR 831.40) entweder zugunsten des Altersguthabens an … überwiesen oder der versicherten Person bar ausbezahlt werde. Auch daraus gehe der klare Charakter einer beruflichen Vorsorge-Einmalzahlung hervor. Insoweit sei Art. 116c Abs. 4 BPV auch identisch mit Art. 88h Abs. 3 BPV. Wenn die Vorinstanz davon ausgehe, dass die Vorruhestandsabfindung Einkommens- und nicht beruflichen Vorsorgecharakter habe, setze sie sich in Widerspruch mit den erwähnten Bestimmungen. Die Ausführungen von Frau … vom Bundespersonalamt, wonach eine allfällige Überweisung an die … zugunsten des Altersguthabens direkt durch den Mitarbeiter zu erfolgen habe, sei verordnungswidrig, denn die Verordnungsregelung sei gerade anders.
Gemäss Verordnung habe die Abfindung im Rahmen des BVG zugunsten des Altersguthabens an … überwiesen zu werden, es sei denn, die versicherte Person verlange eine Barauszahlung, was der Beschwerdeführer jedoch nie getan hat. Vielmehr habe er die Barauszahlung aus verordnungswidrigem Verhalten der Bundesverwaltung erhalten. Dadurch sei ihm die Möglichkeit genommen worden, die bessere steuerrechtliche Lösung zu wählen. Die Vorruhestandsauszahlung, welche neben dem ordentlichen Gehalt ausbezahlt werde, habe vorsorgerechtlichen Charakter. Es gehe hier um eine „gleichartige“ Kapitalabfindung im Sinne von Art. 17 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11). 3. In ihrer Vernehmlassung beantragte die kantonale Steuerverwaltung die vollumfängliche Abweisung der Beschwerde. Die Abfindung Vorruhestand in der Höhe von Fr. 119‘503.50, die gestützt auf Art. 33 BPV i.V.m. Art. 32k Abs. 3 BPG und Art. 88h und 88i BPV bzw. vorliegend gemäss Art. 116c Abs. 2 BPV mit drei Vierteln des letzten Jahresgehalts ausgerichtet worden sei und aus einem bestehenden, im Zeitpunkt der Auszahlung andauernden Arbeitsverhältnis stammte, stelle letztlich Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit dar und unterliege gemäss Art. 17 Abs. 1 DBG und Art. 17 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR 720.000) mit den übrigen Einkünften des Anspruchsberechtigten der Einkommensbesteuerung zum ordentlichen Tarif. Auf Grund der Weiterzahlung des Lohnes seien dem Beschwerdeführer gemäss Lohnausweis 2010 nach wie vor Sozialversicherungs- und BVG-Beiträge in Abzug gebracht worden. Unter diesen Voraussetzungen sei aber der gemäss Art. 17 Abs. 2 i.V.m. Art. 38 DBG bzw. Art. 29 lit. e (recte: Art. 29 lit. d) i.V.m. Art. 40a StG erforderliche Vorsorgecharakter nicht gegeben. Diese Auffassung sei unter den gegebenen Umständen sowohl vom Bundespersonalamt als auch seitens der Eidgenössischen Steuerverwaltung bestätigt worden. Dass im Kanton St. Gallen eine ähnliche Auszahlung anders beurteilt worden sei, binde die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden nicht und habe sich im Nachhinein als anders liegend (der Arbeitnehmer sei dort nicht mehr weiterbeschäftigt
worden) bzw. gemäss Bestätigung der dortigen kantonalen Behörden gar als fehlerhaft erwiesen. Grundsätzlich seien gemäss Art. 17 Abs. 1 DBG und Art. 17 StG alle Einkünfte aus privat- oder öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnissen mit Einschluss der Nebeneinkünfte und geldwerter Leistungen steuerpflichtig. Ausgenommen seien einzig Kapitalabfindungen mit Vorsorgecharakter oder für wiederkehrende Leistungen. Kapitalabfindungen aus einer mit dem Arbeitsverhältnis verbundenen Vorsorgeeinrichtung oder gleichartige Kapitalabfindungen oder Zahlungen des Arbeitgebers würden gemäss Art. 17 Abs. 2 i.V.m. Art. 38 DBG bzw. Art. 29 lit. e (recte: Art. 29 lit. d) i.V.m. Art. 40a StG gesondert vom übrigen Einkommen zum sogenannten Vorsorgetarif besteuert. Der hierfür erforderliche Vorsorgecharakter sei dann gegeben, wenn die Abfindung bzw. Zahlung ausschliesslich und unwiderruflich dazu diene, die mit den Risiken Alter, Invalidität und Tod verbundenen finanziellen Folgen zu mildern. Im Grundsatz seien auch Einkünfte, die an die Stelle des Einkommens aus Erwerbstätigkeit treten würden, sog. Ersatzeinkommen, gemäss Art. 23 lit. a DBG bzw. Art. 29 lit. e StG als Einkommen steuerpflichtig. Wenn damit aber die Beurteilung einhergehe, dass es sich dabei um Kapitalleistungen zur Abgeltung von Ansprüchen auf wiederkehrende Leistungen handle, dann würden sie gemäss Art. 37 DBG bzw. Art. 40 StG wohl mit dem übrigen Einkommen besteuert, aber zum sogenannten Rentensatz. Vorliegend fehlten sowohl der Vorsorgecharakter, da der Beschwerdeführer bei der Vorsorgeversicherung weiterhin voll versichert sei, als auch der Ersatz für wiederkehrende Leistungen, da der Beschwerdeführer weiterhin den vollen Lohn erhalte und damit nichts zu ersetzen sei, sodass sich die vorgenommene Besteuerung als korrekt erweise. 4. Der Beschwerdeführer weist in seiner Replik noch darauf hin, dass der vorzeitige Altersrücktritt für ihn sehr wohl mit Verlusten bei den zukünftigen Pensionskassenleistungen verbunden sei. Wenn dies bestritten werde, sei eine entsprechende Expertise durch … betreffend der Auswirkungen seines Vorruhestandsurlaubs auf die Höhe seiner zukünftigen Altersrente einzuholen. Die Leistungen seien auf jeden Fall nicht auf Grund von vertraglichen
Abmachungen, sondern direkt im Gesetz mit vorsorgerechtlichem Hintergrund vorgesehen. Er habe sein Arbeitsverhältnis mit Erreichen des 58. Altersjahres faktisch beendet. Damit habe er seine Haupterwerbstätigkeit aufgegeben. Deshalb habe der Bündner Ständerat und frühere Finanzminister Dr. … zur parlamentarischen Initiative Berberat bzw. Comte betreffend Abgangsentschädigungen sagen dürfen: „Aufgrund der Tatsache, dass schon heute Abgangsentschädigungen mit Vorsorgecharakter für über 55-jährige privilegiert besteuert werden…“, könnten die parlamentarischen Initiativen abgelehnt werden. 5. In ihrer Duplik ergänzte die Steuerverwaltung, dass Art. 34 BPV in seiner heutigen Fassung erst seit dem 1. Januar 2010 in Kraft sei. Zudem werde in keiner Weise dargetan, dass der Beschwerdeführer durch den Antritt des Vorruhestandsurlaubs tatsächlich entsprechende Nachteile erlitten habe bzw. dass die Abfindung im Jahr 2008 zum Zweck der Ausgleichung solcher Nachteile ausgerichtet worden sei. Trotz Aufforderung im Einspracheverfahren habe er eine solche Erklärung seiner Arbeitgeberin nicht beigebracht. Der Beschwerdeführer habe trotz der Abfindung Vorruhestand sein Arbeitsverhältnis weitergeführt, seinen Lohn weiter bezogen und sei auch weiterhin in der Vorsorgeeinrichtung … versichert gewesen. Deshalb könne der behauptete Vorsorgecharakter der Abfindung nicht gegeben sein. 6. Auf Antrag des Beschwerdeführers unterbreitete der Instruktionsrichter seine Auskunftsfragen zunächst der Pensionskasse des Bundes …, welche mit Schreiben vom 7. Juni 2012 antwortete, dass sie ohne genauere Angaben seitens des Arbeitgebers des Beschwerdeführers nicht in der Lage sei, die verlangten Berechnungen bezüglich einer etwaigen Vorsorgelücke festzustellen bzw. zu berechnen. Die übrigen gestellten Fragen seien überdies rein arbeitsrechtlicher Natur und somit nicht in ihrem Bereich liegend. 7. Auf ausdrücklichen Antrag des Beschwerdeführers wurden die gleichen Fragen sodann auch noch seinem Arbeitgeber unterbreitet. Das Generalsekretariat des
Eidgenössischen Departements für Verteidigung, Bevölkerungsschutz und Sport (nachfolgend VBS) nahm dazu mit Schreiben vom 28. Juni 2012 Stellung und führte aus, dass den betroffenen Personen aufgrund des Übertritts in den Vorruhestandsurlaub keine Vorsorgelücken entstünden, da bis zur Pensionierung weiterhin der volle Lohn ausbezahlt werde und die entsprechenden Sozialversicherungsbeiträge vollumfänglich geleistet würden. Eine allfällige Lohnentwicklung bis zum Erreichen des Höchstbetrages der Lohnklasse nach Arbeitsvertrag (Art. 39 BPV) werde während des Vorruhestandsurlaubs im Gegensatz zum Teuerungsausgleich und den Reallohnerhöhungen, welche auf den versicherten Lohnelementen ausgerichtet würden, nicht gewährt. Aufgrund der Ausrichtung des Teuerungsausgleichs sowie der Reallohnerhöhungen könne denn auch nicht gesagt werden, dass der Lohn während des Vorruhestandsurlaubs eingefroren werde. Überdies hätten die betroffenen Angestellten während des Vorruhestandsurlaubs Anspruch auf alle zum Zeitpunkt des Eintritts in den Vorruhestandsurlaub bestehenden unbefristeten und versicherten Zulagen. Diese seien rentenbildend und somit rentenerhöhend. 8. Der Beschwerdeführer und die kantonale Steuerverwaltung nahmen in der Folge zu den Schreiben der Pensionskasse des Bundes … sowie des Generalsekretariats des VBS Stellung, wobei jede Partei ihre eigene Auffassung als dadurch bestätigt betrachtete. Der Beschwerdeführer ergänzte in rechtlicher Hinsicht, die einmalige Abfindung, die er gestützt auf Art. 116c Abs. 2 BPV ausbezahlt erhalten habe, sei klarerweise im Rahmen einer Abgeltung berufsvorsorgerechtlicher Natur zu sehen. Anders lasse sich Art. 116d Abs. 4 BPV, in Kraft seit dem 1. Juli 2008, nicht verstehen, was auch durch verschiedene Hinweise auf das …-Gesetz in den Art. 116c Abs. 2 lit. a und b sowie Abs. 3 und 4 bestätigt werde. Die einmalige Abfindung sei gemäss vorstehenden Verordnungsbestimmungen im Zusammenhang mit dem Übergang vom vorsorgerechtlichen Leistungs- zum Beitragsprimat bzw. des damit einhergehenden Verlusts pensionsrechtlich versprochener Anwartschaften zu sehen. So gesehen sei die einmalige Abfindung als
pensionskassenrechtlicher Natur zu qualifizieren. Die kantonale Steuerverwaltung führte in ihrer Stellungnahme aus, es könne nur spekuliert werden, ob und in welchem Umfang der Beschwerdeführer zwischen dem 59. und dem 61. Altersjahr ohne den Eintritt in den Vorruhestandsurlaub noch Lohnerhöhungen erhalten hätte. Auf jeden Fall sei während jener Zeit gemäss Angaben des VBS der Lohn aber nicht eingefroren worden, wie dies der Beschwerdeführer behaupte. Aber auch bei einer maximalen Lohnerhöhung von 5% jährlich ergebe sich für das Altersguthaben eine maximale Summe von höchstens Fr. 20‘000.--, was lediglich eine geringfügig höhere Altersrente für den Beschwerdeführer ergeben hätte. Es gehe hier vielmehr um eine Treueprämie, welche nur an diejenigen Angestellten ausgerichtet werde, welche mindestens zehn Dienstjahre in den verlangten Funktionen aufwiesen (Art. 116c Abs. 2 lit. a i.V.m. Art. 33 Abs. 1 lit. a und Art. 88g Abs. 1 lit. a BPV). Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften wird, soweit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Anfechtungsobjekt des vorliegenden Beschwerdeverfahrens bilden die Einspracheentscheide vom 3. November 2011 respektive die diesen zugrunde liegenden Veranlagungsverfügungen vom 29. Juni 2010. Streitig und zu prüfen ist die Frage, ob die vom Bund als Arbeitgeber an den Beschwerdeführer ausgerichtete Auszahlung unter dem Titel Abfindung Vorruhestand in der Höhe von Fr. 119‘503.50 von der kantonalen Steuerverwaltung zu Recht als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit qualifiziert und der ordentlichen Besteuerung unterstellt wurde. 2. Per 1. September 2008 ist der Beschwerdeführer gemäss den in jenem Zeitpunkt in Kraft stehenden Art. 34 und 34a BPV in den Vorruhestand, der per 1. Januar 2010 in Vorruhestandsurlaub umbenennt wurde, getreten. Nach der
damaligen Formulierung war er ab sofort von der Arbeitsleistung entbunden. Bis zum ordentlichen Altersrücktritt für seine Berufskategorie nach Art. 33 Abs. 1 lit. a BPV mit der Vollendung des 61. Altersjahres erhielt er gemäss Art. 34a Abs. 1 BPV den vollen Lohn sowie die unbefristeten und versicherten Zulagen nach den Art. 15 und 16 BPG (sogenannte Lohnfortzahlung). Dabei bezahlten Arbeitgeber und Arbeitnehmer gemäss Art. 34a Abs. 2 BPV ihre gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge sowie ihre reglementarischen Beiträge an die Pensionskasse des Bundes … normal weiter. Hinzu kam vorliegend noch die nun zur Diskussion stehende einmalige Abfindung in der Höhe von Fr. 119‘503.50, welche im der Steuererklärung 2008 beigelegten Lohnausweis unter Ziff. 3, unregelmässige Leistungen, separat mit einer anderweitigen Treueprämie von Fr. 6‘108.50, als Abfindung Vorruhestand angegeben wurde. Während der Beschwerdeführer der Ansicht ist, bei dieser Abfindung handle es sich um eine solche mit Vorsorgecharakter oder zumindest um eine dieser gleichartigen Leistung, weshalb sie nicht dem Einkommen zugeschlagen werden dürfe sondern gesondert davon zu besteuern sei, stellt die Abfindung der kantonalen Steuerverwaltung zufolge letztlich Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit dar und unterliege daher mit den übrigen Einkünften des Steuerpflichtigen der Einkommensbesteuerung zum ordentlichen Tarif. Wie es sich damit verhält, ist nachfolgend zu prüfen. 3. a) Gemäss Art. 17 Abs. 1 DBG sowie Art. 17 StG sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlichrechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantieme und andere geldwerte Vorteile steuerbar. Kapitalabfindungen aus einer mit dem Arbeitsverhältnis verbundenen Vorsorgeeinrichtung oder gleichartige Kapitalabfindungen oder Zahlungen des Arbeitgebers werden dagegen gesondert vom übrigen Einkommen zum sogenannten Vorsorgetarif besteuert (Art. 17 Abs. 2 i.V.m. Art. 38 DBG bzw. Art. 29 lit. d i.V.m. Art. 40a StG).
b) Die privilegierte Besteuerung gemäss Art. 17 Abs. 2 i.V.m. Art. 38 DBG bzw. Art. 29 lit. d i.V.m. Art. 40a StG setzt voraus, dass eine Kapitalabfindung aus einer mit dem Arbeitsverhältnis verbundenen Vorsorgeeinrichtung oder eine gleichartige Kapitalabfindung oder Zahlung des Arbeitgebers vorliegt. Unter gleichartige Kapitalabfindungen oder Zahlungen des Arbeitgebers sind solche Entschädigungen zu verstehen, die objektiv dazu dienen, die durch Alter, Invalidität oder Tod des Arbeitnehmers verursachte oder wahrscheinliche Beschränkung seiner gewohnten Lebenshaltung bzw. derjenigen seiner Hinterlassenen zu mildern. Dies ist beispielsweise gegeben bei freiwillig geleisteten Entschädigungen des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer, mit welchen die durch den vorzeitigen Austritt entstandenen Lücken in dessen beruflicher Vorsorge geschlossen werden sollen (Kreisschreiben Nr. 1 der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 3. Oktober 2002 betreffend Abgangsentschädigung resp. Kapitalabfindung des Arbeitgebers, Ziff. 3.2). Für die Frage, ob die Kapitalleistung, die anlässlich der Beendigung des Arbeitsverhältnisses durch den Arbeitgeber ausbezahlt wird, Vorsorgecharakter hat, sind die gesamten Umstände des Einzelfalls in die Beurteilung miteinzubeziehen. Dabei ist stets auf die Verhältnisse abzustellen, wie sie sich im Zeitpunkt der Entrichtung der fraglichen Kapitalabfindung präsentiert haben. c) Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat verschiedene Kriterien ausgearbeitet, welche bei der Prüfung, ob einer Kapitalzahlung des Arbeitgebers Vorsorgecharakter zukommt, herangezogen werden können. Danach muss die steuerpflichtige Person bei Verlassen des Unternehmens das 55. Altersjahr vollendet haben. Zudem muss die (Haupt-) Erwerbstätigkeit definitiv aufgegeben werden. Schliesslich muss durch den Austritt eine Vorsorgelücke entstehen. Diese ist durch die Vorsorgeeinrichtung zu berechnen. Dabei dürfen nur künftige Vorsorgelücken im Umfang der ordentlichen Arbeitnehmer- und Arbeitgeberbeiträge zwischen dem Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung und dem Erreichen des ordentlichen Terminalters aufgrund des bisher versicherten Verdienstes berücksichtigt werden. Ein im Zeitpunkt des Austritts bereits
bestehender Einkaufsbedarf kann nicht in die Berechnung einbezogen werden (KS Nr. 1 ESTV vom 3. Oktober 2002, Ziff. 3.2). 4. a) Die von der eidgenössischen Steuerverwaltung in ihrem vorstehend erwähnten Kreisschreiben geforderte Altersgrenze des vollendeten 55. Altersjahres hatte der Beschwerdeführer, der beim Übertritt in den Vorruhestand am 1. September 2008 59 Jahre alt war, unbestritten erreicht. Ebenfalls unbestritten hat der Beschwerdeführer mit Eintritt in den Vorruhestand seinen Hauptberuf als Instruktionsoffizier der Schweizerischen Armee aufgegeben. Umstritten ist vorliegend, ob im Zeitpunkt des Eintritts des Beschwerdeführers in den Vorruhestand eine Vorsorgelücke entstanden ist oder nicht. Das Generalsekretariat des VBS führt in seinem Schreiben vom 28. Juni 2012 zur im vorliegenden Verfahren zur Diskussion stehenden Abfindung Vorruhestand sowie zu einer allenfalls bestehenden Vorsorgelücke des Beschwerdeführers wörtlich was folgt aus: „Diese Abfindung kann innerhalb der vom BVG festgelegten Grenzen zugunsten des Altersguthabens bei der Pensionskasse … einbezahlt werden. Per 1. September 2011 wurde Herr … nach Vollendung des 61. Altersjahres nach Art. 33 Abs. 1 Buchstabe a der BPV pensioniert. Er bezieht seit diesem Zeitpunkt eine reglementarische Altersrente … sowie eine vom Arbeitgeber vollständig finanzierte Überbrückungsrente (AHV-Ersatzrente). Aufgrund des Übertritts in den Vorruhestandsurlaub entstehen den betroffenen Personen keine Vorsorgelücke, da bis zur Pensionierung weiterhin der volle Lohn ausgerichtet wird und die entsprechenden Sozialversicherungsbeiträge vollumfänglich geleistet werden.“ b) Wie vorstehend bereits erwähnt ist der Beschwerdeführer per 1. September 2008 bis zum 31. August 2011 nach den damals in Kraft stehenden Bestimmungen des BPV in den Vorruhestand getreten. Gleichzeit wurde er vollumfänglich von der Arbeitsleistung befreit. Gleichwohl wurde ihm während des Vorruhestands der volle Lohn inklusive sämtlicher Zulagen ausbezahlt.
Auch die vom Parlament beschlossenen Lohnmassnahmen, mithin der Teuerungsausgleich sowie die Reallohnerhöhung, wurden ihm während des Vorruhestands auf seinem Lohn ausgerichtet. Des Weiteren bezahlten der Bund als Arbeitgeber und der Beschwerdeführer als Arbeitnehmer gemäss Art. 34a Abs. 2 BPV auch während des Vorruhestands ihre gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge sowie ihre reglementarischen Beiträge an die Pensionskasse des Bundes … normal weiter. Die in vorliegendem Verfahren zur Diskussion stehende Abfindung Vorruhestand wurde somit keineswegs anlässlich der Beendigung des Arbeitsverhältnisses ausgerichtet. Vielmehr dauerte das Arbeitsverhältnis noch bis zum vorzeitigen Altersrücktritt per 1. September 2011 an. Von der wohl eher theoretisch möglichen weiteren Berufsaufstiegsmöglichkeit und der damit verbundenen Lohnentwicklung abgesehen, welche im Übrigen auch nicht als massgebende Vorsorgelücke betrachtet werden könnte, hat der Beschwerdeführer, wie dies auch das Generalsekretariat des VBS bestätigt, somit keine Vorsorgelücken erlitten. Denn bis zum vorzeitigen Altersrücktritt per 1. September 2011 wurde ihm während der Dauer des Vorruhestands der volle Lohn ausgerichtet und zudem wurden auch die entsprechenden Sozialversicherungsbeiträge vollumfänglich geleistet. c) Durch den Übertritt des Beschwerdeführers in den Vorruhestand per 1. September 2008 ist dem Beschwerdeführer - wie soeben dargestellt - keine Vorsorgelücke entstanden. Dementsprechend kann der Kapitalzahlung des Arbeitgebers auch keinen Vorsorgecharakter im Sinne von Art. 17 Abs. 2 DBG bzw. Art. 29 lit. d StG zukommen. Die Steuerverwaltung hat diesbezüglich denn auch explizit festgehalten, dass eine Kapitalabfindung, die der Arbeitgeber ausrichtet, obwohl die Person weiterhin in der Vorsorgeeinrichtung versichert bleibt und der Arbeitgeber verpflichtet ist, die bis zum Rücktrittsalter geschuldeten Beiträge zu bezahlen, sodass keine Vorsorgelücke entsteht, keine Kapitalabfindung mit Vorsorgecharakter darstellt (KS Nr. 1 ESTV vom 3. Oktober 2002, Ziff. 3.5 lit. a). An diesem Ergebnis vermag auch der Einwand des Beschwerdeführers, wonach die gesetzlichen Grundlagen der erfolgten
Abfindung systematisch bei den Bestimmungen des Bundespersonalrechts über den vorzeitigen Altersrücktritt und die berufliche Vorsorge eingeordnet sind, nichts zu ändern. Denn um festzustellen, ob einer Abgangsentschädigung Vorsorgecharakter zukommt oder nicht, sind vielmehr die konkreten Umstände, unter welchen die Entschädigung ausgerichtet wird sowie der wahre Charakter einer Entschädigung zu erörtern (KS Nr. 1 ESTV vom 3. Oktober 2002, Ziff. 1). Der systematischen Stellung der gesetzlichen Bestimmungen der erfolgten Abfindungen kann dabei, wenn überhaupt, bloss eine minimale Bedeutung zukommen. Im Übrigen obläge der Beweis, dass der Abfindung tatsächlich Vorsorgecharakter zukommt, dem Beschwerdeführer. Denn während der Nachweis für steuerbegründende Tatsachen gemäss ständiger Lehre und Rechtsprechung der Steuerbehörde obliegt, hat der Steuerpflichtige steueraufhebende bzw. steuermindernde Tatsachen nachzuweisen. Insoweit trägt der Steuerpflichtige auch die Folgen der Beweislosigkeit. Trotz Aufforderung seitens der Steuerverwaltung hat der Beschwerdeführer jedoch keine Bestätigung des Arbeitgebers über einen allfälligen Vorsorgecharakter der Abfindung eingereicht. Vor dem Hintergrund, dass der Abfindung keinen Vorsorgecharakter zukommt, hat die Steuerverwaltung denn auch zu Recht von einer Besteuerung gesondert vom übrigen Einkommen zum sogenannten Vorsorgetarif im Sinne von Art. 38 DBG bzw. Art. 40a StG abgesehen. 5. a) Im Hinblick auf die Tatsache, dass der Abfindung Vorruhestand - wie soeben dargestellt - kein Vorsorgecharakter zukommt, bleibt zu prüfen, ob es sich bei der zur Diskussion stehenden Abfindung um eine Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen im Sinne von Art. 23 lit. a DBG bzw. Art. 29 lit. e StG handelt, welche zu einer Besteuerung zum Rentensatz im Sinne von Art. 37 DBG bzw. Art. 40 StG führen könnte. b) Art. 23 lit. a DBG bzw. Art. 29 lit. e StG stellen einen steuerrechtlichen Auffangtatbestand dar. Können Einkünfte nach einer anderen Bestimmung besteuert werden, kommen demnach nicht Art. 23 lit. a DBG und Art. 29 lit. e StG zur Anwendung, sondern die jeweiligen Spezialnormen der
Steuergesetzgebung. Bloss solche Einkünfte, welche dazu bestimmt sind, den Ausfall von Erwerbseinkommen zu ersetzen, sind nach Art. 23 lit. a DBG und Art. 29 lit. e StG steuerbar. Während die Besteuerung nach Art. 17 DBG und StG voraussetzt, dass das Einkommen aus einem bestehenden Arbeitsverhältnis stammt, kommt Art. 23 lit. a DBG bzw. Art. 29 lit. e StG dann zur Anwendung, wenn der Rechtsgrund für den Einkommenszufluss darin liegt, dass ein Arbeitsverhältnis zwar einmal bestanden hat, dieses nun aber gerade nicht mehr, oder zumindest nicht mehr in vollem Umfang, besteht (F. Richner/W. Frei/S. Kaufmann/H. U. Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl 2009, Art. 23 N. 9). c) Im vorliegenden Fall ist indes zu beachten, dass dem Beschwerdeführer vom Arbeitgeber - anders als dies bei einer Abgangsentschädigung bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses der Fall ist - während des Vorruhestands weiterhin der volle Lohn inkl. sämtlicher Zulagen ausgerichtet wurde. Insoweit ist nicht ersichtlich, dass die Abfindung dazu bestimmt gewesen sein soll, weggefallenes Erwerbseinkommen zu ersetzen. Vielmehr dauerte das Arbeitsverhältnis des Beschwerdeführers auch während des Vorruhestands weiterhin an. Dementsprechend kann der Abfindung Vorruhestand aber auch kein Ersatzeinkommenscharakter im Sinne von Art. 23 lit. a DBG bzw. Art. 29 lit. e StG zukommen, weshalb die Steuerverwaltung die Abfindung zu Recht nicht der Besteuerung zum Rentensatz im Sinne von Art. 37 DBG bzw. Art. 40 StG unterworfen hat. 6. a) Der Beschwerdeführer scheint seine Begründung, welche zunächst einzig auf bestehende Vorsorgelücken bereits im Vorruhestandsstadium, d.h. in der Zeit zwischen dem 1. September 2008 und dem 31. August 2011, abstellte, nach dem Schreiben des Generalsekretariats des VBS vom 28. Juni 2012 mit Bestätigung des Gegenteils dahingehend geändert zu haben, dass seine Beitragslücken eher mit dem Wechsel der Pensionskasse des Bundes … vom Leistungs- zum Beitragsprimat auf den 1. Juli 2008 in Zusammenhang stehen würden. Aber auch diesbezüglich hat er keine damit direkt im Zusammenhang
stehenden Vorsorgelücken nachweisen können. Im Übrigen beträfe eine allenfalls aus dem Wechsel vom Leistungsprimat, bei dem die Altersleistung in Prozent des letzten Lohnes fixiert ist, zum Beitragsprimat, bei dem die Rente vom bis zur Pensionierung angesparten Kapital und vom geltenden Umwandlungssatz abhängt, resultierende Vorsorgelücke, welche vom Beschwerdeführer aber wie gesehen nicht nachgewiesen werden konnte, nicht bloss den Beschwerdeführer, sondern sämtliche bei der Pensionskasse des Bundes … versicherten Angestellten. Demnach zielt auch dieser Einwand ins Leere. b) Dem Beschwerdeführer wäre es gemäss Art. 116c Abs. 4 BPV im Übrigen ohne Weiteres freigestanden, die ihm vom Arbeitgeber ausbezahlte Abfindung Vorruhestand im Rahmen des BVG zugunsten des Altersguthabens bei der Pensionskasse des Bundes … einzubezahlen. Dies hätte steuerrechtlich zur Folge gehabt, dass die Besteuerung nach Art. 24 lit. c DBG bzw. Art. 30 lit. e StG auf den später eintretenden Vorsorgefall aufgeschoben worden wäre. Von dieser Möglichkeit hat der Beschwerdeführer jedoch keinen Gebrauch gemacht. Ebenfalls nicht zu beanstanden ist überdies die Tatsache, dass die Abfindung im vorliegenden Fall direkt an den Beschwerdeführer ausbezahlt worden ist. Denn es kann vom jeweiligen Arbeitgeber nicht verlangt werden, in jedem Einzelfall abzuklären, welcher Teil der Abfindung vom Empfänger im Rahmen des BVG zugunsten des Altersguthabens einbezahlt werden kann und welcher nicht. Der Beschwerdeführer hätte diese Abklärungen jedoch ohne weiteres vornehmen können. Wenn er dies aber unterlassen hat und dementsprechend die Abfindung Vorruhestand im Rahmen des BVG nicht zugunsten des Altersguthabens bei der Pensionskasse des Bundes … einbezahlt hat, ist auch die ordentliche Besteuerung der Abfindung Vorruhestand nicht zu beanstanden. 7. a) Zusammenfassend ergibt sich, dass der im Jahr 2008 ausgerichteten Abfindung Vorruhestand in der Höhe von Fr. 119‘503.50 für die Zeit zwischen dem ordentlichen Altersrücktritt und dem Erreichen des ordentlichen Pensionsalters von 65 (1. September 2011 bis 31. August 2015) weder Vorsorge- noch
Ersatzeinkommenscharakter zukommt. Vielmehr ist die betreffende Abfindung, welche aus einem bestehenden, im Zeitpunkt der Auszahlung andauernden Arbeitsverhältnis stammt, als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren, weshalb die Abfindung gestützt auf Art. 17 Abs. 1 DBG sowie Art. 17 StG zusammen mit den übrigen Einkünften des Beschwerdeführers der Einkommensbesteuerung zum ordentlichen Tarif unterliegt. Demnach erweisen sich die Einspracheentscheide vom 3. November 2011 respektive die diesen zugrunde liegenden Veranlagungsverfügungen vom 29. Juni 2010 als rechtens. Vor diesem Hintergrund ist die Beschwerde abzuweisen. b) Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Verfahrenskosten zulasten des Beschwerdeführers. Bund, Kanton und Gemeinden sowie mit öffentlichrechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird gemäss Art. 78 Abs. 2 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; BR 370.100) in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen. Davon abzuweichen besteht vorliegend kein Anlass. Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 2‘000.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 424.-zusammen Fr. 2‘424.-gehen zulasten von … und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen.
3. Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Zustellung der schriftlichen Begründung beim Bundesgericht, Mon Repos, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss Art. 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.